Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) Aidatou a demandé au tribunal administratif de Rouen de prononcer la décharge, subsidiairement la réduction, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) mis à sa charge au titre de la période du 1er septembre 2017 au 31 août 2021, ainsi que des intérêts de retard correspondants.
Par un jugement n° 2300490 du 7 mai 2024, le tribunal administratif de Rouen a rejeté cette demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 31 mai 2024 et des mémoires, enregistrés le 17 février 2025 et le 3 mars 2025, la société par actions simplifiée (SAS) Aidatou, représentée par Me Sniadower, demande à la cour, dans le dernier état de ses écritures :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) à titre principal, de prononcer la décharge de ces impositions et des intérêts de retard correspondants, subsidiairement pour la seule période allant du 25 avril 2018 au 31 août 2021, plus subsidiairement à raison des sommes rémunérant les opérations d'entretien de la maison et de travaux ménagers réalisés par son personnel ;
3°) à titre subsidiaire, de poser une question préjudicielle à la Cour de justice de l'Union européenne ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- la suppression, au 1er juillet 2013, de certaines activités de la liste des activités éligibles au taux réduit de TVA, ne concernait pas l'activité qu'elle exerce, de sorte qu'elle a pu continuer, au titre de la période vérifiée, à soumettre ses recettes au taux réduit de TVA ;
- à supposer qu'elle n'ait qu'un rôle de mandataire, elle n'est pas pour autant privée du bénéfice du taux réduit de TVA dès lors que seul le droit national doit, en l'espèce, être appliqué ;
- les prestations qu'elle fournit satisfont aux deux conditions posées par le i de l'article 279 du code général des impôts, de sorte qu'elle peut prétendre au bénéfice du taux réduit de TVA ;
- la lettre ainsi que l'intention du législateur ayant présidé à l'adoption du i de l'article 279 du code général des impôts dans sa version applicable conduisent à ce qu'elle puisse se prévaloir du taux réduit de TVA ;
- à titre subsidiaire, à supposer que le droit national ne lui permette pas de prétendre à un taux réduit de TVA et qu'elle soit regardée comme réalisant des prestations d'intermédiation, de telles prestations ne sauraient être qualifiées comme des services de soins à domicile au sens de l'annexe III à la directive 2006/11/CE du Conseil du 22 novembre 2006 ou de l'article 98 de cette directive ; le service qu'elle rend est un élément indissociable du service de ménage effectivement acheté par le consommateur moyen, de sorte que le taux réduit de TVA doit lui être applicable ;
- son activité vise à effectuer une stricte sélection des employés à domicile, de nature à assurer que le service de ménage est d'une qualité supérieure à celui dont ses clients auraient pu bénéficier sans avoir recours à ses prestations de sorte que son activité peut être considérée comme indispensable à la mise en œuvre d'un service de ménage de qualité et en devient un élément étroitement lié, constitutif d'une opération économique plus globale ;
- à défaut, il convient de poser une question préjudicielle à la Cour de justice de l'Union européenne portant sur le point de savoir si, lorsque la loi nationale permet à des opérateurs de services à la personne d'exercer leur activité selon deux modalités, soit par la fourniture de prestations de services aux personnes physiques, soit par le placement de travailleurs auprès de personnes physiques employeurs et l'accomplissement, pour le compte de ces dernières, des formalités administratives et des déclarations sociales et fiscales liées à l'emploi de ces travailleurs, les opérateurs de services à la personne exerçant leur activité selon la seconde de ces modalités peuvent ou non bénéficier d'un taux réduit de TVA dès lors que ceux exerçant la même activité selon la première de ces modalités en bénéficient ;
- elle entend se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, de la prise de position formelle prise par l'administration dans la proposition de rectification du 25 avril 2018 adressée à la société Shiva groupe ;
- à titre très subsidiaire, elle exerce, en propre, une activité d'entretien de la maison et de travaux ménagers, laquelle est éligible au taux réduit de TVA, de sorte que les rappels en litige ne sauraient excéder la somme de 22 353,40 euros.
Par un mémoire en défense et des mémoires, enregistrés les 26 septembre 2024, 24 février 2025 et 6 mars 2025, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par la SAS Aidatou ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 modifiée ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code du travail ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Pin, président-assesseur,
- et les conclusions de M. Arruebo-Mannier, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
Sur l'objet du litige :
1. La société à responsabilité limitée (SARL) Aidatou, devenue société par actions simplifiée (SAS), exploite une agence franchisée du réseau " Shiva ", spécialisé dans les services à la personne. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er septembre 2017 au 31 août 2021, à l'issue de laquelle le vérificateur a remis en cause le taux réduit de TVA de 10 %, prévu au II de l'article 86 de l'annexe III au code général des impôts, que la société avait appliqué aux prestations de services qu'elle effectue.
2. La SAS Aidatou relève appel du jugement du 7 mai 2024 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces rappels de TVA qui lui ont été réclamés au titre de la période vérifiée, ainsi que des intérêts de retard correspondants.
Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :
En ce qui concerne la loi fiscale :
S'agissant de l'interprétation de l'article 98 de la directive n° 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 et de l'application du i de l'article 279 du code général des impôts :
3. Aux termes de l'article 98 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, dans sa rédaction applicable : " 1. Les États membres peuvent appliquer soit un, soit deux taux réduits. 2. Les taux réduits s'appliquent uniquement aux livraisons de biens et aux prestations de services des catégories figurant à l'annexe III. (...) ". Au nombre des livraisons de biens et des prestations de services pouvant faire l'objet d'un taux réduit en application de cet article, énumérés à cette annexe III, figurent " 20) les services de soins à domicile, tels que l'aide à domicile et les soins destinés aux enfants, aux personnes âgées, aux personnes malades ou aux personnes handicapées ".
4. Aux termes de l'article 279 du code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 10 % en ce qui concerne : (...) i Les prestations de services fournies (...), par des associations, des entreprises ou des organismes déclarés en application de l'article L. 7232-1-1 du (...) code [du travail], et dont la liste est fixée par décret (...) ".
5. Aux termes du II de l'article 86 de l'annexe III au code général des impôts, pris pour l'application du i de l'article 279 : " Les activités de services à la personne soumises au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée prévu à l'article 279 du code précité en application des dispositions du i du même article sont les suivantes : 1° Entretien de la maison et travaux ménagers ; (...) 3° Garde d'enfants à domicile (...) ".
6. Le 1° de l'article L. 7232-6 du code du travail mentionne, au nombre des modalités selon lesquelles il est loisible, notamment aux personnes morales déclarées dans les conditions prévues à l'article L. 7232-1-1 de ce code, d'exercer des activités de services à la personne, " le placement de travailleurs auprès de personnes physiques employeurs ainsi que, pour le compte de ces dernières, l'accomplissement des formalités administratives et des déclarations sociales et fiscales liées à l'emploi de ces travailleurs ".
7. En vertu du 1° de l'article L. 7233-2 du code du travail, la personne morale déclarée qui exerce une activité de services à la personne rendus aux personnes physiques bénéficie du taux réduit de TVA " sous les conditions prévues au i de l'article 279 du code général des impôts ".
8. Il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, au vu de l'instruction, si les recettes réalisées par le contribuable entrent dans le champ d'application du taux réduit de la TVA ou dans celui du taux normal de cette taxe, eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ses opérations.
9. Il résulte de l'instruction, notamment des indications de la proposition de rectification du 23 décembre 2021, que la société Aidatou, qui est déclarée en application de l'article L. 7232-1-1 du code du travail pour des activités de garde d'enfant à domicile, d'entretien de la maison et de travaux ménagers, exerce une activité de placement de travailleurs auprès de personnes physiques employeurs et accomplit, pour le compte de ses clients, des formalités administratives et des déclarations sociales et fiscales liées à l'emploi de ces travailleurs, au sens du 1° de l'article L. 7232-6 du code du travail.
10. A cet égard, un " mandat d'accomplissement des formalités administratives et de paiement ", dont un exemplaire type a été annexé à la proposition de rectification, est conclu entre la société Aidatou et les employeurs particuliers qui font appel à ses services. Les prestations de la société Aidatou, en vertu de ce mandat, sont des missions de présélection et présentation des employés de maison, d'immatriculation du client en tant qu'employeur, de déclaration et paiement des cotisations dues à l'URSSAF et de remise de la rémunération, des bulletins de paie et des attestations d'emploi au salarié du client particulier. La société est ainsi mandatée par son client particulier, bénéficiaire de la prestation de travaux ménagers, pour la recherche et la réalisation des tâches administratives liées à l'emploi du salarié employé de maison, ce salarié donnant également mandat à la société pour percevoir sa rémunération pour son compte.
11. L'employeur du salarié qui effectue les travaux ménagers à son domicile et le rémunère est ainsi la personne physique bénéficiaire de la prestation, la société Aidatou n'agissant que pour le compte de cette personne physique, en qualité de mandataire, pour la réalisation de prestations de placement et de gestion administrative.
12. D'une part, parmi les prestations de services d'aide à la personne mentionnées au i de l'article 279 du code général des impôts et qui sont énumérées au II de l'article 86 de l'annexe III à ce code, ne figure pas la prestation consistant à placer des travailleurs auprès de personnes physiques employeurs ainsi que, pour le compte de ces dernières, à accomplir des formalités administratives et des déclarations sociales et fiscales liées à l'emploi de ces travailleurs.
13. D'autre part, le bénéfice du taux réduit de TVA prévu par les dispositions du i de l'article 279 du code général des impôts, qui doivent nécessairement, contrairement à ce que soutient la société requérante, être interprétées à la lumière de l'article 98 de la directive du 28 novembre 2006 et de l'annexe III à cette directive, ne saurait s'appliquer à une prestation accessoire de placement de travailleur étroitement liée à une prestation principale d'aide à la personne lorsque cette dernière est exécutée par l'employé d'une personne physique, et que par conséquent, elle n'est pas elle-même le fait d'une entreprise déclarée en application de l'article L. 7232-1-1 du code du travail.
14. Dans ces conditions, les prestations d'entremise définies au 1° de l'article L. 7232-6 du code du travail, réalisées par la société Aidatou, ne sont pas éligibles au taux réduit de TVA prévu au i de l'article 279 du code général des impôts, ainsi qu'il résulte des termes mêmes de cette disposition, sans qu'il soit besoin de se référer aux travaux préparatoires à son adoption invoqués par la société requérante pour lever une difficulté d'interprétation.
15. La société requérante se prévaut aussi de l'arrêt 9 février 2006, affaire C-415/04, Staatssecretaris van Financiën contre Stichting Kinderopvang Enschede par lequel la Cour de justice des communautés européennes a dit pour droit que l'article 13, A, paragraphe 1, sous g) et h), de la sixième directive n° 77/388/CE, relatif à l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée des prestations liées à l'assistance sociale et à la sécurité sociale et des prestations liées à la protection de l'enfance et de la jeunesse, repris à l'article 132 de la directive n° 2006/112/CE, lu conjointement avec le paragraphe 2, sous b), de ce même article, repris à l'article 134 de la directive n° 2006/112/CE, devait être interprété en ce sens qu'une prestation de services accessoire étroitement liée à l'aide et la sécurité sociales ou à la protection de l'enfance et de la jeunesse peut elle-même être exonérée de taxe sur la valeur ajoutée à la condition que, notamment, ce service soit d'une nature ou d'une qualité telles que ses usagers ne pourraient pas être assurés de bénéficier d'un service de valeur identique sans le concours du service fourni par l'intermédiaire.
16. Toutefois, le point 22 de cet arrêt de la Cour de justice des communautés européennes indique qu'il ressort expressément des dispositions de l'article 13, A, paragraphe 1, sous g) et h), de la directive n° 77/388/CE que, s'agissant du bénéfice de l'exonération de TVA, l'opération principale, avec laquelle la livraison de biens ou la prestation de services en cause est étroitement liée, doit être elle aussi une opération exonérée.
17. En revanche, ni les dispositions de l'article 98 de la directive n° 2006/112/CE, ni aucune autre disposition de cette directive, ne prévoient que le bénéfice de l'application du taux réduit de TVA soit subordonné à la condition de l'existence d'un lien étroit entre une opération principale et une prestation d'entremise.
18. La société Aidatou ne saurait donc utilement invoquer cet arrêt du 9 février 2006 de la Cour de justice des communautés européennes C-415/04, relatif aux conditions d'exonération de la TVA dont le régime est distinct de celui de l'application du taux réduit de la TVA.
19. Dès lors, la circonstance, à la supposer établie, que la société requérante ne propose à ses clients que des employés à domicile qu'elle a rigoureusement sélectionnés, de telle sorte qu'il aurait été impossible à ses clients d'avoir recours à leurs services sans passer par son intermédiaire, est sans incidence sur l'application du taux réduit de TVA aux prestations qu'elle assure.
S'agissant de la réalité des prestations exercées à domicile par la société Aidatou :
20. La société Aidatou soutient, à titre subsidiaire, que son propre personnel effectue également, au domicile de ses clients, des interventions d'entretien de la maison et de travaux ménagers. Toutefois, elle n'en justifie pas en se bornant à produire les contrats de travail de deux de ses salariées, engagées pour exercer des fonctions de chargées de clientèle et dont les attributions ne prévoient pas la réalisation de prestations de ménage.
21. De même, les exemples de factures dont se prévaut la société requérante mentionnent des prestations de ménage assurées par d'autres personnes que ses chargées de clientèle et dont elle ne soutient pas qu'elles seraient ses propres salariés.
22. D'ailleurs, ces prestations à domicile ne sont pas prévues par le mandat de réalisation de formalités administratives et de paiement qui lie la société Aidatou à ses clients, lequel mentionne expressément le caractère limitatif et exhaustif des prestations assurées par le franchisé qui y figurent.
23. Alors que le ministre soutient que la société ne dispose pas de salariés en mesure de réaliser des prestations d'entretien de la maison, ni même de contrôle de la qualité de ces travaux ménagers, la société n'apporte ainsi aucun élément quant à la réalité des prestations qu'elle dit réaliser au domicile de ses clients.
24. Dans ces conditions, la société Aidatou ne saurait être regardée comme effectuant, pour le compte de ses clients, des prestations de service d'entretien de la maison et travaux ménagers soumises au taux réduit de TVA.
En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale :
25. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ".
26. Aux termes de l'article L. 80 B du même livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ".
27. Peuvent se prévaloir de la garantie instituée par l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales les contribuables qui se trouvent dans la situation sur laquelle l'appréciation invoquée a été portée, ainsi que les contribuables qui ont participé à l'acte ou à l'opération qui a donné naissance à cette situation, sans que les autres contribuables puissent utilement invoquer une rupture à leur détriment du principe d'égalité.
28. Il résulte de l'instruction que, par une proposition de rectification du 25 avril 2018 adressée au représentant de la SASU Shiva Groupe, l'administration fiscale s'est prononcée en ce sens que cette société, pour les prestations qu'elle réalisait, était redevable de la TVA au taux de 10 %.
29. Toutefois, la société Aidatou ne peut utilement invoquer la prise de position exprimée par l'administration dans cette proposition de rectification, dès lors que cette interprétation concerne un autre contribuable, avec lequel elle est au demeurant dépourvue de lien capitalistique, et que la société Aidatou commercialise et facture ses propres prestations.
30. Sont sans incidence à cet égard les circonstances que la société Shiva Groupe est le franchiseur du réseau auquel appartient la société Aidatou et qu'elle exercerait ses activités dans les mêmes conditions opérationnelles et juridiques.
31. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle, que la société Aidatou n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande.
32. Par voie de conséquence, les conclusions de la société Aidatou tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées.
DECIDE :
Article 1er : La requête de la SAS Aidatou est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Aidatou et à la ministre chargée des comptes publics.
Copie en sera transmise à l'administratrice de l'Etat chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
Délibéré après l'audience du 5 juin 2025, à laquelle siégeaient :
- M. Marc Heinis, président de chambre,
- M. François-Xavier Pin, président-assesseur,
- Mme Alice Minet, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 juin 2025.
Le président-rapporteur,
Signé : F.-X. Pin
Le président de chambre,
Signé : M. A...La greffière,
Signé : S. Cardot
La République mande et ordonne à la ministre chargée des comptes publics, en ce qui la concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
Pour expédition conforme,
Pour la greffière en chef,
Par délégation,
La greffière,
Sophie Cardot
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N°24DA01068
