Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) IMC Promotion a demandé au tribunal administratif d'Amiens, à titre principal, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011, ainsi que de l'amende de 100 % prévue à l'article 1759 du code général des impôts en cas d'absence de désignation des bénéficiaires de distributions, qui lui a été infligée, et de la majoration de 40 % prévue à l'article 1729 de ce code en cas de manquement délibéré, dont ces rehaussements ont été assortis, et de ramener de 40 % à 10 % la majoration pour dépôt tardif de déclaration prévue à l'article 1728 du même code, dont il a été fait application en ce qui concerne l'année 2011, à titre subsidiaire, de désigner un expert avec pour mission d'apprécier la valeur et la portée des pièces comptables produites, en toute hypothèse, de mettre une somme de 10 000 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Par un jugement n° 1502860 du 27 avril 2017, le tribunal administratif d'Amiens a prononcé, d'une part, une réduction, à concurrence de la somme de 157 535,68 euros, des bases de l'impôt sur les sociétés assignées à la SARL IMC Promotion au titre de l'année 2011, ainsi que la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles cette société a été assujettie au titre de l'année 2011 en conséquence de cette réduction de base, d'autre part, la décharge de la majoration pour manquement délibéré et la réduction à 34 832,74 euros de l'amende fiscale mise à la charge de cette société. Enfin, le tribunal administratif d'Amiens a, par ce jugement, mis une somme de 1 000 euros à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et a rejeté le surplus des conclusions de sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et des mémoires, enregistrés le 27 juin 2017, le 30 juin 2017, le 23 mai 2018 et le 16 août 2018, la SARL IMC Promotion, représentée par Me A..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il n'a pas entièrement fait droit à sa demande ;
2°) à titre principal, de prononcer la décharge des impositions et amendes restant en litige ;
3°) à titre subsidiaire, de prononcer une réduction de ces impositions, de réduire de 40 % à 10 % la majoration pour dépôt tardif de déclaration mise à sa charge au titre de l'année 2011 et de modérer l'amende fiscale à due proportion des réductions de base qui seraient prononcées ;
4°) à titre plus subsidiaire, de désigner un expert avec pour mission d'apprécier la valeur et la portée des pièces comptables et extracomptables produites au titre des exercices clos en 2009 et 2011 ;
5°) de rejeter l'appel incident du ministre de l'action et des comptes publics ;
6°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 15 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le décret n° 2012-1246 du 7 novembre 2012 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société à responsabilité limitée (SARL) IMC Promotion, dont le siège est situé à Senlis (Oise), exerce une activité d'aménageur et de promoteur immobilier. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er octobre 2008 au 30 septembre 2011. A l'issue de ce contrôle, au cours duquel le vérificateur a constaté l'absence de présentation d'une comptabilité afférente à l'exercice clos en 2011, l'administration fiscale a envisagé des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés, qui ont été portés à la connaissance de la SARL IMC Promotion par une proposition de rectification en date du 31 août 2012, selon la procédure de rectification contradictoire en ce qui concerne les années 2009 et 2010 et selon la procédure d'évaluation d'office en ce qui concerne l'exercice clos en 2011, en raison d'une absence de dépôt de déclaration annuelle de résultats malgré une mise en demeure préalable. Les rehaussements afférents à l'exercice clos en 2009 ont été assortis de la majoration de 40 % prévue en cas de manquement délibéré par l'article 1729 du code général des impôts et ceux émis au titre des exercices clos en 2010 et 2011 ont été assortis respectivement des majorations de 10 % et de 40 % prévues par l'article 1728 de ce code en cas de dépôt tardif de déclaration. Ces rectifications ont été partiellement confirmées par une lettre de réponse aux observations du contribuable en date du 12 novembre 2012. Par ailleurs, par un courrier du 14 novembre 2012, la société a été informée de ce qu'elle était passible de l'amende de 100 % prévue à l'article 1759 du même code, à hauteur de la somme de 182 168 euros, pour non désignation des bénéficiaires de revenus distribués. Ces impositions supplémentaires, amendes et pénalités ont été mises en recouvrement le 16 mai 2013.
2. Ses réclamations n'ayant donné lieu qu'à une décision d'admission partielle, la SARL IMC Promotion a soumis le litige au tribunal administratif d'Amiens, en lui demandant, à titre principal, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2009, 2010 et 2011, ainsi que de l'amende de 100 % prévue à l'article 1759 du code général des impôts en cas d'absence de désignation des bénéficiaires de distributions, qui lui a été infligée, et de la majoration de 40 % prévue à l'article 1729 de ce code en cas de manquement délibéré, dont l'administration a fait application au titre de l'exercice clos en 2009. Elle demandait, en outre, de ramener de 40 % à 10 % la majoration pour dépôt tardif de déclaration prévue à l'article 1728 du même code, dont il a été fait application en ce qui concerne l'année 2011. Enfin, la SARL IMC Promotion demandait au tribunal, à titre subsidiaire, de désigner un expert avec pour mission d'apprécier la valeur et la portée des pièces comptables produites. Par un jugement du 27 avril 2017, le tribunal administratif d'Amiens a prononcé une réduction, à concurrence d'une somme de 157 535,68 euros, des bases de l'impôt sur les sociétés assignées à la SARL IMC Promotion au titre l'année 2011, ainsi que la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles cette société a été assujettie au titre de l'année 2011 en conséquence de cette réduction de base, en outre, la décharge de la majoration pour manquement délibéré et la réduction à 34 832,74 euros de l'amende fiscale mise à la charge de cette société. Par ce même jugement, le tribunal administratif d'Amiens a mis une somme de 1 000 euros à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et a rejeté le surplus des conclusions de cette demande.
3. La SARL IMC Promotion relève appel de ce jugement en tant qu'il n'a fait que partiellement droit à sa demande et conclut, à titre principal, à la décharge des impositions et amendes restant en litige, à titre subsidiaire, à la réduction de 40 % à 10 % de la majoration pour dépôt tardif de déclaration mise à sa charge au titre de l'année 2011 et à la modération de l'amende fiscale à due proportion des réductions de base qui seraient prononcées. A titre plus subsidiaire, la SARL IMC Promotion demande à la cour de désigner un expert avec pour mission d'apprécier la valeur et la portée des pièces comptables et extracomptables produites au titre des exercices clos en 2009 et 2011. Le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête et, par la voie de l'appel incident, à l'annulation du jugement attaqué, en tant qu'il prononce une réduction de la base imposable assignée à la SARL IMC Promotion ainsi que la décharge correspondante et qu'il réduit le montant de l'amende, prévue par l'article 1759 du code général des impôts, infligée à cette société. Le ministre demande, en outre, à la cour de remettre à la charge de la SARL IMC Promotion les sommes ainsi déchargées par le tribunal administratif et de substituer à la majoration pour manquement délibéré de 40 %, dont la décharge a également été prononcée par le jugement attaqué, la majoration de 10 % prévue en cas de dépôt tardif d'une déclaration. Enfin, le ministre demande à la cour d'annuler le même jugement en tant qu'il met la somme de 1 000 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de prescrire le remboursement de cette somme.
Sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre :
4. Il ressort des termes mêmes de la réclamation présentée le 30 janvier 2015 par la SARL IMC Promotion, qui faisait d'ailleurs suite à une précédente réclamation introduite le 2 avril 2014 et ayant donné lieu à une décision d'admission partielle, que cette réclamation mentionnait l'ensemble des sommes mises à sa charge en ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés des exercices clos en 2008 à 2011, l'intérêt de retard, les majorations et l'amende, et concluait au dégrèvement de l'ensemble des sommes ainsi mises à la charge de cette société. Dès lors, si les éléments du débat fiscal contenus dans ce document se concentrent sur la justification de crédits afférents aux exercices clos en 2009 et 2010 ainsi que sur la prise en charge de frais financiers facturés à une autre société, cette réclamation ne peut être regardée comme ne portant pas sur les autres points, au sujet desquels d'ailleurs elle précise que des justificatifs ont été produits. Il suit de là que la fin de non-recevoir opposée par le ministre et tirée de ce que les conclusions de la requête excèderaient l'objet de la réclamation préalable et devraient, dans cette mesure, être rejetées comme irrecevables en application de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales, doit être écartée.
Sur la charge de la preuve :
En ce qui concerne les exercices clos en 2009 et 2010 :
5. En vertu du I de l'article 209 du code général des impôts, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées notamment par les articles 34 à 45 de ce code en matière de bénéfices industriels et commerciaux. Aux termes de l'article 38 de ce code, dans sa rédaction applicable au présent litige : " 1. (...) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. (...) / 2 bis. Pour l'application des 1 et 2, les produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l'avance en paiement du prix sont rattachés à l'exercice au cours duquel intervient la livraison des biens pour les ventes ou opérations assimilées et l'achèvement des prestations pour les fournitures de services. / (...) ". Enfin, aux termes de l'article 39 du même code, dans sa rédaction applicable : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'oeuvre (...) ".
6. Quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre à son égard, il appartient toujours au contribuable de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne plus précisément les apports en compte courant d'associé, il incombe au contribuable de justifier de ces apports par la production d'éléments suffisamment précis portant soit sur le versement sur le compte bancaire de la société réalisé par l'associé soit sur la prise en charge par l'associé, notamment à partir d'un compte bancaire personnel, d'une dépense incombant à la société ou de l'apport d'un bien. En cas de justification par le contribuable, il incombe alors à l'administration d'établir soit que la somme créditée sur le compte courant d'associé correspond à une recette dissimulée de la société soit que l'associé n'a pas réellement pris en charge une dépense incombant à la société.
En ce qui concerne l'exercice clos en 2011 :
7. Il est constant que la SARL IMC Promotion, en dépit de la mise en demeure qui lui a été adressée à cette fin en application de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales, n'a déposé aucune déclaration de résultat se rapportant à l'exercice clos en 2011. Les considérations que la SARL IMC Promotion invoque pour expliquer son abstention, tirées de difficultés financières qui l'auraient empêchée de payer les honoraires de son expert-comptable, lequel aurait alors cessé de l'assister, sont sans incidence sur la réalité de ce constat, qu'elle ne conteste pas. L'imposition supplémentaire émise en ce qui concerne cet exercice ayant, en conséquence, été établie d'office conformément à l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, la SARL IMC Promotion supporte, comme le fait valoir à bon droit le ministre, la charge de la preuve, en application de l'article L. 193 du même livre, de l'exagération des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés établies par l'administration à partir de la reconstitution du bénéfice réalisé au cours de cet exercice comptable.
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
En ce qui concerne l'exercice clos en 2009 :
8. Au cours de la vérification de comptabilité dont la SARL IMC Promotion a fait l'objet, le vérificateur a constaté que diverses sommes représentant un montant total de 57 649 euros avaient été inscrites au crédit du compte courant ouvert au nom de son gérant et associé au cours de l'exercice clos en 2009. La société n'a tout d'abord pas été en mesure de justifier de la nature ni de l'objet de ces écritures. Ayant ensuite produit des éléments qui ont été regardés comme étant de nature à justifier ces mouvements à concurrence de 16 500 euros, l'administration a admis la réclamation de la SARL IMC Promotion sur ce point et a regardé le surplus des sommes inscrites, représentant un montant de 41 142,09 euros, comme correspondant à un passif injustifié.
9. La SARL IMC Promotion a produit à l'administration la copie d'un chèque émis à son ordre le 30 juillet 2009 par la société par actions simplifiée (SAS) SD2I pour un montant de 26 500 euros. Cette somme a été comptabilisée par la SARL IMC Promotion, le 31 août 2009, au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de son gérant. Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que ce versement devrait s'analyser comme constituant une avance qui lui aurait été consentie par la SAS SD2I, qui est membre du groupe auquel elle appartient. Toutefois, les circonstances ainsi invoquées ne sont pas de nature à justifier l'inscription d'une somme d'un même montant au crédit du compte courant du gérant de la SARL IMC Promotion, quand bien même celui-ci était aussi le dirigeant de la SAS SD2I. Enfin, si la SARL IMC Promotion soutient qu'il y aurait lieu, à tout le moins, de pratiquer une compensation entre sa dette envers cette dernière société, résultant de ce versement, et celle correspondant à l'inscription d'une somme d'un égal montant au crédit du compte courant de son gérant, les éléments qu'elle produit ne suffisent pas à établir l'existence, entre ces deux opérations, d'un lien, que la seule concordance de montant entre ces opérations ne saurait permettre de justifier. Par suite, l'inscription de 26 500 euros au crédit du compte courant ouvert au nom du gérant de la SARL IMC Promotion ne peut être regardée comme justifiée.
10. La SARL IMC Promotion a inscrit dans sa comptabilité, au titre du même exercice, une somme de 57 828,17 euros qu'elle a enregistrée au débit du compte 661600 " Intérêts bancaires ". Au cours de la vérification de comptabilité, elle a justifié cette opération par la prise en charge de frais financiers qui avaient été facturés par un établissement bancaire à la société civile de construction-vente Eurosenlis, dont elle détient 20 % des parts sociales, en conséquence du retard avec lequel elle aurait effectué les apports en compte courant auxquels elle s'était engagée, ce qui aurait fait obstacle à ce que cette société civile puisse rembourser, à son échéance fixée au 21 décembre 2007, un concours bancaire qu'elle avait contracté. Pour justifier de cette situation, la SARL IMC Promotion a produit, d'une part, le procès-verbal de l'assemblée générale ordinaire des associés de la société civile Eurosenlis, qui s'est tenue le 29 novembre 2007 et qui confirme son engagement à effectuer un apport en compte courant à hauteur d'une somme de 930 000 euros avant le 20 décembre 2007. Elle a produit, d'autre part, une télécopie qui lui a été adressée le 21 mars 2008 par la société civile Eurosenlis et par laquelle cette dernière prend acte de son engagement de prendre en charge les frais financiers générés par son retard à effectuer cet apport, dont elle précise qu'ils atteignent environ 10 000 euros par mois.
11. En admettant même que ces éléments suffisent à établir la réalité de l'obligation, dont se prévaut la SARL IMC Promotion, d'honorer sa dette d'apport envers la société civile Eurosenlis et qu'ils soient, en outre, de nature à justifier la prise en charge par elle des frais financiers facturés, à concurrence de la somme totale de 57 828,17 euros, à cette dernière, il résulte de ces mêmes éléments que cette dette était certaine dans son principe dès le 21 mars 2008. En outre, il ressort des éléments versés au dossier par la SARL IMC Promotion, et notamment des relevés de comptes bancaires de la société civile Eurosenlis, que cette dernière a réglé au moyen de cinq paiements, échelonnés entre le 6 février 2008 et le 2 juillet 2008, les frais bancaires qui lui ont été facturés, à hauteur, au demeurant, de la somme de 47 667,92 euros. Ainsi, cette dette était, dans cette dernière mesure, certaine dans son montant dès le 2 juillet 2008. Dès lors, en admettant même qu'elle ait eu, à concurrence de cette dernière somme, la nature d'une dépense susceptible d'être enregistrée par la SARL IMC Promotion dans un compte de charge financière, elle constituerait, dans cette mesure, une charge de l'exercice clos en 2008 et non de l'exercice suivant. Par suite, et alors que la SARL IMC Promotion n'établit pas avoir effectivement supporté le surplus des frais financiers dont elle fait état à hauteur de la somme totale de 57 828,17 euros, l'administration était fondée à en remettre en cause la déduction en tant que charge de l'exercice clos en 2009, sans qu'ait d'incidence, à cet égard, le traitement comptable de cette opération par la société civile Eurosenlis.
En ce qui concerne l'exercice clos en 2010 :
12. La SARL IMC Promotion n'a pas davantage été à même de justifier auprès du vérificateur la nature ni l'objet d'opérations enregistrées, pour un montant total de 121 000 euros, au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de son gérant dans sa comptabilité de l'exercice clos en 2010. La SARL IMC Promotion a néanmoins pu apporter, au soutien des observations qu'elle a produites en réponse à la proposition de rectification, des éléments qui ont été regardés par l'administration comme étant de nature à justifier ces inscriptions à concurrence d'une somme de 95 400 euros. La SARL IMC Promotion soutient que les 25 600 euros restant à justifier correspondraient à des avances en compte courant effectuées par son gérant dans un contexte dans lequel elle rencontrait d'importantes difficultés de trésorerie. Elle produit des relevés de ses comptes bancaires et de ceux de son gérant, ainsi que la copie de huit chèques émis par ce dernier en 2010. Contrairement à ce que soutient le ministre, les documents ainsi produits par la SARL IMC Promotion, dont les mentions sont suffisamment concordantes sur ce point, sont de nature à établir l'encaissement par elle, respectivement les 5 juillet 2010 et 28 septembre 2010, des chèques émis par son gérant et associé le 1er juillet 2010 pour 2 600 euros et le 25 septembre 2010 pour 1 700 euros. En revanche, ces mêmes éléments ne sont pas de nature à établir l'encaissement par la SARL IMC Promotion des autres chèques dont il est fait état. En particulier, aucun encaissement mentionné dans les relevés bancaires de cette société ne correspond au chèque émis à son ordre le 28 août 2010 pour un montant de 5 500 euros, tandis que deux des autres chèques produits ne sont pas libellés à son ordre et ne peuvent, dès lors, être rapprochés avec certitude des écritures portées pour le même montant au crédit du compte courant de son gérant. En conséquence, la SARL IMC Promotion est fondée à soutenir que ces opérations sont justifiées par elle à concurrence de 4 300 euros.
13. La SARL IMC Promotion a consenti, au cours du même exercice, des avances de trésorerie à la société Staff Immo, qui est une autre entité du groupe auquel elle appartient. L'administration, constatant que cette aide n'avait donné lieu à aucune rémunération, a calculé, en faisant application d'un taux d'intérêts de 3 %, une somme représentative des intérêts que la SARL IMC Promotion aurait dû percevoir à ce titre et a réintégré celle-ci au résultat de l'exercice. La SARL IMC Promotion soutient qu'elle était fondée à ne pas réclamer le versement d'intérêts à cette société soeur, avec laquelle elle est liée par une communauté capitalistique et d'intérêts, puisqu'elles ont les mêmes associés, le même gérant, le même siège social, qu'elle sont toutes deux associées de la société civile de construction-vente Eurosenlis et qu'elles sont toutes deux propriétaires de parcelles mitoyennes à aménager, situées dans la zone d'activités des Rouliers à Senlis, qui représentent l'essentiel de leurs actifs. Elle ajoute que la société Staff Immo était alors confrontée à des difficultés de trésorerie qui justifiaient de plus fort qu'aucun intérêt ne lui soit réclamé sur les sommes en cause. Toutefois, les circonstances ainsi invoquées ne suffisent pas à établir l'existence d'un intérêt propre à la SARL IMC Promotion qui ait été de nature à justifier qu'elle ne perçoive aucun intérêt à titre de rémunération de ces avances. En revanche, dès lors que la convention de prêt conclue entre la SARL IMC Promotion et la société Staff Immo stipulait expressément que les avances de fonds seraient rémunérées au taux légal existant au jour du remboursement et que ce taux légal était fixé à 0,65 % en 2010, l'administration n'était pas fondée à utiliser le taux de 3 % pour calculer la somme représentative des intérêts que la SARL IMC Promotion aurait dû percevoir. A cet égard, la circonstance, invoquée par le ministre, selon laquelle le taux de 3 % aurait été pratiqué par la société elle-même au cours de l'année 2009, durant laquelle le taux d'intérêt légal en vigueur était d'ailleurs de 3,79 %, s'avère sans incidence. Par suite, il y a lieu d'accueillir les conclusions présentées à titre subsidiaire par la SARL IMC Promotion, tendant à la réduction - en tenant compte de l'intérêt au taux légal en vigueur au cours de l'année 2010, soit 0,65 % - de la somme représentative des intérêts que cette société a renoncé à percevoir. Cette somme doit donc être ramenée au montant, non contesté, de 18 882,60 euros. Dès lors, il y a lieu de prononcer la réduction de base correspondante, qui s'élève à 12 444,38 euros.
En ce qui concerne l'exercice clos en 2011 :
S'agissant des produits :
14. La SARL IMC Promotion n'ayant pu présenter de comptabilité au titre de l'exercice clos en 2011, l'administration a procédé à une reconstitution de son résultat en tenant compte, d'une part, d'une somme représentative des intérêts qu'elle aurait dû percevoir en contrepartie d'avances de trésorerie qu'elle avait consenties, également au cours de cet exercice, à la société Staff Immo, d'autre part, des encaissements apparaissant sur ses relevés de comptes bancaires et qui n'ont pu être identifiés comme correspondant à des paiements de créances rattachables à des exercices antérieurs.
15. La SARL IMC Promotion a ainsi consenti à la société Staff Immo des avances de trésorerie au cours de l'exercice clos en 2011, en contrepartie desquelles elle a renoncé à percevoir des intérêts. Ainsi qu'il a été dit au point 13, les circonstances qu'elle invoque ne suffisent pas à lui permettre d'établir l'existence d'un intérêt propre de nature à justifier cette renonciation à percevoir des intérêts. En revanche, pour les mêmes motifs que ceux également exposés au point 13, elle est fondée à soutenir que l'administration a retenu à tort le taux de 3 % pour calculer la somme représentative des intérêts dont elle a ainsi été privée et à demander la prise en compte de l'intérêt au taux légal en vigueur en 2011, soit 0,38 %. Il y a donc lieu d'accueillir les conclusions subsidiaires présentées par la SARL IMC Promotion et de ramener cette somme à 3 725,95 euros. Dès lors, il y a lieu de prononcer la réduction de base correspondante, qui s'élève à 20 889,86 euros.
16. Après analyse des encaissements figurant sur les relevés de comptes bancaires de l'année 2011 de la SARL IMC Promotion, l'administration a retenu un montant de recettes s'élevant à 212 532,46 euros toutes taxes comprises. Les premiers juges ont estimé qu'il y avait lieu d'extraire de ce montant une somme de 10 200 euros correspondant à des virements de compte à compte qui n'avaient pas vocation à être réintégrés au résultat de l'exercice. Le jugement n'est pas contesté par les parties sur ce point.
17. La SARL IMC Promotion soutient, d'une part, qu'à concurrence de 54 750,34 euros, ces recettes correspondraient au solde d'une vente réalisée en 2009, de sorte que le produit correspondant devrait être rattaché à l'exercice clos cette année, et non à celui clos en 2011. A l'appui de cette argumentation, elle produit un acte de vente, établi le 10 mars 2009, par lequel elle a cédé à la SAS GEC 4, pour une somme totale hors frais de 14 033 117,70 euros toutes taxes comprises, un terrain à bâtir constitué de plusieurs parcelles contiguës situées à Moussy-le-Neuf (Seine-et-Marne). Cet acte stipulait, en son article 2.9.2, qu'une somme de 10 263 571,70 euros à valoir sur ce prix et incluant la totalité de la taxe sur la valeur ajoutée, était payée le jour de sa signature, ce dont le vendeur donnait quittance à l'acquéreur, et que le solde, soit la somme 3 769 546 euros, serait exigible, à raison de 400 000 euros, à l'achèvement par le vendeur des travaux d'aménagement, le fait générateur du paiement de cette somme consistant en la transmission, dans un délai de deux mois à compter de la date de l'acte, du procès-verbal de réception définitif. Le même article 2.9.2 prévoyait, en outre, que le surplus de ce solde serait exigible, à concurrence de 800 000 euros, à l'achèvement des travaux de finition, le fait générateur du paiement de cette somme consistant en la production, avant le 30 décembre 2009, du procès-verbal de réception définitif. Enfin, selon le même article, la somme de 2 569 546 euros restant à devoir deviendrait exigible à l'achèvement des fouilles archéologiques, le fait générateur du paiement de cette somme consistant en la production entre les mains de l'acquéreur de l'arrêté préfectoral mettant un terme aux prescriptions archéologiques et autorisant la mise en oeuvre du projet sur la partie de terrain occupée par les fouilles archéologiques, la même stipulation subordonnant toutefois ce paiement à la condition que les deux sommes précédentes soient devenues exigibles. Il ressort du relevé de compte d'étude notariale produit, en outre, par la SARL IMC Promotion que l'étude a reçu du notaire chargé de la vente, le 14 septembre 2009, un virement de 800 000 euros se rapportant à cette vente, puis, le 26 novembre 2009, un autre virement de 2 769 546 euros dont le libellé mentionne également cette vente. Il résulte du rapprochement de ces derniers éléments avec les stipulations de l'acte de vente mentionnées précédemment que le solde de cette vente a été versé dès le 26 novembre 2009, soit au cours d'un exercice comptable antérieur à celui clos en 2011. Dans ces conditions, si le relevé de compte d'étude notariale mentionne qu'une somme de 54 750,34 euros a été versée par l'étude à la SARL IMC Promotion le 15 juin 2011 et si ce document comporte, au regard de ce versement, un libellé intitulé " AD IMC Promotion disponible / solde quittance prix vte GEC4 ", ce versement ne peut, en l'absence de toute précision suffisante de la part de la SARL IMC Promotion, qui supporte la charge de la preuve, quant à sa nature et son objet, être regardé comme se rapportant à la vente conclue par l'acte produit. Par suite, l'administration était fondée à regarder ce versement comme constituant une recette non justifiée et imposable de l'exercice clos en 2011.
18. La SARL IMC Promotion soutient, d'autre part, qu'à concurrence de 62 500 euros, ces recettes correspondraient au solde à des apports en compte courant effectués par son gérant. Il est constant que la SARL IMC Promotion a reçu, le 29 octobre 2010 pour 15 500 euros, le 17 novembre 2010 pour 12 000 euros, le 22 novembre 2010 pour 12 000 euros et le 14 décembre 2010 pour 23 000 euros, des versements correspondant à des chèques émis à son ordre par son gérant, ce qui est corroboré par le relevé de compte bancaire personnel de celui-ci et par la copie de ces chèques, versés au dossier. Toutefois, en l'absence de comptabilité ou de tout autre élément de preuve susceptible de confirmer la nature alléguée d'apport en compte courant que revêtiraient les versements ainsi reçus de son gérant et associé, la SARL IMC Promotion ne peut être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de la nature et du motif de ces versements. Dès lors, l'administration était fondée à regarder ces crédits comme constituant une recette non justifiée et imposable de l'exercice clos le 30 septembre 2011.
S'agissant des dépenses :
19. L'administration a estimé que, faute pour la SARL IMC Promotion d'avoir été en mesure de produire une comptabilité afférente à l'exercice clos en 2011, celle-ci ne justifiait pas, à concurrence d'une somme de 182 168,42 euros, de la nature des décaissements constatés sur les relevés bancaires présentés au vérificateur. Ces débours ont, en conséquence, été regardés comme constituant, à hauteur de ce montant, des revenus distribués.
20. Pour estimer qu'à concurrence d'une somme de 147 335,68 euros, ces versements étaient justifiés et pour accorder, en conséquence, une réduction du montant du bénéfice imposable assigné à la SARL IMC Promotion au titre de l'année 2011, les premiers juges ont estimé, au point 15 de leur jugement, que les éléments produits par cette société devant le tribunal, à savoir des copies de chèques, des factures émises par divers fournisseurs, des devis acceptés, des actes d'huissier de justice, une mise en demeure de payer, des bulletins de salaire, des relevés de comptes bancaires, des extraits de son livre de comptes reconstitué, enfin, des courriers, étaient de nature à établir la réalité, dans cette mesure, des dépenses invoquées par cette société pour justifier les décaissements non identifiés constatés par le vérificateur.
21. Toutefois, ainsi que le fait valoir le ministre de l'action et des comptes publics, qui relève appel incident de ce jugement sur ce point, si les éléments produits aux premiers juges permettent d'identifier l'objet et le bénéficiaire des débours enregistrés sur les relevés des comptes bancaires de la SARL IMC Promotion, ces seuls éléments ne suffisent pas à établir le caractère de charge déductible du résultat de l'exercice clos en 2011 de l'ensemble des dépenses invoquées. Ainsi, il n'est pas contesté que le chèque d'un montant de 1 250 euros, débité le 1er octobre 2010 et émis en exécution d'un commandement de payer décerné par un huissier de justice, fait suite à une contrainte émise par l'URSSAF le 8 juin 2010. Il correspond, dès lors, à une charge de l'exercice clos le 30 septembre 2010 et non de celui clos le 30 septembre 2011, sans qu'ait d'incidence la date à laquelle le solde de la somme due à ce titre a été payé. En outre, si le seul fait, avancé par le ministre, que le bulletin de paie de l'un des salariés de la SARL IMC Promotion, auquel cette dernière a versé son salaire par un chèque d'un montant de 2 000 euros débité le 4 octobre 2010, ne comporte pas la mention du numéro de ce chèque n'est pas de nature à remettre en cause l'appréciation des premiers juges selon laquelle cette dépense est justifiée dans son objet et son montant, cette dépense, qui constitue le paiement du salaire du mois de septembre 2010, se rattache, comme le soutient en outre le ministre, à l'exercice clos le 30 septembre 2010 et non à l'exercice suivant, ouvert le 1er octobre 2010 et clos le 30 septembre 2011. Enfin, le ministre admet que les documents produits par la SARL IMC Promotion permettent d'établir que, sur le montant total de 182 168,42 euros identifié par le service comme correspondant à des décaissements non justifiés, une somme de 116 932,68 euros se rapporte à des dépenses établies dans leur réalité et leur montant, dont le montant de 2 690,30 euros correspond à des charges de l'exercice clos en 2011. Dans ces conditions, le ministre est fondé à soutenir, d'une part, que les premiers juges ont regardé à tort ces dépenses comme déductibles du résultat de l'exercice clos en 2011 à concurrence de la somme de 147 335,68 euros mentionnée au point précédent et, d'autre part, que seule la somme de 2 690,30 euros correspond à des charges déductibles du résultat de cet exercice.
22. La SARL IMC Promotion demande, à titre subsidiaire, qu'une compensation soit opérée entre, d'une part, les deux sommes de 1 250 euros et de 2 000 euros exclues de la déduction au titre de l'exercice clos en 2011 comme se rattachant à l'exercice précédent et, d'autre part, le rehaussement qui lui a été notifié concernant ce précédent exercice, clos en 2010, également en litige. En l'absence de contestation du ministre, qui, en particulier, n'allègue pas que ces deux sommes auraient déjà fait l'objet d'une inscription en charge au titre de l'exercice clos en 2010, il y a lieu de faire droit à cette demande.
23. En l'absence d'autre moyen invoqué par la SARL IMC Promotion devant le tribunal administratif d'Amiens en ce qui concerne les dépenses de l'exercice clos en 2011 et sur lequel il appartiendrait à la cour de se prononcer par l'effet dévolutif de l'appel, il y a lieu de faire droit aux conclusions d'appel incident présentées par le ministre de l'action et des comptes publics et, compte-tenu de ce qui a été dit au point précédent et au point 16, de ramener de 157 535,68 euros à 33 780,16 euros la réduction, prononcée par le tribunal administratif, des bases d'imposition assignées à la SARL IMC Promotion au titre de l'année 2011.
Sur les pénalités :
En ce qui concerne l'amende fiscale :
24. Aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale (...), celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759. ". En vertu des dispositions de l'article 1759 du code général des impôts, les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions de l'article 117 du même code, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées.
25. Il résulte de l'instruction que l'administration a regardé comme des revenus distribués, au cours de l'exercice clos en 2011, les débours qui n'avaient pu être justifiés par la SARL IMC Promotion auprès du vérificateur, en l'absence notamment de présentation d'une comptabilité pour cet exercice. Par la proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 31 août 2012, l'administration a invité la SARL IMC Promotion à lui indiquer dans un délai de trente jours, en application de l'article 117 du code général des impôts, l'identité des bénéficiaires des sommes réputées distribuées. L'administration précisait, dans cette proposition de rectification, qu'une absence de réponse de la part de la société ou une réponse tardive, évasive ou inexacte, entraînerait l'application de l'amende de 100 % des sommes irrégulièrement distribuées, qui est prévue par l'article 1759 du code général des impôts.
26. Toutefois, ainsi que le soutient la SARL IMC Promotion, cette proposition de rectification ne contient, ni à la page dans laquelle s'insère cette invitation, ni par renvoi à aucun autre extrait de ce document, la mention de la somme que l'administration a regardée comme distribuée et dont elle demande à la société de désigner les bénéficiaires. En l'absence de cette information, la SARL IMC Promotion n'a pas été mise à même de répondre utilement à l'invitation qui lui a ainsi été faite, ce qui l'a privée d'une garantie de procédure. Elle est, dès lors, fondée à soutenir que l'amende de 100 % des sommes en cause qui lui a été infligée en application de l'article 1759 du code général des impôts est intervenue à l'issue d'une procédure irrégulière. Par suite et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens que la SARL IMC Promotion dirige contre cette amende, ses conclusions tendant à la décharge de l'amende qui lui a été infligée en application de l'article 1759 du code général des impôts doivent être accueillies. Il en résulte que les conclusions d'appel incident par lesquelles le ministre demande une diminution de la réduction de cette amende prononcée par les premiers juges ne peuvent qu'être rejetées.
En ce qui concerne la majoration pour dépôt tardif :
27. Aux termes du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : " Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / a. 10 % en l'absence de mise en demeure (...) ; / b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; / (...) ".
28. L'administration avait initialement assorti le rehaussement d'impôt sur les sociétés notifié à la SARL IMC Promotion en ce qui concerne l'exercice clos en 2009, de la majoration pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 du code général des impôts. Par une partie du jugement dont le ministre ne relève pas appel incident, le tribunal administratif d'Amiens a prononcé la décharge de cette majoration. Le ministre demande en appel qu'il lui soit substitué la majoration de 10 % prévue par les dispositions précitées du a. du 1 de l'article 1728 du même code en cas de dépôt tardif d'une déclaration en ce qui concerne l'exercice clos en 2009. Dès lors que le dépôt tardif de cette déclaration n'est pas contesté par la SARL IMC Promotion, il y a lieu de faire droit à la demande du ministre de l'action et des comptes publics.
29. La SARL IMC Promotion ne conteste pas la majoration de 10 %, prévue par les dispositions précitées du a. du 1 de l'article 1728 du code général des impôts, que l'administration a appliquée au rehaussement afférent à l'exercice clos en 2010.
30. Enfin, l'administration a assorti le rehaussement d'impôt sur les sociétés notifié à la SARL IMC Promotion en ce qui concerne l'exercice clos en 2011 de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées du b. du 1 de l'article 1728 du même code en cas de dépôt tardif d'une déclaration malgré une mise en demeure.
31. Si la SARL IMC Promotion, qui ne conteste pas la réalité du dépôt tardif qui lui est reproché, soutient que cette situation résulte du retrait de son expert-comptable, dont elle n'a plus été en mesure de payer les honoraires en raison des difficultés financières qu'elle a alors rencontrées, ces circonstances ne sont, en tout état de cause, pas de nature à justifier que la cour ramène à 10 % la majoration de 40 % pour dépôt tardif dont il a été fait application en ce qui concerne le rehaussement afférent à l'exercice 2011.
32. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de prescrire l'expertise sollicitée, que la SARL IMC Promotion n'est pas fondée à soutenir que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens n'aurait fait qu'insuffisamment droit aux conclusions de sa demande tendant à la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2009 et 2011, mais qu'elle est fondée à soutenir que, par ce même jugement, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté à tort ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010 et de l'amende qui lui a été infligée. Il résulte de ce qui a été dit aux points 12, 13 et 14 que la SARL IMC Promotion est fondée à demander que les bases d'impositions qui lui ont été assignées au titre de l'exercice clos en 2010 soient réduites d'une somme totale de 19 994,38 euros.
33. En outre, il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'action et des comptes publics est seulement fondé à soutenir que, par ce même jugement, le tribunal administratif d'Amiens a prononcé une réduction excessive des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles la SARL IMC Promotion a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2011 et qu'il est fondé à demander que soit substituée à la majoration de 40 % pour manquement délibéré, dont la décharge a été prononcée par les premiers juges en ce qui concerne l'exercice clos en 2009, la majoration de 10 % prévue en cas de dépôt tardif d'une déclaration.
Sur les frais exposés et non compris dans les dépens :
34. D'une part, il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions du ministre de l'action et des comptes publics tendant à l'annulation du jugement du tribunal administratif d'Amiens en tant qu'il met une somme de 1 000 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Par ailleurs, il ressort des dispositions de l'article 11 du décret du 7 novembre 2012 relatif à la gestion budgétaire et comptable publique que le ministre de l'action et des comptes publics tient le pouvoir d'émettre un ordre de recouvrer à l'effet d'obtenir le reversement de sommes dont une personne serait redevable envers l'Etat. Par suite, et en tout état de cause, ses conclusions tendant à ce que la cour prescrive le reversement de la somme de 1 000 euros mise, par le jugement dont il relève appel incident, à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, sont irrecevables et doivent, dès lors, être rejetées.
35. D'autre part, il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre une somme, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, à la charge de l'Etat au titre des frais de procédure exposés en appel par la SARL IMC Promotion.
DÉCIDE :
Article 1er : La réduction des bases d'imposition assignées à la SARL IMC Promotion, prononcée à concurrence de la somme de 157 535,68 euros par le jugement n° 1502860 du 27 avril 2017 du tribunal administratif d'Amiens en ce qui concerne l'exercice clos en 2011, est ramenée à 33 780,16 euros.
Article 2 : L'imposition dont la réduction a été prononcée par le tribunal administratif d'Amiens au titre de l'exercice clos en 2011 est remise à la charge de la SARL IMC Promotion en tenant compte de la réduction de base imposable définie à l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Les bases d'imposition assignées à la SARL IMC Promotion en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2010 sont réduites de 19 994,38 euros.
Article 4 : La SARL IMC Promotion est déchargée des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010 à concurrence de la réduction de base définie à l'article 3 ci-dessus, ainsi que de l'amende qui lui a été infligée en application de l'article 1759 du code général des impôts.
Article 5 : La majoration de 10 % pour dépôt tardif prévue au 1 de l'article 1728 du code général des impôts est substituée à la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a. de l'article 1729 de ce code, dont la décharge a été accordée par le tribunal administratif d'Amiens au titre de l'exercice clos en 2009.
Article 6 : Le jugement du 27 avril 2017 du tribunal administratif d'Amiens est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 7 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL IMC Promotion et de l'appel incident du ministre de l'action et des comptes publics sont rejetés.
Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL IMC Promotion et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
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N°17DA01255
