Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Mme C... A... B... a demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2008 et 2009.
Par un jugement n° 1506197 du 3 avril 2018, le tribunal administratif de Lille a rejeté cette demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés le 6 juin 2018, le 9 novembre 2018 et le 28 janvier 2019, ce dernier mémoire n'ayant pas été communiqué à l'administration, Mme A... B..., représentée par Me D..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus signée le 22 mai 1968 entre la France et le Royaume-Uni ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de procédure civile ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société Pêle-Mêle Productions Limited, qui est une société de droit anglais ayant son siège au Royaume-Uni, exerce une activité de producteur de spectacles. Elle produit notamment le spectacle " Celtic Legends " qui bénéficie d'une certaine notoriété dans de nombreux pays. Des informations portées à sa connaissance l'ayant amenée à estimer que cette société avait exercé en France, au cours des années 2004 à 2009, une activité de production artistique depuis un établissement stable situé à Hinges (Pas-de-Calais), au domicile de ses deux associés, sans que cette activité ait fait l'objet des déclarations fiscales requises, l'administration a décidé de diligenter une vérification de comptabilité de cet établissement. Le vérificateur, n'ayant pu avoir accès à une comptabilité, a procédé à une reconstitution des recettes et du bénéfice imposable réalisés par la société Pêle-Mêle Productions Ltd depuis son établissement français. Parallèlement, l'administration a diligenté à l'égard des deux associés de cette société, à savoir Mme A... B... et son compagnon, un examen contradictoire de situation fiscale personnelle, à l'issue duquel le vérificateur a estimé que Mme A... B... avait perçu, au cours des années 2008 et 2009, des revenus distribués de la part de la société Pêle-Mêle Productions Ltd, ce dont il l'a informée par une proposition de rectification qu'il lui a adressée le 6 décembre 2011, dans le cadre de la procédure contradictoire de rectification. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en résultant ont été mises en recouvrement le 30 juin 2012. Mme A... B... relève appel du jugement du 3 avril 2018 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2008 et 2009.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne la régularité de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle :
2. En premier lieu, en vertu de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, un examen contradictoire de situation fiscale personnelle ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification.
3. Mme A... B... soutient que l'administration ne l'a pas régulièrement avisée de ce qu'elle ferait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle. Il est toutefois constant que, comme le fait valoir en défense le ministre de l'action et des comptes publics, Mme A... B... a souscrit en France, au titre des années 2005 à 2008, des déclarations de revenus dans lesquelles elle a constamment mentionné son adresse située à Hinges comme étant celle de sa résidence principale. Il est également constant que l'intéressée n'a déposé aucune déclaration de revenus en ce qui concerne l'année 2009 et qu'elle n'a informé l'administration d'aucun changement d'adresse. Dans ces conditions, le vérificateur a pu, sans entacher d'irrégularité la procédure d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle, envoyer à Mme A... B... l'avis de vérification à sa dernière adresse connue du service. Au demeurant, le ministre fait valoir que l'intéressée a reconnu, devant les premiers juges, avoir été informée, en dépit du fait que le pli contenant cet avis a été retourné au service avec une mention selon laquelle son destinataire n'habitait pas à l'adresse indiquée, de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont elle ferait l'objet. Il suit de là que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales doit être écarté.
4. En second lieu, en vertu de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut, sous peine de nullité de l'imposition, s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception par le contribuable de l'avis de vérification. Ce même article précise que cette période peut être prorogée des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte, lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration, ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger ou en provenance directe de l'étranger.
5. Il n'est pas contesté que Mme A... B... n'a fourni au vérificateur aucun relevé de comptes bancaires en prévision du contrôle et que celui-ci, pour se procurer ces documents nécessaires à ses investigations, a exercé son droit de communication auprès des établissements bancaires détenteurs des comptes bancaires ouverts en France au nom de Mme A... B.... Il résulte des éléments d'information contenus dans la proposition de rectification du 6 décembre 2011, qui ont été confirmés par le ministre dans ses écritures, qu'un délai de 82 jours a été nécessaire au vérificateur pour obtenir communication de la part des établissements bancaires de l'ensemble des relevés de comptes nécessaires à l'exercice de sa mission. Par ailleurs, il résulte des mêmes éléments qu'afin de connaître le patrimoine et les revenus dont disposait Mme A... B... en Grande-Bretagne, le vérificateur a adressé une demande de renseignements à l'administration fiscale britannique, qui a répondu au terme d'un délai de 19 jours. L'administration était ainsi fondée à proroger de 101 jours la période d'une année prévue à l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, lequel délai de prorogation pouvait être décompté, malgré l'absence de réception effective du pli contenant l'avis de vérification, et devait l'être à partir de la date de retour de ce pli au service expéditeur. Il suit de là que le moyen tiré de ce que l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle serait irrégulier au regard des dispositions, rappelées au point précédent, de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, doit être écarté.
En ce qui concerne les autres moyens ayant trait à la régularité de la procédure d'imposition :
6. Dans les conditions qui ont été exposées au point 3 et faute pour Mme A... B... d'avoir informé l'administration de son changement d'adresse à compter du 1er août 2009, la proposition de rectification du 6 décembre 2011 et les avis d'imposition émis le 27 juin 2012 ont pu régulièrement être envoyés à l'intéressée, à sa dernière adresse connue du service, à savoir à l'adresse de Hinges. A cet égard, si Mme A... B..., qui a, au demeurant, reconnu devant les premiers juges avoir reçu la proposition de rectification, soutient que le vérificateur aurait pu avoir connaissance des adresses des deux logements où elle a successivement fixé, en Grande-Bretagne, sa résidence principale, elle n'apporte, en tout état de cause, aucun commencement de preuve au soutien de cette allégation. Enfin, l'appelante n'est, à cet égard, pas fondée à invoquer les prévisions du paragraphe 40 de la doctrine administrative BOI-REC-PREA-10-10-20-20150717, lesquelles ne peuvent être regardées comme comportant, s'agissant d'une question afférente à la régularité de la procédure d'imposition, une interprétation formelle de la loi fiscale qui soit opposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.
7. Mme A... B... soutient que les délais qui lui ont été accordés par l'administration pendant toute la durée de la procédure d'imposition auraient dû, dès lors qu'elle avait fixé son domicile en Grande-Bretagne à une date antérieure à la mise en oeuvre de cette procédure, être majorés du délai de distance prévu par les dispositions l'article 643 du code de procédure civile. Toutefois, aucune disposition législative ou réglementaire n'a étendu l'application à la procédure d'imposition de ces dispositions, qui, de leur lettre même, se rapportent à la procédure suivie devant les juridictions de l'ordre judiciaire. Par suite, le moyen doit être écarté.
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne la qualité de résidente fiscale en France :
Au regard de la loi fiscale :
8. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. ".
9. Pour estimer que Mme A... B... devait, en application des dispositions de l'article 4 A précité du code général des impôts, être assujettie en France à l'impôt sur le revenu au titre des années 2008 et 2009, l'administration a relevé, selon les termes mêmes de la proposition de rectification du 6 décembre 2011, que l'intéressée, qui avait souscrit, au titre des années 2005 à 2008, des déclarations de revenus mentionnant, comme adresse principale, celle située à Hinges , pour laquelle elle était d'ailleurs assujettie, au titre des mêmes années, à la taxe d'habitation à titre de résidence principale, et qui n'avait fait connaître à l'administration aucun changement d'adresse au cours de l'année 2009, devait être regardée comme étant, au titre des années 2008 et 2009, une résidente fiscale en France. Dans les écritures qu'il a produites devant la cour, le ministre de l'action et des comptes publics reprend cette argumentation et ajoute que les revenus perçus, au cours des deux années d'imposition en litige, par Mme A... B... provenaient de l'activité exercée par la société Pêle-Mêle Productions Ltd au sein de l'établissement stable dont celle-ci disposait à Hinges.
10. Mme A... B... conteste ces éléments, d'une part, en faisant état de son déménagement en Grande-Bretagne, à compter du 1er août 2009, date à laquelle la société Pêle-Mêle Productions Ltd ne pouvait, à ses yeux, pas davantage être regardée comme disposant d'un établissement stable en France, puisqu'elle avait elle-même pris à bail, à compter du 1er août 2009, en Grande-Bretagne, des locaux à usage de bureau, depuis lesquels elle exerce désormais l'ensemble de ses activités. Elle en déduit que les cotisations supplémentaires mises à sa charge au titre de l'année 2009 seraient excessives. D'autre part, Mme A... B... conteste que la société Pêle-Mêle Productions Ltd ait pu disposer d'un établissement stable en France et, par suite, que les sommes qu'elle aurait pu percevoir de la part de cette société présenteraient le caractère de revenus de source française.
11. Toutefois, s'agissant du déménagement dont il est fait état, les seules circonstances, dont Mme A... B... se prévaut et dont elle justifie par les pièces qu'elle verse à l'instruction, que l'intéressée a pris à bail, au demeurant à compter du 1er septembre 2009, un logement situé à Battle en Grande-Bretagne, qu'elle a inscrit sa fille dans une école anglaise pour la rentrée de septembre 2009 et qu'elle a souscrit, au nom et pour le compte de la société Pêle-Mêle Productions Ltd, un autre bail de location, avec effet au 1er août 2009, portant sur des locaux à usage de bureau, ne peuvent suffire à établir que l'intéressée, qui n'apporte aucun élément pour justifier d'un départ effectif de son domicile de Hinges, n'avait pas conservé, ainsi qu'elle l'allègue, sa résidence principale en France après le 1er août 2009. D'ailleurs, le ministre fait valoir, sans être contredit, que Mme A... B..., qui n'a souscrit aucune déclaration de revenus au titre de l'année 2009, a ouvert, le 12 août 2009, soit après la date à laquelle elle allègue avoir déménagé pour la Grande-Bretagne, un compte-courant auprès d'une agence bancaire située à Béthune, en faisant connaître à cette dernière son adresse de Hinges, tandis qu'elle avait conservé, à cette même date du 12 août 2009, les deux autres comptes bancaires ouverts à son nom en France. Dans ces conditions, c'est à bon droit, au regard des dispositions de l'article 4 A du code général des impôts, que l'administration a regardé Mme A... B... comme ayant la qualité de résidente fiscale en France au cours des années 2008 et 2009 et qu'elle l'a, en conséquence, assujettie à l'impôt sur le revenu au titre de ces mêmes années à raison de l'ensemble de ses revenus, la circonstance que certains des revenus de la requérante auraient pu ne pas être de source française étant dépourvue d'incidence pour l'application de ces dispositions, qui ne tiennent compte de la source des revenus que lorsque la personne considérée n'est pas résidente fiscale en France.
Au regard de la convention bilatérale :
12. Mme A... B... soutient que les stipulations de la convention franco-britannique tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus, signée le 22 mai 1968, faisaient obstacle à ce qu'elle puisse être regardée comme une résidente fiscale en France et à ce que la société Pêle-Mêle Productions Ltd puisse être regardée comme disposant d'un établissement stable en France.
13. Aux termes de l'article 3 de cette convention, dans sa rédaction modifiée par l'article 3 de l'avenant du 15 octobre 1987 : " 1. Au sens de la présente Convention, l'expression " résident d'un Etat contractant " désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, y est assujettie à l'impôt en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat. / (...) ". En outre, aux termes de l'article 15 de la même convention : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 16, 18, 19 et 20, les salaires, traitements et autres rémunérations similaires qu'un résident d'un Etat contractant reçoit au titre d'un emploi salarié ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'emploi ne soit exercé dans l'autre Etat contractant. Si l'emploi y est exercé, les rémunérations reçues à ce titre sont imposables dans cet autre Etat. / (...) ".
14. Ainsi qu'il a été dit aux points 9 à 11, les éléments avancés par l'administration permettent d'établir que Mme A... B... disposait en France, au cours des années 2008 et 2009, de sa résidence principale, tandis que les pièces produites par l'intéressée ne suffisent pas à établir que, comme elle l'allègue, elle aurait transféré, à compter du 1er août 2009, ni même à compter du 1er septembre 2009, sa résidence principale en Grande-Bretagne. En outre, si l'intéressée soutient avoir été imposée, au cours des années 2008 et 2009, à raison de revenus perçus en Grande-Bretagne, elle n'apporte aucun élément au soutien de cette allégation. Enfin, si Mme A... B... soutient qu'il ne serait pas établi que les revenus imposés entre ses mains au titre des années 2008 et 2009 seraient la contrepartie d'activités exercées par elle en France, elle n'apporte, au soutien de cette allégation, aucun élément de nature à établir qu'elle aurait pu exercer tout ou partie de son activité d'associée majoritaire et de dirigeante de la société Pêle-Mêle Productions Ltd à une autre adresse que celle de son domicile de Hinges, où elle habitait avec son compagnon, détenteur de l'autre partie du capital de cette société, laquelle adresse avait aussi été désignée par cette dernière auprès de tiers, notamment des banques, tandis que les deux contrats signés au nom de cette société par Mme A... B... afin de confier la commercialisation de ses spectacles à un distributeur français ont été établis et signés en France. Il suit de là, d'une part, que, même au regard des stipulations précitées de l'article 3 de la convention fiscale franco-britannique du 22 mai 1968, Mme A... B... doit être regardée comme ayant sur le plan fiscal, au cours des deux années d'imposition en litige, la qualité de résidente française et, d'autre part, que l'intéressée n'est pas fondée à se prévaloir de ces stipulations, ni de celles de l'article 15 de cette convention, applicables dans le cas de revenus perçus par le résident d'un Etat a raison d'une activité exercée dans l'autre Etat.
15. Il résulte de ce qui a été dit aux points 8 à 14 que l'administration a retenu à bon droit que Mme A... B... avait, au titre des années d'imposition 2008 et 2009 en litige, la qualité de résidente fiscale française pour l'application des dispositions, citées au point 10, de l'article 4 A du code général des impôts et que les stipulations invoquées de la convention fiscale franco-britannique ne faisaient pas obstacle à cette qualification.
En ce qui concerne la charge de la preuve :
16. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. / (...) ".
17. Il est constant que Mme A... B... n'a apporté aucune réponse à la proposition de rectification qui, comme il a été dit au point 6 et faute pour l'intéressée d'avoir fait connaître son changement d'adresse au service, a pu valablement lui être envoyée à la dernière adresse connue du service. Dès lors, Mme A... B... supporte, en application des dispositions précitées de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve du caractère exagéré des rehaussements qu'elle conteste.
En ce qui concerne l'existence des distributions :
18. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; / (...) / Les sommes imposables sont déterminées pour chaque période retenue pour l'établissement de l'impôt sur les sociétés par la comparaison des bilans de clôture de ladite période et de la période précédente (...). ".
19. Les impositions en litige procèdent de l'inclusion dans les revenus imposables entre les mains de Mme A... B..., dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, de sommes, correspondant à un rehaussement des bénéfices de la société Pêle-Mêle Productions Ltd au titre des exercices clos en 2008 et 2009, regardées comme des revenus distribués par cette société à l'intéressée que l'administration a considérée comme ayant la qualité de maître de l'affaire.
20. D'une part, dans une situation dans laquelle aucune comptabilité de la société Pêle-Mêle Productions Ltd n'a pu être présentée au vérificateur, l'administration était fondée à retenir, en l'absence d'allégations précises et de tout élément contraire, tel une délibération des associés décidant de la mise en réserve ou de l'incorporation au capital des bénéfices reconstitués, que les bénéfices réalisés par cette société au titre des exercices clos en 2008 et 2009 n'avaient pas, fût-ce pour partie, été investis ou gardés en réserve. D'autre part, Mme A... B..., en se bornant à soutenir que l'administration n'aurait pas démontré l'existence d'une confusion de patrimoine entre celui de la société Pêle-Mêle Productions Ltd et le sien propre, ne critique pas utilement la qualification de maître de l'affaire que l'administration a retenue. Cette qualité de maître de l'affaire suffit, dans ce contexte de désinvestissement des bénéfices réalisés par la société Pêle-Mêle Productions Ltd, à regarder Mme A... B... comme bénéficiaire des revenus réputés distribués, en application des dispositions précitées du 1° du 1. de l'article 109 du code général des impôts, par cette société, sans que l'intéressée puisse utilement soutenir que l'appréhension effective des sommes correspondantes entre ses mains ne serait pas démontrée. Enfin, dès lors que le fait que la société Pêle-Mêle Productions Ltd a pris à bail, à compter du 1er août 2009, des locaux à usage de bureau en Grande-Bretagne ne suffit pas, à lui seul, à établir qu'elle aurait quitté, à compter de cette date, l'établissement stable dont elle disposait en France, le bénéfice reconstitué par cette société au titre de l'exercice clos en 2009 a pu, à bon droit, être regardé comme distribué à la date de clôture de cet exercice.
En ce qui concerne le calcul des impositions :
21. Le vérificateur, n'ayant eu accès à aucune comptabilité, a procédé à une reconstitution du chiffre d'affaires puis des résultats réalisés en France, au cours de la période allant du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2009, par la société Pêle-Mêle Productions Ltd. Pour ce faire, le vérificateur a d'abord évalué les produits d'exploitation à partir des relevés des comptes bancaires ouverts en France au nom de cette société, obtenus dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès des établissements détenteurs, et des factures émises par la société Pêle-Mêle Productions Ltd à l'égard de son diffuseur, que le vérificateur avait obtenues dans le cadre d'une enquête diligentée auprès de ce dernier. Le vérificateur a ensuite appliqué au chiffre d'affaires ainsi obtenu un taux de marge, destiné à tenir compte des charges d'exploitation nécessairement supportées par la société Pêle-Mêle Productions Ltd, déterminé par comparaison avec ceux pratiqués en moyenne par un échantillon d'une dizaine d'entreprises exerçant leur activité dans le domaine de la production de spectacles dans les départements du Nord et du Pas-de-Calais.
22. En se bornant à soutenir qu'au regard des conditions habituelles d'exploitation, les pourcentages de charges retenus par l'administration seraient insuffisants et que les taux de marge pris en compte seraient excessifs, sans fournir aucune démonstration chiffrée, à partir des données de l'entreprise, Mme A... B... n'établit pas, alors que cette preuve, comme il a été dit au point 17, lui incombe, le caractère exagéré des impositions mises à sa charge. Enfin, Mme A... B..., dont le quotient familial au titre de l'année 2008 a été retenu conformément à sa déclaration et qui n'a souscrit aucune déclaration de revenus au titre de l'année 2009, n'établit pas, par la seule production des avis d'imposition qui lui ont été notifiés au titre des années d'imposition en litige, de ceux adressés à son compagnon pour les mêmes années et du passeport de sa fille, que cette dernière, alors mineure, aurait été, en tout ou partie, à sa charge au cours des années 2008 et 2009. Dès lors, elle n'établit pas que les impositions en litige seraient excessives pour avoir été établies en tenant compte d'un quotient familial erroné.
23. Il résulte de tout ce qui précède que Mme A... B... n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande. Les conclusions qu'elle présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de Mme A... B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme C... A... B... et au ministre délégué chargé des comptes publics.
Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
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N°18DA01160
