| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 5ème chambre - formation à 3, 22 décembre 2011, 11LY00613

Vu la requête, enregistrée le 28 février 2011 au greffe de la Cour, présentée pour M. Stéphane A, domicilié 12 rue Molière à Lyon (69006) ;

M. A demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement nos 0805796-1001263 du 14 décembre 2010 rendu par le Tribunal administratif de Lyon qui a rejeté ses conclusions en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004 ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties et a mis à sa charge le paiement d'une pénalité de 1 000 euros en application de l'article R. 741-12 du code de justice administrative ;

2) de prononcer la décharge des impositions, des pénalités et de l'amende susmentionnées ;

3) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros, à lui verser sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Il soutient que le délai d'un an de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle n'a pas été interrompu par la proposition de rectification du 22 juin 2006 qui a été annulée par son rédacteur ; qu'ainsi l'article L. 12 du livre des procédures fiscales est méconnu ; que l'administration ne l'a pas informé dans la proposition de rectification des motifs de la prorogation et de la durée de cette prorogation ; qu'il n'a reçu aucun avis de vérification conformément à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; qu'aucune personne n'est habilitée ni mandatée pour recevoir les plis qui lui sont envoyés ; que l'avis d'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle transmis par l'administration comporte deux signatures qu'il ne peut identifier ; qu'en matière de bénéfices industriels et commerciaux, l'administration a procédé à la reconstitution des charges déductibles de manière arbitraire en appliquant des pourcentages dont les modalités de détermination ne sont pas indiquées ; que les services fiscaux, hormis les sommes de 1 043 euros en 2003 et 7 790 euros en 2004 n'ont pas démontré que les autres sommes mises en cause ont été mises à sa disposition ; que l'application de la sanction exclusive de bonne foi n'était pas fondée ; que les premiers juges n'ont pas statué sur cette sanction ; qu'aucune obligation légale n'oblige à faire figurer sur les factures de charges, l'identité des clients objets de la prestation ni n'oblige à conclure préalablement une convention entre la société et le commissionné ; que seules cinq sommes ont été encaissées directement par erreur ; que l'affirmation selon laquelle il aurait encaissé les autres sommes directement n'est que pure spéculation ; qu'ainsi la majoration de 80 % pour manoeuvre frauduleuse n'est pas justifiée ; qu'il conteste également l'application de l'amende de 1 000 euros pour recours abusif ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 1er juillet 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat ; il conclut au rejet de la requête ;

Il soutient que le requérant a obtenu le 6 juin 2008 un dégrèvement de 4 954 euros en droits et 2 748 euros en pénalités ; qu'ainsi la requête est entachée d'irrecevabilité à concurrence d'une somme de 7 702 euros ; que la vérification s'est achevée le 22 juin 2006 au sens de l'article L. 49 du livre des procédures fiscales et de la jurisprudence par l'envoi de la proposition de rectification du 22 juin 2006 ; que la notification du 16 octobre 2006 adressée à la suite des observations formulées lors des entretiens avec le supérieur hiérarchique de la vérificatrice et l'interlocuteur départemental, n'a pas d'incidence sur la durée de vérification dès lors qu'elle s'est bornée à modifier la catégorie de rattachement de certains revenus ; que dans l'intervalle, l'administration n'a effectué aucune investigation nouvelle ; qu'ainsi, l'administration n'avait pas d'obligation de faire état des motifs et de la durée de la prolongation de la procédure de contrôle ; que l'administration a bien adressé un avis d'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle par pli recommandé du 11 août 2005 à l'adresse du contribuable située à Irigny ; que le pli a été réceptionné le 25 août 2005 ; qu'il appartient au contribuable qui conteste la validité de la notification par suite de la remise du pli à un tiers non habilité de démontrer que ce tiers signataire n'avait pas avec lui de liens personnels ou professionnels suffisants pour pouvoir prendre connaissance du contenu du courrier le concernant ; que la proposition de rectification du 22 juin 2006 qui fait référence à celle du 24 avril 2006 était assez motivée ; qu'elle comportait les motifs de remise en cause des charges déductibles, le montant des charges réintégrées ainsi que le nouveau bénéfice à retenir ; que la proposition de rectification du 22 juin 2006 détaille l'ensemble des irrégularités relevées par le service vérificateur lequel établit ainsi l'existence de revenus présumés distribués résultant de la réintégration des dépenses non engagées dans l'intérêt de la société au bénéfice de celle-ci et ainsi que l'identité du bénéficiaire ; que les pénalités sont justifiées, dès lors que ces infractions avaient un caractère intentionnel ; que l'application de l'amende pour recours abusif relève du pouvoir souverain des juges ; que l'instance n° 1001263 portait déjà sur des impositions qui faisaient l'objet d'une contestation devant le même tribunal administratif et qui comportait un unique moyen de procédure qui avait été omis dans le mémoire introductif de première instance ;

Vu le mémoire en réplique, enregistré le 1er août 2011, présenté pour M. A ; il conclut aux mêmes fins que la requête par les mêmes moyens ; il soutient en outre que l'administration a mené après l'envoi de la première notification des investigations supplémentaires ; que la proposition de rectification du 16 octobre 2006 fait mention de la demande et de l'obtention de relevés de comptes bancaires qui ne sont pas évoqués dans la proposition de rectification du 22 juin 2006 ; qu'il appartient à l'administration de démontrer que M. A a bien été le bénéficiaire du paiement correspondant aux charges rejetées ;

Vu le mémoire, enregistré le 11 octobre 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ; il conclut aux mêmes fins que son précédent mémoire par les mêmes moyens ; il soutient en outre que l'administration n'a procédé à aucune investigation supplémentaire puisque la proposition de rectification du 16 octobre 2006 ne comporte pas de rehaussement supplémentaire de la base imposable ; que les demandes de justification des discordances existant entre les revenus déclarés et les crédits bancaires adressées le 9 janvier 2006 comportaient l'identification des comptes examinés et le montant des discordances à expliquer ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 novembre 2011 :

- le rapport de Mme Chevalier-Aubert, premier conseiller;

- et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ;

Considérant que M. A demande l'annulation du jugement du 14 décembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté ses conclusions en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004 ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties et a mis à sa charge le paiement d'une pénalité de 1 000 euros en application de l'article R. 741-12 du code de justice administrative ;

Sur la régularité du jugement :

Considérant qu'il ressort des écritures de première instance que M. A contestait, d'une part, la sanction exclusive de bonne foi pour l'imposition des revenus d'origine indéterminée et, d'autre part, la majoration pour manoeuvres frauduleuses en ce qui concerne les revenus distribués ; qu'il soutient que le tribunal administratif n'a pas répondu au moyen relatif aux pénalités exclusives de bonne foi ;

Considérant que les premiers juges, après avoir rappelé les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, ont conclu que l'intéressé s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses pour éluder l'impôt ; que, ce faisant, les premiers juges ont omis de statuer sur la sanction pour manquement délibéré ; que cette omission entache ce jugement d'irrégularité ; que le jugement du 14 décembre 2010 doit, dès lors, être annulé en tant qu'il est entaché de cette omission à statuer ; qu'il suit de là qu'il y a lieu de statuer sur les conclusions tendant à la décharge de la pénalité pour manquement délibéré de la demande présentée par M. A devant le Tribunal administratif de Lyon par la voie de l'évocation et de statuer par l'effet dévolutif de l'appel sur les autres conclusions de la requête ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des dispositions de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales qu'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut normalement s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification prévu par les dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; qu'il est constant qu'aucune investigation débouchant sur des redressements supplémentaires n'a été menée après la première proposition de rectification du 22 juin 2006 ; que la proposition ultérieure du 16 octobre 2006 qui se borne à modifier la catégorie de rattachement de certains revenus ne révèle pas une prolongation de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle (ESFP) ; qu'ainsi, l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle de M. A doit être regardé comme ayant été achevé le 22 juin 2006, en l'espèce, moins d'un an après la réception de l'avis de vérification, le 20 août 2005 ; que, par suite, M. A ne peut utilement se prévaloir de la circonstance que l'administration ne lui a pas indiqué les motifs de la prolongation ;

Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. (...) " ;

Considérant qu'il est constant qu'un avis d'engagement d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle a été adressé à M. A le 11 août 2005 à son domicile et que l'avis de réception de ce pli en date du 20 août 2005 comporte deux signatures ; que si le requérant soutient qu'aucune des deux signatures figurant sur cet avis ne serait la sienne, il n'établit pas que les signataires de l'avis n'avaient pas qualité pour recevoir le pli ; qu'ainsi, dans ces circonstances, la notification de cette décision doit être réputée lui avoir été faite à la date du 20 août 2005 ;

Sur le bien-fondé des impositions :

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a, d'une part, remis en cause, à hauteur de 92 629 euros, les dépenses portées en charge par M. A pour son activité de ventes de téléphones portables en l'absence de présentation des pièces justificatives, d'autre part, dans un souci de réalisme économique et à titre de compensation, a admis en déduction une somme estimative de frais de 23 900 euros ; que si M. A fait valoir que l'administration a ainsi procédé à la reconstitution des charges déductibles de manière arbitraire en appliquant des pourcentages sans en préciser les modalités de détermination, il ne conteste pas l'absence de pièces justificatives, ni ne démontre que ses charges réelles étaient supérieures au montant retenu par l'administration ; que, par suite, son argumentation sur ce point ne peut être qu'écartée ;

Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices (...) " ;

Considérant que M. A soutient que l'administration n'a pas démontré que les somme regardées comme revenus distribués ont été mis à sa disposition ; qu'il n'est pas contesté que la société MS Alarme a versé des commissions pour des affaires dont la nature et l'objet n'ont pu être précisés par la société ; que l'administration fiscale a démontré qu'une partie de ces commissions a été encaissée sur les comptes personnels de M. A ; que la société a pris en charge diverses dépenses de frais de personnels, restaurants, hôtels, déplacement qui ne paraissent pas être engagées dans l'intérêt de la société ; que l'appréhension par M. A, associé unique de cette société, des sommes correspondant aux dépenses litigieuses doit, dès lors, être regardée comme établie par l'administration ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a regardé les sommes litigieuses, comme des revenus distribués au profit de l'intéressé au sens du 2° du 1. de l'article 109 précité ;

En ce qui concerne les conclusions à fin de décharge de l'amende pour manquement délibéré, examinées par la voie de l'évocation :

Considérant que, pour motiver l'application de la pénalité de 40 % pour manquement délibéré prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts en ce qui concerne l'imposition des revenus d'origine indéterminée, l'administration s'est notamment fondée sur la disproportion entre les revenus éludés et les revenus déclarés ; qu'en l'espèce, la moitié des sommes perçues a été éludée ; qu'ainsi, le requérant ne pouvait ignorer l'existence de ces revenus ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme ayant apporté la preuve de l'intention délibérée de l'intéressé d'éluder l'impôt dont il était redevable ; que, dès lors, M. A n'est pas fondé à demander la décharge de cette pénalité ;

En ce qui concerne les manoeuvres frauduleuses :

Considérant que, pour motiver l'application de la pénalité de 80 % pour manoeuvres frauduleuses prévue par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts en ce qui concerne les revenus distribués, l'administration s'est principalement fondée sur le fait que des chèques tirés sur le compte de la société pour régler des prestations ont été encaissés par M. A sur des comptes bancaires personnels ou ont servi au règlement de dépenses privées ; que, par un tel motif, l'administration n'établit pas l'existence de démarches ou procédés de nature à l'égarer, lesquels caractérisent les manoeuvres frauduleuses ; que par ailleurs, il n'est pas allégué par l'administration que les factures étaient fictives, que la comptabilité aurait été tronquée ou que M. A aurait eu recours à d'autres pratiques destinées à égarer l'administration dans son contrôle ; que, toutefois, les circonstances susmentionnées qu'elle invoque suffisent à justifier de l'absence de bonne foi du contribuable ; qu'il y a lieu, par suite, de substituer à la majoration de 80 %, prévue en cas de manoeuvres frauduleuses, celle de 40 % applicable en cas de mauvaise foi en application des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A est seulement fondé à demander la réduction des pénalités qui lui ont été appliquées et qui doivent être calculées sur les bases ci-dessus indiquées ;

Sur l'amende pour recours abusif prononcée en première instance :

Considérant qu'aux termes de l'article R. 741-12 du code de justice administrative : " Le juge peut infliger à l'auteur d'une requête qu'il estime abusive une amende dont le montant ne peut excéder 3 000 euros " ;

Considérant qu'eu égard à l'objet des demandes présentées par M. A devant le Tribunal administratif de Lyon et aux moyens qui y étaient développés et alors, par ailleurs, que la contestation par l'intéressé des redressements auxquels avait procédé l'administration et qui ont été confirmés par le tribunal administratif à son encontre lui a permis en appel d'obtenir la requalification des pénalités pour manoeuvres frauduleuses, cette demande ne présentait pas un caractère abusif, au sens des dispositions susmentionnées de l'article R. 741-12 du code de justice administrative ; que le jugement attaqué doit, par suite, être annulé en tant qu'il a, en son article 2, condamné M. A A à payer une amende de 1 000 euros ;

Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros que demande M. AA sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, au titre des frais exposés par lui dans la présente instance et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : Le jugement nos 0805796-1001263 du Tribunal administratif de Lyon est annulé en tant qu'il a omis de statuer sur l'amende pour manquement délibéré et en tant qu'il a condamné M. A à payer une amende de 1 000 euros.

Article 2 : Les pénalités assortissant les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles a été assujetti M. A au titre des années 2003 et 2004 seront calculées au taux de 40 %.

Article 3 : Il est accordé à M. A décharge de la différence entre le montant des pénalités qui lui ont été assignées au titre des années 2003 et 2004 et celui qui résulte de l'article 2 ci-dessus.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. Stéphane A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 24 novembre 2011 à laquelle siégeaient :

M. Duchon-Doris, président de chambre,

M. Montsec, président-assesseur,

Mme Chevalier-Aubert, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 22 décembre 2011.

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