Vu la requête, enregistrée le 6 avril 2005 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. et Mme Jacques X, demeurant ... par Me Civeyrac ; M. et Mme X demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement nos 0001595-0101099-0300150 du 8 février 2005 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1995, 1996, 1997, 1998 et 1999 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Ils soutiennent qu'ils ont été indûment privés de la faculté de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que l'engagement de location justifiant l'imputation à l'origine du déficit foncier 1999 aurait dû leur être réclamé lors de la demande de renseignements ; que, sur le bien-fondé des impositions, le service a fait une inexacte application de l'article 239 bis AA du code général des impôts et de l'instruction fiscale 4 A-7-96 du 1er août 1996 ; qu'ils ont joint à leur déclaration de revenus pour 1999 les justificatifs de réduction d'impôt ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 14 septembre 2005, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie qui conclut au rejet de la requête ; à cette fin, il fait valoir que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'était pas compétente sur la question de droit en litige ; que la doctrine administrative ne constitue pas une interprétation formelle de la loi fiscale en matière d'imposition ; que les déficits de la société JMSFP, qui n'avaient pas un objet commercial, ne pouvaient être imputés sur le revenu global ; qu'à cet égard, ils n'entrent pas dans les prévisions des paragraphes 11 et 19 de l'instruction fiscale du 1er août 1996 ; qu'ils n'ont produit que le 2 février 2001 un engagement de location, daté du 10 février 2000, et nécessaire à l'imputation des déficits fonciers provenant d'un immeuble situé en secteur sauvegardé ; qu'ils n'ont pas joint à leur déclaration de revenus pour 1999 l'engagement de conserver les parts de fonds commun de placement dans l'innovation (FCPI) pendant cinq ans ;
Vu les mémoires en réplique, enregistrés le 14 novembre 2005 et le 3 novembre 2006, présentés pour M. et Mme X qui concluent aux mêmes fins que leur requête par les mêmes moyens ; ils soutiennent en outre que la question dont devait connaître la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, avait trait à des circonstances de fait ; que l'administration n'a pas respecté le caractère contradictoire de la procédure en ce qui concerne l'engagement de location relatif aux déficits fonciers et à la souscription de parts de FCPI ; qu'ils ont produit les justificatifs requis dans les deux cas ; que la société JMSFB exerçait une activité commerciale ;
Vu l'ordonnance du 20 mars 2006 fixant la clôture de l'instruction au 20 avril 2006 à 16h30 ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 8 novembre 2006 à laquelle siégeaient M. Jean-Claude Stortz, président de chambre, M. Alain Dupouy, président-assesseur et M. Jean-Eric Soyez, premier conseiller :
- le rapport de M. Jean-Eric Soyez, premier conseiller,
- les observations de Me de Couessin pour M. et Mme X,
- et les conclusions de M. Pierre Le Garzic, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires :
Considérant qu'en vertu des dispositions de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable, cette commission est notamment consultée sur un désaccord relatif au montant du bénéfice industriel et commercial ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme X avaient imputé sur leur revenu global des années 1995 et 1996 les déficits « industriels et commerciaux » de la société à responsabilité limitée JMSFP ; que, contrairement à ce qu'ils soutiennent, cette imputation impliquait la qualification juridique de l'activité de cette société dans la société en nom collectif Le Prieuré, dont elle était associée ; qu'ainsi, la commission mentionnée ci-dessus n'était pas compétente pour en connaître ;
En ce qui concerne la demande de renseignement du service aux contribuables :
Considérant, d'une part, qu'aucune disposition de la loi fiscale n'impose au service d'adresser une demande de renseignement avant d'adresser une notification de redressement ; d'autre part, que les requérants ne sauraient utilement invoquer la note de la direction générale des impôts du 25 mai 1965, ni les instructions fiscales 13-L. 1511 et 4-G-3324 qui, ayant trait à la procédure d'imposition, ne constituent pas une interprétation formelle de la loi fiscale opposable à l'administration, au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne l'imputation sur le revenu global des déficits de la société JMSFB :
Considérant qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : « Sous réserve des dispositions des articles 8 ter, 239 bis AA et de 155 ter, sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés dans les conditions prévues à l'article 3-IV du décret n° 55-594 du 20 mai 1995 modifié (...) « ; qu'aux termes de l'article 239 bis AA du même code, dans sa rédaction alors applicable : « Les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale, et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs, ainsi que les conjoints, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l'article 8. L'option ne peut être exercée qu'avec l'accord de tous les associés. Elle cesse de produire ses effets dès que des personnes autres que celles prévues dans le présent article deviennent associées « ;
Considérant qu'il résulte de ces dispositions que, pour bénéficier de ce droit d'option dérogatoire, dont les conditions doivent être interprétées strictement, les sociétés à responsabilité limitée doivent exercer de façon exclusive une ou des activités ayant une nature industrielle, commerciale ou artisanale ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société à responsabilité limitée JMSFB a été créée par les requérants en décembre 1995 en vue de la création, l'acquisition, l'exploitation, la gestion, sous forme directe ou indirecte, la location gérance ou la prise de participation dans l'exploitation de tout fonds de commerce lié à l'hébergement en résidence avec services, et particulièrement en maison de retraite médicalisée ; qu'il est constant qu'elle détenait à ce titre 1 100 parts représentant onze pour cent du capital de la société en nom collectif Le Prieuré, qui gère une maison de retraite médicalisée ; qu'il ressort des procès-verbaux d'assemblée générale de cette société en nom collectif, que sa gestion était confiée, entre le 28 juin 1996 et le
25 novembre 1998, à la seule société IGSA ; qu'ensuite, mandat a été donné au collège de ses associés, dont elle était membre, aux seules fins de négocier avec le futur exploitant de la maison de retraite ; qu'ainsi, la société JMSFB ne peut être regardée comme ayant participé à l'exploitation de la maison de retraite médicalisée ; que, dès lors, son activité ne présentait pas un caractère industriel, commercial ou artisanal au sens des dispositions précitées de l'article 239 bis AA ; que, dans ces conditions, et sans que les requérants puissent utilement se prévaloir de la qualité de commerçant que conférerait à la société JMSFB son statut d'associé d'une société en nom collectif, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause l'option qu'elle a exercée en faveur du régime fiscal des sociétés de personnes ;
Considérant que si M. et Mme X invoquent, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures, l'instruction 4 A-7-96 du 1er août 1996 relative aux modalités d'imputation sur le revenu global des activités industrielles et commerciales exercées à titre non professionnel, ils ne sauraient s'en prévaloir utilement à l'encontre des impositions au titre de l'année 1995, dès lors qu'elle est postérieure au délai de déclaration des revenus de cette année ; que, pour les autres impositions en litige, cette instruction ne comporte pas une interprétation de la loi différente de celle énoncée ci-dessus ;
En ce qui concerne les déficits fonciers provenant d'un immeuble situé en secteur sauvegardé :
Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts : « L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) Sous déduction : I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus (...) Toutefois n'est pas autorisée l'imputation (...) 3. Des déficits fonciers, lesquels s'imputent exclusivement sur le revenu foncier des dix années suivantes (...) ; cette disposition n'est pas applicable (...) aux déficits provenant de dépenses autres que les intérêts d'emprunt effectués sur des locaux d'habitation par leurs propriétaires et à leur initiative (...) en vue de la restauration complète d'un immeuble bâti en application de l'article L. 313-1 à L. 313-3 du code de l'urbanisme (...). Les propriétaires prennent l'engagement de les louer nus, à usage de résidence principale du locataire, pendant une durée de six ans « ; qu'il ne résulte pas de ces dispositions qu'elles imposent aux propriétaires d'un immeuble bâti en application de l'article
L. 313-1 à L. 313-3 du code de l'urbanisme de joindre leur engagement de location à leur déclaration de revenus sous peine de perdre le bénéfice de l'imputation sur le revenu global prévue à l'article 156 du code général des impôts ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a ramené de 292 632 francs à 100 000 francs le montant du déficit imputé sur le revenu global de M. et Mme X au titre du logement dont ils sont propriétaires dans le secteur sauvegardé de Bayonne ; que c'est à tort que l'administration a estimé que les requérants ne pouvaient bénéficier de la déduction litigieuse, faute d'avoir produit leur engagement de louer pendant six ans lors de la souscription de leur déclaration de revenus de l'année 1999 ; que, dès lors que ceux-ci ont produit un tel engagement, daté du 10 février 2000, en annexe à leurs observations présentées le 2 février 2001, et faute pour l'administration de contester sérieusement la sincérité de cet engagement, ils doivent être regardés comme ayant satisfait la condition fixée par les dispositions précitées pour obtenir le bénéfice de l'imputation qu'ils demandent ;
En ce qui concerne la réduction d'impôt liée à la souscription de parts de fonds commun de placement dans l'innovation (FCPI) :
Considérant qu'en vertu des dispositions combinées de l'article 199 terdecies OA VI du code général des impôts et de l'article 46 AI quater de l'annexe III au même code, une réduction d'impôt est accordée aux personnes physiques qui souscrivent des parts de FCPI mentionné à l'article 22-1 de la loi n° 88-1201 du 23 décembre 1988, s'ils joignent à leur déclaration de revenus le document, établi lors de la souscription, qui précise le nombre de parts, la date et le montant total de l'investissement réalisé ;
Considérant qu'en se bornant à produire l'attestation de la Société Générale selon laquelle les conditions de fond de la réduction d'impôt litigieuse, étaient bien remplies le 6 août 1999, les requérants ne contestent pas avoir omis de joindre à leur déclaration de revenus le document mentionné ci-dessus ; que, dès lors qu'ils n'ont pas satisfait à l'exigence expressément prévue par les dispositions susmentionnées, M. et Mme X ne sont pas fondés à demander le bénéfice de la réduction d'impôt au titre de la souscription de FCPI ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Rouen a rejeté les conclusions de leurs demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1999, afférentes à la déduction des déficits fonciers effectuée en application de l'article 156-1-3 du code général des impôts, à demander, dans cette mesure, l'annulation du jugement attaqué, et à obtenir que la base de leur imposition soit réduite, à concurrence d'une somme de 29 367 euros (192 632 francs) au titre de cette année ;
Sur l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application de ces dispositions et de mettre à la charge de l'Etat une somme de 500 euros que M. et
Mme X demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La base d'imposition assignée à M. et Mme X au titre de l'impôt sur le revenu pour l'année 1999 est réduite d'une somme de 29 367 euros.
Article 2 : M. et Mme X sont déchargés de la différence entre le montant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des intérêts y afférents auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 1999, et celui résultant de l'article 1er.
Article 3 : Le jugement du 8 février 2005 du Tribunal administratif de Rouen est annulé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : L'Etat versera à M. et Mme X, sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, une somme de 500 euros.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Jacques X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
Copie sera transmise au directeur des services fiscaux chargé de la direction de contrôle fiscal Nord.
Délibéré après l'audience publique du 8 novembre 2006, à laquelle siégeaient :
- M. Jean-Claude Stortz, président de chambre,
- M. Alain Dupouy, président-assesseur,
- M. Jean-Eric Soyez, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 22 novembre 2006.
Le rapporteur,
Signé : J.E. SOYEZ
Le président de chambre,
Signé : J.C. STORTZ
Le greffier,
Signé : G. VANDENBERGHE
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
Pour expédition conforme
Le greffier
G. VANDENBERGHE
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N°05DA00375
