| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 5ème chambre - formation à 3, 17 mars 2011, 10LY00574

Vu la requête, enregistrée le 8 mars 2010 au greffe de la Cour, présentée pour la SA SOVITRAT, dont le siège social est 4 rue Duguesclin à Lyon (69006) par Me Tournoud, avocat au barreau de Grenoble ;

La SA SOVITRAT demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0701960-0803097 du Tribunal administratif de Lyon du 19 janvier 2010 rejetant ses demandes en réduction et décharge des rappels de cotisations d'impôt sur les sociétés, de contribution à l'impôt sur les sociétés et de contribution sociale auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2000 ;

2°) de prononcer les décharges et les réductions demandées ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat, à son profit, la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Elle soutient :

- que l'avis de mise en recouvrement daté de manière erronée du 8 décembre 2006 reste authentifié à une date indéterminée ; qu'il ne pouvait valablement remplacer celui signé par Mme Brun dès lors que ce dernier était régulier en la forme, l'erreur quant à la date de la notification de redressement ne constituant pas une irrégularité formelle, ainsi qu'il ressort de la doctrine administrative 12 C-1232 n° 19 ; que l'avis de mise en recouvrement signé par M. Espinasse devait, pour être valable, avoir été précédé d'un dégrèvement ; qu'à défaut il n'est pas régulier et que les impositions doivent être dégrevées ;

- que le défaut de date authentifiée constitue une irrégularité substantielle car il ne permet pas de vérifier la compétence de l'auteur de l'acte ;

- que les provisions constituées à la suite des observations de l'inspection du travail correspondent à un risque probable, voire à une charge certaine qui ne peut qu'être déduite du bénéfice imposable et qui peut être réparée puisqu'elle constitue une erreur comptable ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 2 juillet 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat qui conclut au rejet de la requête ;

Il soutient :

Sur le bien-fondé des impositions :

- que la SA SOVITRAT qui n'avait pas régularisé sa situation à la suite des deux interventions de l'inspection du travail avait ainsi manifesté son intention de ne pas se conformer à la législation du travail ; que la charge pour laquelle elle a constitué une provision ne peut être regardée comme probable alors qu'elle n'a pris aucun engagement ferme de restitution que ce soit auprès des salariés, des syndicats ou de l'inspection du travail ;

- que s'agissant des retenues anciennes, le reversement provisionné est totalement aléatoire, faute de condamnation ou d'engagement ; qu'au surplus ces reversements étaient prescrits en ce qu'ils concernaient les retenues effectuées au titre des années 1985 à 1995 ;

- que s'agissant des autres retenues, la SA SOVITRAT n'avait pris aucun engagement formel à la clôture de l'exercice 2000 et a même continué à procéder à ces retenues ;

Sur la régularité de la mise en recouvrement des impositions :

- que les premiers juges ne se sont pas prononcés sur la régularité du second avis de mise en recouvrement mais ont reconnu qu'il comportait une mention erronée ; que le second avis de mise en recouvrement, qui comportait référence à une date erronée de la notification de redressement était de nature à semer le doute sur la cause du paiement réclamé ; que ce simple risque d'irrégularité autorisait donc l'administration à émettre un troisième avis rectificatif se rapportant au précédent, qu'il annulait explicitement ;

- que la documentation administrative citée ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale ;

- que ce n'est qu'à la suite d'une erreur matérielle que le troisième avis de mise en recouvrement a été daté du 8 décembre 2006 ; qu'en tout état de cause il n'a produit ses effets qu'à compter de la date de sa notification à la société contribuable ; qu'il n'y a par conséquent aucun effet rétroactif ;

Vu le mémoire en réplique, enregistré le 13 février 2011, présenté pour la SA SOVITRAT, qui conclut aux mêmes fins que la requête ;

Elle soutient, en outre :

- que les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue de l'article 47 de la loi de finance 2008-1443, autorisent le contribuable à invoquer la doctrine administrative relative au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ; que ces dispositions sont applicables aux instances en cours ; qu'elle se prévaut par conséquent des paragraphes 15, 25 et 30 de l'instruction 13 L-10-10 ;

Vu la note en délibéré, enregistrée le 17 février 2011, présentée pour la SA SOVITRAT ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 février 2011 :

- le rapport de M. Raisson, premier conseiller ;

- les observations de Me Tournoud, avocat de la SA SOVITRAT ;

- et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ;

- la parole ayant été à nouveau donnée à Me Tournoud, avocat de la SA SOVITRAT ;

Considérant que la SA SOVITRAT, entreprise de travail temporaire, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2000, 2001 et 2002 ; qu'à l'issue de ce contrôle, elle a fait l'objet de divers rappels portant sur l'impôt sur les sociétés, la contribution sociale à cet impôt, et la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'elle fait appel du jugement du Tribunal administratif de Lyon qui a rejeté ses demandes en décharge des rappels d'impôt sur les sociétés et de contributions sociales à cet impôt mis à son nom au titre de l'année 2000, par un avis de mise en recouvrement daté du 8 décembre 2006 ;

Sur la régularité des avis de mise en recouvrement :

Considérant qu'aux termes de l'article R.* 256-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant des droits, pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de redressement contradictoire, il fait référence soit à la notification prévue à l'article L. 57 et, le cas échéant, aux différentes pièces de procédure adressées par le service informant le contribuable d'une modification des rehaussements, soit au document adressé au contribuable qui comporte l'information prévue au premier alinéa de l'article L. 48. " et qu'aux termes de l'article R. 256-3 de ce même livre : " L'avis de mise en recouvrement individuel est rédigé en double exemplaire : /a) Le premier, dit " original ", est déposé à la recette des impôts ou à la recette des douanes et droits indirects chargés du recouvrement ; / b) le second, dit ampliation, est destinée à être notifié au redevable ou à son fondé de pouvoir. " ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que les impositions litigieuses ont fait l'objet d'un premier avis de mise en recouvrement en date du 7 mars 2006, annulé et remplacé par un deuxième avis en date du 8 décembre 2006, lui-même annulé et remplacé par un troisième avis notifié à la requérante le 27 décembre 2006 ; que la société soutient que la procédure d'imposition est irrégulière dès lors, d'une part, que l'avis en date du 8 décembre 2006, portant la signature de Mme Brun, ne pouvait être annulé dès lors qu'il n'était pas affecté d'une irrégularité substantielle, d'autre part, que le troisième avis est lui-même irrégulier dès lors qu'il porte la date erronée du 8 décembre 2006 et, à défaut d'indication sur sa date réelle, ne permet pas de vérifier que son signataire, M. Espinasse, disposait à la date de sa signature d'une compétence nécessaire ;

Considérant, en premier lieu, que l'indication, dans le deuxième avis de mise en recouvrement daté du 8 décembre 2006, de deux dates différentes quant à l'origine des redressements en principal et en pénalités alors qu'ils relevaient les uns et les autres de la notification de redressements du 18 décembre 2003, constituait un vice propre de cet avis qui, s'il n'était pas de nature à entraîner la nullité de la procédure, était susceptible de créer une possibilité de confusion ; que, par suite, l'administration était fondée à réparer cette erreur en procédant à l'émission d'un nouvel avis de mise en recouvrement ;

Considérant, en deuxième lieu, que la circonstance que le troisième avis ait porté par erreur la date du 8 décembre 2006 alors qu'il a été manifestement établi postérieurement à cette date ne constitue pas une irrégularité substantielle dès lors qu'il n'a porté effet qu'à compter du jour où il a été notifié à l'intéressée et qu'il n'est ni soutenu, ni même allégué que M. Espinasse n'aurait pas eu, en décembre 2006, la compétence pour l'authentifier ;

Considérant, en troisième lieu, que si la société requérante se prévaut de la doctrine administrative 12 C-1232 et 13 L-10-10 n° 15, 25 et 30 en se référant aux dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dans leur rédaction issue de l'article 47 de la loi de finance 2008-1443 qui autorisent le contribuable à invoquer la doctrine administrative relative au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales, l'établissement de l'avis de mise en recouvrement des impositions constitue une opération qui se rattache à l'assiette de l'impôt et non à son recouvrement ; qu'au demeurant la doctrine invoquée ne rajoute pas à la loi fiscale ; que le moyen ne peut être qu'écarter ;

Sur le bien-fondé des rappels des rappels :

Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut régulièrement porter en provision et déduire des bénéfices imposables d'un exercice le montant de charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent probables eu égard aux circonstances constatées à la date de la clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise ;

Considérant que la SA SOVITRAT qui, à la suite d'interventions effectuées par l'inspection du travail en septembre 1999, octobre 1999 et février 2000, a été informée de l'illégalité des retenues qu'elle pratiquait sur les salaires des intérimaires qu'elle employait pour le paiement d'acomptes en espèces et la fourniture de vêtements de travail, a constitué une " provision pour inspection du travail " au 31 décembre 2000 d'un montant global de 2 567 237 francs ; qu'elle conteste la remise en cause par le vérificateur de la déduction de cette provision en soutenant, à titre principal, que celle-ci remplit l'ensemble des conditions susvisées, à titre subsidiaire, que les sommes provisionnées doivent être regardées comme des charges de l'exercice ; que, toutefois, en l'absence, à la clôture de l'exercice, de toute obligation de reversement et de tout engagement pris en ce sens par la société tant vis-à-vis de l'inspection du travail que des salariés et des organisations syndicales, et alors, d'une part, que les obligations dont fait état la société sont pour partie couvertes par la prescription de cinq ans qui s'attache aux rapports liés au contrat de travail, d'autre part, que le ministre fait valoir, sans être contredit, que la société a poursuivi au cours des années postérieures ses errements anciens, les sommes en question ne peuvent être regardées comme constituant une dette certaine ou même probable dans son principe et son montant ; que le vérificateur était par conséquent fondé à procéder au redressement litigieux ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Lyon, par le jugement attaqué, a rejeté ses demandes ; que, par voie de conséquence, doivent être rejetées ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de la SA SOVITRAT est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SA SOVITRAT et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 17 février 2011 à laquelle siégeaient :

M. Duchon-Doris, président de chambre,

M. Montsec, président-assesseur,

M. Raisson, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 17 mars 2011.

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