| France, Cour administrative d'appel de Douai, 3e chambre - formation à 3 (bis), 25 juin 2015, 13DA01078

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B...C...a demandé au tribunal administratif d'Amiens de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2004, 2005 et 2006 et des pénalités y afférentes ;

Par un jugement n° 1000257-1001834 du 1er mars 2012, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté cette demande.

Par une ordonnance n° 12DA00704 du 18 septembre 2012, le président de la 3ème chambre de la cour administrative d'appel de Douai a rejeté comme irrecevable l'appel introduit par M. C...contre ce jugement.

Par une décision n° 363964 du 28 juin 2013, le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a, saisi d'un pourvoi présenté pour M.C..., annulé cette ordonnance.

Procédure devant la cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 15 mai 2012, les 12 août et 5 novembre 2013, M.C..., représenté par Me A...D..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

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Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi n° 2007-1824 du 25 décembre 2007 ;

- la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

- les conclusions de Mme Maryse Pestka, rapporteur public.

1. Considérant que M. C...relève appel du jugement du 1er mars 2012 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2004, 2005 et 2006 et des pénalités y afférentes ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable (...) des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés. (...) / Les demandes visées aux alinéas précédents doivent indiquer explicitement les points sur lesquels elles portent et mentionner à l'intéressé le délai de réponse dont il dispose en fonction des textes en vigueur " ; qu'aux termes de l'article L. 16 A de ce même livre : " Les demandes (...) de justifications fixent au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois. / Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite " ;

3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, le 20 décembre 2007, le service a adressé à M. C...une demande de justifications concernant un certain nombre de crédits apparaissant sur ses comptes bancaires au titre de l'année 2004 ; que le même jour, l'administration lui a notifié une proposition de rectification relative à cette même année mentionnant qu'elle était " interruptive de prescription " et " adressée à titre conservatoire ", précisant que " En conséquence, elle n'interromp(ai)t pas la procédure en cours sur 2004-2005 et 2006 " et que l'intéressé bénéficiait, au titre de ces années, " de toutes les garanties attachées à la mise en oeuvre de la procédure de rehaussement contradictoire ainsi que les garanties liées à la procédure de demande de justifications prévue par les articles L. 16 et L. 16 A du livre des procédures fiscales " et qu' " ainsi, le délai de deux mois qui (lui avait) été octroyé par les demandes d'éclaircissements ou de justifications envoyées parallèlement continu(ait) à courir " ; qu'ainsi, ce faisant, l'administration fiscale n'a pas privé M. C... des garanties prévues à l'article L. 16 A du livre des procédures fiscales ;

4. Considérant, en deuxième lieu, que par la proposition de rectification adressée à M. C... le 20 décembre 2007, l'administration a, comme il vient d'être dit, seulement entendu interrompre la prescription des impositions au titre de l'année 2004 ; qu'ainsi, c'est sans commettre d'irrégularité qu'elle a pu ensuite, par la proposition de rectification du 26 mars 2008, lui notifier des redressements portant sur cette même année en procédant à une substitution de base légale ;

5. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte des dispositions combinées des articles L. 16, L. 16 A et L. 69 du livre des procédures fiscales dans leur rédaction alors en vigueur que, lorsque l'administration a demandé des justifications à un contribuable, elle est fondée à l'imposer d'office, sans mise en demeure préalable, à raison des sommes au sujet desquelles il s'est abstenu de répondre dans le délai requis ou n'a apporté qu'une réponse assimilable à un défaut de réponse ; que, pour les sommes au sujet desquelles il a apporté des éléments de réponse jugés insuffisants, l'administration est tenue de mettre préalablement en demeure le contribuable de compléter sa réponse, en lui indiquant les compléments qu'elle attend pour chacune d'elles ;

6. Considérant que contrairement à ce que soutient M.C..., la lettre qu'il a adressée le 21 janvier 2008 au vérificateur avait uniquement pour objet la présentation d'observations en réponse à la proposition de rectification du 20 décembre 2007 ; que par suite, le moyen tiré de ce que l'administration se serait abstenue de le mettre en demeure de compléter sa réponse avant de le taxer d'office doit être écarté ;

7. Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales : " Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité " ;

8. Considérant qu'il résulte de l'instruction que par une proposition de rectification du 20 décembre 2007, l'administration a fait connaître à M. C...qu'elle envisageait d'imposer dans la catégorie des bénéfices non commerciaux des crédits apparaissant sur ses comptes bancaires au titre de l'année 2004 ; que par la proposition de rectification du 26 mars 2008, elle a procédé à une substitution de base légale en regardant ces crédits comme imposables dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ; que l'administration n'ayant pas ainsi découvert une activité occulte, ni mis en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité de M.C..., le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales faute de l'engagement d'une vérification de comptabilité est, en tout état de cause, inopérant ;

9. Considérant, en cinquième lieu, que M. C...ne peut utilement se prévaloir d'une méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, applicables à la seule procédure contradictoire d'imposition, faute pour l'administration d'avoir répondu à ses observations sur les rectifications à raison desquelles il a été taxé d'office à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2006 en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales ;

Sur le bien-fondé des impositions :

10. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation " ; que le II de l'article 14 de la loi du 25 décembre 2007 susvisée a inséré un deuxième alinéa aux termes duquel " Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours " ; que selon le IV du même article 14 de cette loi, le II précité " est applicable aux propositions de rectification adressées à compter du 1er janvier 2008 " ; qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu (...), le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due " ; qu'aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification (...) " ; que, d'une part, M. C...ne peut, en tout état de cause, utilement se prévaloir d'une méconnaissance des dispositions précitées du deuxième alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales lesquelles n'étaient pas applicables à la date de la notification de la proposition de rectification du 20 décembre 2007 ; qu'en outre, le requérant ne peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de l'instruction 13 L-3-08 du 31 mars 2008 qui est relative à la procédure d'imposition ; que, d'autre part, quelle qu'ait été la base légale d'imposition retenue, la proposition de rectification du 20 décembre 2007 a interrompu la prescription de l'année 2004 ; que, par suite, la proposition de rectification du 26 mars 2008 pouvait porter sur les années 2005 et 2006 mais également sur l'année 2004 ;

11. Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte des dispositions combinées des articles 1600-0 C et suivants du code général des impôts et des articles L. 136-1 à L. 136-5 du code de la sécurité sociale, dans leur rédaction alors en vigueur, que les sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus et imposées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux en application de l'article 92 du code général des impôts sont soumises aux contributions sociales sur les revenus du patrimoine, dont le contrôle de l'assiette et le recouvrement relèvent de la compétence de l'administration fiscale et non de celle des organismes de sécurité sociale ; qu'ainsi, par la proposition de rectification du 20 décembre 2007, l'administration fiscale a régulièrement rectifié la base des contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2004 et, ainsi, pu interrompre la prescription afférente à cette imposition ;

12. Considérant, en troisième lieu, que par les pièces qu'il produit, M. C...n'apporte pas la preuve, qui lui incombe en application de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, de ce que la somme de 70 440 euros, qui a été créditée le 12 novembre 2004 sur son compte ouvert auprès de la Société Générale, correspondrait au remboursement d'une avance de 85 000 euros accordée à la SARL Love Center ; qu'il ne produit, en outre, aucune pièce de nature à établir que la somme de 11 500 euros, qui a été créditée sur son compte bancaire le 21 décembre 2004, par un chèque daté du 16 décembre 2004, correspondrait au remboursement par la SCI Transactions européennes d'une somme avancée à celle-ci le même jour ;

Sur les pénalités :

13. Considérant que les règles de procédure prévues par les articles L. 80 D et suivants du livre des procédures fiscales, qui sont applicables aux pénalités, n'imposent pas à l'administration de mettre à même le contribuable de pouvoir solliciter une prorogation du délai qui lui est imparti pour produire des observations en réponse à la proposition de rectification qui lui est adressée ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'administration se serait abstenue, dans la proposition de rectification du 26 mars 2008, de le mettre à même de solliciter la prorogation du délai de présentation d'observations portant sur les pénalités mises à sa charge est inopérant ;

14. Considérant qu'aux termes du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales " ; qu'il résulte des dispositions de la seconde phrase de cet alinéa, issues de l'article 47 de la loi susvisée du 30 décembre 2008, qui sont d'application immédiate y compris dans les instances en cours, que sont opposables à l'administration, dans les mêmes conditions que les instructions ou circulaires publiées relatives aux impositions elles-mêmes, celles qui sont relatives aux pénalités fiscales ; que les contribuables peuvent, sur ce fondement, opposer à l'administration des doctrines antérieures à la publication de la loi susmentionnée ; que, toutefois, l'instruction 13 L-3-08 du 31 mars 2008, dont M. C...revendique le bénéfice, est relative à la procédure d'établissement des pénalités fiscales et ne peut, dès lors, être invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

15. Considérant qu'en faisant valoir l'importance et la fréquence des crédits bancaires au cours des trois années vérifiées par rapport aux revenus déclarés au titre des mêmes années dont l'origine et la nature n'ont pas été justifiées, l'administration établit l'intention de M. C... d'éluder l'impôt ;

16. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande ; que les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. C...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B...C...et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie sera adressée au directeur chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

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