Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme A... B... ont demandé au tribunal administratif de Limoges de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015.
Par un jugement n° 1902216 du 10 février 2022, le tribunal administratif de Limoges a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 6 avril 2022, M. et Mme B..., représentés par Me Barriere, demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1902216 du tribunal administratif de Limoges du 10 février 2022 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
Sur la régularité du jugement attaqué :
- les premiers juges ont insuffisamment motivé le rejet du moyen tenant à l'existence d'une prise de position formelle opposable à l'administration au sens des dispositions des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
- l'absence de remise en cause par le service du montant de 711 855 euros qu'ils ont mentionné en tant que plus-value en report d'imposition dans leur déclaration de revenus de 2014 vaut prise de position formelle de l'administration sur le montant de ladite plus-value faisant obstacle au rehaussement contesté au sens des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales.
Par un mémoire enregistré le 3 octobre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement partiel prononcé et au rejet du surplus de la requête.
Il soutient que les moyens développés par les requérants ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 15 septembre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 16 octobre 2023.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C...,
- les conclusions de M. Gueguein, rapporteur public,
- les observations de Me Barrière représentant M. et Mme B....
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme B... ont déclaré dans leur déclaration de revenus établie au titre de l'année 2015 une plus-value mobilière en report d'imposition d'un montant de 154 285 euros. Par une proposition de rectification du 7 décembre 2018, l'administration a remis en cause le montant de cette plus-value en report, taxable en 2015, et a informé les époux B... qu'elle comptait le porter à 709 593 euros. Elle a notifié en conséquence à M. et Mme B... des rehaussements de cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, pour un montant de 385 690 euros. Ces impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 30 juin 2019. M. et Mme B... ont présenté une réclamation préalable le 22 juillet 2019, rejetée par l'administration le 31 octobre 2019. Par la présente requête, M. et Mme B... relèvent appel du jugement du 10 février 2022 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté leur demande de décharge de ces impositions supplémentaires.
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés ".
3. Les requérants soutiennent que les premiers juges ont insuffisamment motivé leur jugement dès lors qu'ils ont porté une " appréciation subjective " sur le moyen tiré de l'existence d'une prise de position formelle opposable à l'administration au sens des dispositions des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales. Toutefois, il résulte des termes du jugement qu'en indiquant au point 4 que la seule circonstance que l'administration n'ait pas remis en cause la pertinence du montant de 711 855 euros qu'ils avaient eux-mêmes déclaré, n'implique pas qu'elle puisse être regardée, au sens de ces dispositions, comme ayant formellement pris position, les premiers juges ont expliqué, de manière suffisamment motivée, les raisons pour lesquelles ils écartaient ledit moyen. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité du jugement doit être écarté.
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
4. D'une part, aux termes du I ter de l'article 160 du code général des impôts en vigueur en 1998 : " (...) 4. L'imposition de la plus-value réalisée à compter du 1er janvier 1991 en cas d'échange de droits sociaux résultant d'une opération de fusion, scission ou d'apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés peut être reportée dans les conditions prévues au II de l'article 92 B (3). Il en est de même lorsque l'échange des titres est réalisé par une société ou un groupement dont les associés ou membres sont personnellement passibles de l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société ou le groupement. Les conditions d'application sont précisées par décret (...) ". Par ailleurs, la plus-value ou la fraction de plus-value qui a bénéficié d'un ou plusieurs reports d'imposition successifs est imposable au titre de l'année au cours de laquelle les titres reçus lors de la dernière opération ayant bénéficié du report sont cédés, rachetés, remboursés ou annulés. Les modalités d'imposition applicables sont celles en vigueur au titre de l'année d'expiration du report d'imposition.
5. D'autre part, aux termes l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ". Aux termes de l'article L. 80 B de ce livre : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. / Un décret en Conseil d'Etat précise les modalités d'application du présent 1°, notamment le contenu, le lieu ainsi que les modalités de dépôt de cette demande ".
6. Il résulte de l'instruction que M. et Mme B... ont apporté en 1998 à la société Gestion Malcroix, devenue SAS Groupe B..., des actions qu'ils détenaient dans les sociétés Poids Lourds Service et Auto Service, pour un montant total de 3 304 790 euros rémunéré par l'attribution de 216 780 parts sociales d'une valeur unitaire de 15,24 euros. Ce faisant, ils ont réalisé, au cours de l'année 1998, une plus-value de cession de valeurs mobilières à hauteur de 3 274 543 euros qu'ils ont placée sous le régime du report d'imposition prévu par le 4 du I ter de l'ancien article 160 du code général des impôts qui s'appliquait aux échanges de titres résultant d'apports à une société soumise à l'impôt des sociétés. Ils ont par la suite déclaré en report cette plus-value sur chacune de leurs déclarations de revenus souscrites au titre des années 1999 à 2013 incluse. A la suite de donations réalisées en 2000 et 2014 d'une partie de ces parts sociales au bénéfice de leurs deux enfants, les époux B... ont, à l'occasion de la souscription de leur déclaration de revenu global afférente aux revenus de l'année 2014, modifié le montant de 3 274 543 euros déclaré jusqu'alors en tant que plus-value en report d'imposition pour le ramener à 711 855 euros. Les époux B... ayant cédé, au cours de l'année 2015, les dernières actions qu'ils détenaient en pleine propriété dans la société Groupe B..., cet évènement a mis un terme au report d'imposition rendant la plus-value d'apport réalisée en 1998 imposable au titre de l'année 2015. Lors du dépôt de leur déclaration des revenus 2015, les époux B... ont déposé concomitamment une note valant " mention expresse " précisant les modalités de calcul de la plus-value résultant de la cession de titres qui avaient été reçus en rémunération de l'apport de 1998 et notamment le montant de la plus-value taxable en report d'imposition qu'ils ont établi à 154 285 euros, en partant de ce qui était indiqué sur leur déclaration n° 2042 (ligne UT) soit 711 855 euros.
7. Toutefois, il résulte de l'instruction, comme indiqué précédemment, que la plus-value d'apport réalisée en 1998 par les requérants portait sur un total de 216 780 parts sociales. Comme l'ont relevé les premiers juges, au titre de l'année 2015, les époux B... devaient, pour l'impôt sur les revenus et les contributions sociales, être imposés sur la base d'un prorata post-donation de 46 984 parts sociales, soit 21,67 % du total des 216 780 parts sociales objet de la plus-value de 1998. Pour 2015, le montant du prorata de la plus-value en report d'imposition correspondait donc à 21,67 % de 3 274 543 euros, soit 709 593 euros, et non le montant de 154 285 euros déclaré par les requérants, qui ont appliqué à tort ce taux de 21,67 % à la somme de 711 855 euros qu'ils ont déclarée en 2014.
8. Les requérants se prévalent, comme unique moyen au soutien de leur appel, de la prise de position formelle de l'administration du fait de ne pas avoir contesté le montant de 711 855 euros à partir duquel la plus-value en report d'imposition devait être calculée, tel qu'ils l'ont déclaré dans la mention expresse qu'ils ont déposée au pied de leur déclaration d'impôt sur le revenu 2014, et du fait pour l'administration d'avoir reporté ce montant sur l'imprimé 2042 de l'année 2015 dans sa version préremplie. Ils soutiennent que c'est à bon droit qu'ils ont calculé le montant de la plus-value taxable en report d'imposition sur la base de la plus-value restant en report tel que validée par l'administration pour un montant de 711 855 euros. Toutefois, comme l'ont considéré à juste titre les premiers juges, la circonstance que l'administration n'ait pas remis en cause la pertinence de ce montant lors de la déclaration 2014, ou qu'elle l'ait reporté dans la version préremplie de la déclaration 2015, n'implique pas que celle-ci puisse être regardée, au sens des articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales, comme ayant formellement pris position sur le fait que le montant du prorata de la plus-value en report d'imposition correspondant à 21,67 % comme détaillé au point 7, devait s'appliquer sur ce montant de 711 855 euros et non, comme il se devait, sur le montant initial de la plus-value en report d'imposition depuis 1998 de 3 274 543 euros. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales doit être écarté.
9. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement contesté, le tribunal administratif de Limoges a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015.
Sur les frais liés au litige :
10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
DECIDE :
Article 1 : La requête de M. et Mme B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Une copie en sera adressée à la direction régionale de contrôle fiscal Sud-Ouest.
Délibéré après l'audience du 12 décembre 2023 à laquelle siégeaient :
Mme Elisabeth Jayat, présidente,
M. Sébastien Ellie, premier conseiller,
Mme Héloïse Pruche-Maurin, première conseillère,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 janvier 2024.
La rapporteure,
Héloïse C...
La présidente,
Elisabeth Jayat
La greffière,
Virginie Santana
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N° 22BX01022
