Vu la requête, enregistrée par télécopie le 19 décembre 2006 et régularisée par courrier le 22 décembre 2006, présentée pour M. et Mme Michel A, domiciliés 97 avenue du 11 novembre 1918 à Tassin la Demi-lune (69160) ;
M. et Mme A demandent à la Cour :
1°) d'annuler l'article 1er du jugement n° 0405235 du 17 octobre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1994, 1995 et 1996 et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1995, et des pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Ils soutiennent que c'est à tort que le vérificateur a refusé de procéder au contrôle de la comptabilité de M. A au domicile de ce dernier, alors que la doctrine administrative exprimée dans une réponse ministérielle au sénateur Herment précise que les opérations de contrôle se déroulent en principe au domicile du contribuable lorsque le contrôle des gains de cession de valeurs mobilières relève de la procédure de vérification de comptabilité, et que l'apport dans les locaux de l'administration des documents demandés par le vérificateur ne saurait être assimilé à une demande expresse du contribuable en vue du déroulement de la vérification dans ces locaux ; que M. A a été privé de la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, la charge de la preuve incombant sur ce point à l'administration, eu égard au fait que la vérification n'a pas eu lieu au domicile du contribuable ; que le vérificateur a exercé son droit de communication pour obtenir des relevés de comptes de M. et Mme A et de leur fils Stéphane, ainsi que des relevés de l'indivision successorale du père de M. A, sans soumettre les pièces obtenues au débat contradictoire, la notification de redressement se bornant à faire mention de recherches effectuées par le service ; que M. A ne peut être regardé comme bénéficiant, pour la gestion de son portefeuille personnel, de l'ensemble des moyens et informations mis à la disposition d'un professionnel, dès lors qu'il avait délégué la gestion de son portefeuille en signant un contrat de gestion le 3 juin 1991, avant l'absorption de la société GPK Finance par la société Michaux gestion en juillet 1993, ses fonctions de surveillance et d'administration au sein de cette société n'impliquant aucune intervention directe et technique sur les marchés financiers ; que l'ampleur et la fréquence des transactions effectuées doivent être appréciées au regard de l'importance du patrimoine de M. A, qui n'a jamais bénéficié de découverts ni procédé à des opérations de report présentant un caractère spéculatif ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire, enregistré par télécopie le 13 septembre 2007 et régularisé par courrier le 14 septembre 2007, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique qui conclut au rejet de la requête ;
Il soutient que le moyen tiré de ce que le contrôle se serait déroulé dans les locaux de l'administration sans l'accord du contribuable manque en fait et que l'irrégularité selon laquelle la vérification aurait dû avoir lieu au domicile du contribuable ne peut qu'être écartée faute de demande du contribuable ; que le moyen tiré de l'absence de débat oral et contradictoire doit être écarté, un entretien le 11 décembre 1997 ayant permis un échange contradictoire effectif entre M. A assisté de son conseil et le vérificateur, ce dernier ayant en outre rencontré ultérieurement le représentant du contribuable à deux reprises ; que les relevés des comptes-titres des autres membres du foyer fiscal qui ont été transmis au vérificateur par le Crédit Lyonnais n'ont pas été utilisés pour l'établissement des impositions en litige ; que M. A, ancien agent de change, avait une connaissance approfondie des marchés et des techniques boursières et financières et qu'il exerçait les fonctions de directeur général de la société de bourse Michaux SA devenue la SAS Crédit Lyonnais Small Caps au cours de l'année 1996 ; que le mandat de gestion versé au dossier ne peut constituer un élément déterminant en l'absence de date certaine, d'autant plus qu'il aurait été donné à une société que l'intéressé dirigeait ; que l'attestation du 25 juin 1991 produite pour la première fois devant le tribunal administratif devra également être écartée pour les mêmes motifs ; que si le portefeuille de l'intéressé avait une valeur moyenne de 6 111 000 francs au cours des années d'imposition en litige, le montant des cessions réalisées s'est élevé à 8 200 076 francs en 1994, 7 170 536 francs en 1995 et 3 348 320 francs en 1996 d'après des relevés de comptes qui ne reflètent qu'une partie des ordres exécutés ; que le requérant spéculait en permanence sur les bons d'options sur le Matif et sur le Monep, ses gains ne provenant pratiquement que des opérations réalisées sur le Monep ; que M. A réalisant régulièrement des opérations nombreuses et importantes sur des marchés accessibles à des agents bénéficiant d'un réel savoir-faire professionnel n'a pas limité ses opérations à la simple gestion de son patrimoine, comme peut le faire un particulier, et que les produits tirés de ses opérations doivent être imposés sur le fondement du 2 de l'article 92 du code général des impôts ;
Vu le mémoire, enregistré par télécopie le 23 octobre 2007 et régularisé par courrier le 26 octobre 2007, présenté pour M. et Mme A, qui maintiennent leurs conclusions par les moyens exposés dans leur précédent mémoire ;
Ils soutiennent en outre que M. A ne s'est jamais opposé à ce que le contrôle sur place s'effectue à son domicile et que c'est pour répondre à la proposition du vérificateur qu'il a apporté ses relevés de compte dans les locaux de l'administration ; que sa situation fiscale a été appréciée à partir des documents remis au vérificateur par la société de bourse ; qu'il n'y a eu aucun échange contradictoire après l'entretien du 11 décembre 1997, les échanges ultérieurs ayant eu lieu avec son conseil, sans qu'il en soit personnellement informé ; que l'administration fiscale n'apporte pas la preuve qu'il aurait personnellement géré ses actifs ; que rien ne s'opposait à ce que le vérificateur demandât communication des avis d'opéré à la SAS Crédit lyonnais small caps comme il l'a fait pour les comptes bancaires ; que le règlement mensuel était obligatoire dès que l'opération portait sur une certaine quantité de titres ;
Vu le mémoire, enregistré le 11 mai 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique qui maintient ses conclusions par les moyens exposés dans son précédent mémoire ;
Vu le mémoire, enregistré par télécopie le 22 juillet 2009 et régularisé par courrier le 24 juillet 2009, présenté pour M. et Mme A, qui maintiennent leurs conclusions en soutenant en outre qu'il n'a jamais été demandé à M. A en cours de vérification de présenter une convention de gestion sous mandat et qu'ils sont en droit de la produire à tout moment de la procédure ;
Vu le mémoire enregistré par télécopie le 10 août 2009 et régularisé par courrier le 11 août 2009, présenté pour le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui maintient ses conclusions par les moyens exposés dans ses précédents mémoires en faisant en outre valoir l'absence de prélèvement des commissions de gestion prévues par la convention présentée par le requérant ;
Vu l'ordonnance en date du 1er septembre 2009 fixant la clôture d'instruction au 21 septembre 2009, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 novembre 2009 :
- le rapport de M. Pourny, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Gimenez, rapporteur public ;
Considérant que M. et Mme A ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 1994, 1995 et 1996 ainsi qu'à une cotisation supplémentaire de contributions sociales au titre de l'année 1995 ; qu'ils ont demandé au Tribunal administratif de Lyon la décharge de ces impositions et des intérêts de retard y afférents ; que leur demande a été rejetée par l'article 1er du jugement n° 0405235 du 17 octobre 2006 ; qu'ils demandent à la Cour d'annuler l'article 1er de ce jugement, de prononcer la décharge demandée et de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables (...) ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a adressé à M. A un avis de vérification de comptabilité daté du 23 octobre 1997 l'informant qu'il se présenterait le 5 novembre 1997 à 10 heures à son établissement, en lui demandant de préciser l'adresse dudit établissement, afin de vérifier ses déclarations fiscales relatives à ses opérations sur les valeurs mobilières, ses opérations sur les marchés d'options négociables et sur les marchés à terme du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1996 ; que M. A s'étant abstenu de préciser l'adresse de son établissement, le vérificateur l'a contacté téléphoniquement et s'est vu proposer oralement que le contrôle s'effectue au domicile du contribuable ; que, toutefois, ni M. A, ni son conseil n'ayant accepté de confirmer ce choix par écrit, le vérificateur a renouvelé le 5 novembre 1997 sa demande tendant à ce que M. A lui précise le lieu où il pourrait procéder aux opérations de vérification, sans entamer cette vérification au domicile du contribuable où il s'était rendu ; que Me Delambre, qui était alors le conseil de M. A, a répondu par lettre du 17 novembre 1997 que le contribuable n'avait pas d'établissement et que les relevés de compte et états d'évaluation de portefeuille pourraient être mis à la disposition du vérificateur dans les locaux de l'administration fiscale ; que lesdits documents ont été effectivement apportés au vérificateur par Me Delambre le 27 novembre 1997 ; que le vérificateur a ensuite eu un entretien avec le contribuable le 11 décembre 1997 avant l'envoi de la notification de redressement du 15 décembre 1997 relative à l'année 1994, et deux entretiens avec Me Delambre, les 2 et 28 juillet 1998, avant l'envoi de la notification de redressement du 24 septembre 1998 relative aux années 1995 et 1996 ;
Considérant, en premier lieu, que M. A n'ayant pas désigné son domicile personnel en tant qu'établissement et n'ayant jamais adressé au vérificateur une demande écrite tendant à ce que les opérations de contrôle eussent lieu à son domicile, le moyen tiré de ce que le vérificateur aurait refusé à tort de procéder auxdites opérations au domicile personnel du contribuable doit être écarté, sans que puissent y faire obstacle les énonciations contenues dans une réponse ministérielle du 30 novembre 1995 n° 8529 à M. Herment, sénateur, lesquelles ne sauraient être utilement invoquées sur le fondement implicite de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales en tant qu'elles traitent de la procédure d'imposition ;
Considérant, en deuxième lieu, que Me Delambre ayant indiqué, par lettre du 17 novembre 1997, que M. A n'avait pas d'établissement et que ses relevés de compte et ses états d'évaluation de portefeuille pourraient être mis à disposition du vérificateur au bureau de ce dernier, où ils ont été spontanément apportés, M. A doit être regardé, dans les circonstances de l'espèce, comme ayant demandé que les opérations de vérification se déroulent dans les locaux de l'administration fiscale ;
Considérant, en troisième lieu, que lorsque les opérations de vérification de comptabilité se déroulent dans les locaux de l'administration, il appartient à cette dernière d'établir l'existence d'un débat oral et contradictoire avec le contribuable au cours de ces opérations ; qu'en l'espèce, il est constant que le vérificateur s'est entretenu avec M. A le 11 décembre 1997, avant l'envoi de la notification de redressement relative à l'année 1994, et qu'il a eu au moins un entretien avec le conseil de M. A, soit le 28 juillet 1998 ; que le contribuable n'allègue pas que le vérificateur se serait refusé à le recevoir ; que, par suite, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve que l'intéressé n'a pas été privé de son droit à un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ;
Considérant, en quatrième lieu, que, s'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure de redressement mise en oeuvre, d'informer le contribuable, dont elle envisage de rehausser ou d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication afin que l'intéressé soit mis à même de demander, avant la mise en recouvrement des impositions, que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition, elle n'est tenue à cette obligation qu'en ce qui concerne ceux des renseignements qu'elle a effectivement utilisés pour procéder aux redressements ; qu'en l'espèce, il résulte de l'instruction que les impositions en litige procèdent uniquement de l'examen des documents apportés au vérificateur le 27 novembre 1997, sans que les documents obtenus par l'administration dans le cadre de l'exercice de son droit de communication n'aient été utilisés ; que le moyen tiré de ce que M. A n'a pas été mis à même de demander communication de ces documents est de ce fait inopérant ;
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
Considérant qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux les bénéfices (...) de toutes occupations lucratives et source de profit ne se rattachant pas à une autre catégorie de revenus. (...) 2. Ces bénéfices comprennent notamment : 1° les produits des opérations de bourse effectuées à titre habituel par des particuliers (...) 5° Les produits des opérations réalisées à titre habituel sur un marché à terme d'instruments financiers ou d'options négociables, sur des bons d'option ou sur le marché à terme de marchandises mentionné à l'article 150 octies, lorsque l'option prévue au 8 du 1 de l'article 35 n'était pas ouverte au contribuable ou lorsqu'il ne l'a pas exercée. ; que les opérations de bourse effectuées à titre habituel par les particuliers, au sens de ces dispositions, s'entendent des opérations effectuées dans des conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à ce type d'opérations ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A, ancien agent de change, a exercé au cours des années d'imposition en litige les fonctions de directeur de la société Michaux Gestion SA, devenue en 1996, la SAS Crédit Lyonnais Small Caps, à travers laquelle il disposait de l'ensemble des moyens et informations mis à la disposition d'un professionnel ; que l'intéressé, qui ne saurait se prévaloir utilement d'un mandat de gestion dont l'exécution aurait été poursuivie par cette société, placée sous sa direction, a disposé au cours des années d'imposition en litige d'un portefeuille d'une valeur moyenne de 6 111 000 francs ; qu'après avoir procédé à des opérations sur au moins 50 valeurs différentes au cours de la seule année 1994, il a procédé à plus de 100 transactions à l'achat ou à la vente en 1995 et à plus de 140 transactions à l'achat ou à la vente en 1996, en réalisant notamment des cessions pour des montants supérieurs à 8 200 000 francs en 1994, 7 170 000 francs en 1995 et 3 348 320 francs en 1996, et en intervenant sur les marchés à terme et le marché d'options négociables de Paris ; que, dès lors, M. A doit être regardé comme ayant effectué les opérations dont procèdent les revenus en litige dans des conditions analogues à celles qui caractérisent une activité exercée par une personne se livrant à titre professionnel à ce type d'opérations, sans qu'il soit besoin de rechercher s'il a effectivement utilisé la technique du report de ses engagements d'achat ou de vente à terme et bénéficié de découverts ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par l'article 1er du jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande ; que, par voie de conséquence, les conclusions qu'ils présentent au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Michel A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.
Délibéré après l'audience du 24 novembre 2009 à laquelle siégeaient :
M. Chanel, président de chambre,
MM. Monnier et Pourny, premiers conseillers.
Lu en audience publique, le 15 décembre 2009
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N° 06LY02516
