France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 4ème chambre, 05 avril 2022, 19BX04621

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société " Comptoir appaméen des viandes ", a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer, d'une part, la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2015 ainsi que des amendes mises à sa charge sur le fondement de l'article 1737-I du code général des impôts au titre des années 2013, 2014 et 2015, d'autre part la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2015 ainsi que des amendes mises à sa charge sur le fondement de l'article 1737-I du code général des impôts au titre des années 2013, 2014 et 2015.

Par un jugement n° 1802490, 1802540 du 1er octobre 2019, le tribunal a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 29 novembre 2019, et un mémoire enregistré le 12 avril 2021, la société " Comptoir appaméen des viandes ", représentée par Me Sérée de Roch demande à la cour :

1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Toulouse du 1er octobre 2019 ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2015 ainsi que des amendes mises à sa charge sur le fondement de l'article 1737-I du code général des impôts au titre des années 2013, 2014 et 2015 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

En ce qui concerne la régularité de la procédure :

- la durée de la vérification de comptabilité qui est supérieure à trois mois est irrégulière, tous les fichiers comptables ayant été remis à l'administration avant ce terme ; l'administration ne saurait prétexter une absence de valeur probante de sa comptabilité aux fins de prolonger le délai de vérification sans commettre un détournement de procédure ; l'administration ne saurait, en outre, invoquer le mécanisme de prorogation des délais issu du III de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, pour justifier le non-respect des délais de procédure applicables dès lors qu'elle avait opté pour l'option c de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales le 12 avril 2016 et avait remis l'intégralité de ses fichiers dès le 30 septembre 2016, de sorte que même en tenant compte du mécanisme de prorogation des délais issu de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, le contrôle ne pouvait durer plus de six mois ;

- la procédure d'imposition est irrégulière car en méconnaissance de la charte du contribuable vérifié, la proposition de rectification du 16 décembre 2016 interruptive de prescription n'a pas précisé que la vérification se poursuivait ;

- en méconnaissance de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, l'administration ne lui a pas permis de faire un choix éclairé entre les trois options qui lui ont été offertes ; l'administration n'a, de même, aucunement indiqué les opérations à effectuer ni donner les informations nécessaires concernant la nature même des recherches ; le courrier du 7 avril 2016 dans lequel le vérificateur a informé la société de sa volonté de mettre en œuvre des traitements informatiques est trop vague, l'administration fiscale s'étant purement et simplement abstenue de fournir une liste précise et détaillée des fichiers et tables qui devaient faire l'objet de traitements informatiques alors d'ailleurs qu'elle a eu accès, dès le début des opérations de contrôle, à la documentation du logiciel de gestion utilisé ; la doctrine fiscale prévoit aussi que le vérificateur décrit la nature des investigations ; en outre, le BOI-CFIOR- 60-40-30 du 07 juin 2017 prévoit que l'administration doit communiquer la nature et les résultats des traitements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification ;

- en méconnaissance de l'article L. 47 A II du livre des procédures fiscales, le service ne l'a pas informée des nom et adresse administrative de la personne qui réalise les traitements informatiques, qu'il s'agisse du vérificateur lui-même ou d'un agent spécialisé qui agit sur délégation de ce dernier ; le courrier du 7 avril 2016 ne fournit aucune indication de l'identité et de l'adresse de l'agent qui a procédé matériellement aux traitements informatiques ;

- elle a été privée d'un débat oral et contradictoire dans la mesure où l'administration a conclu d'autorité que toutes les ventes au comptant réalisées par la société étaient couvertes par des factures de complaisance mais sans s'informer sur les pratiques de consommation des clients ; l'administration redresse ainsi en recettes des sommes déjà déclarées ; il en va de même pour la pénalité de 50 % prévue à l'article 1731-1 du code général des impôts ;

- la proposition de rectification en date du 06 avril 2017 est insuffisamment motivée s'agissant des suppléments d'impôt sur les sociétés sur le fondement de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; il en va de même pour les amendes au titre de l'article 1731-1 du code général des impôts ; s'agissant d'un vice substantiel, la décharge totale des impositions s'impose en vertu de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales ; l'application de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales doit aussi conduire à constater que les droits de la défense ont été méconnus ;

- la teneur de la réponse aux observations à la proposition de rectification du 6 avril 2017 est insuffisante ;

- compte tenu du désaccord persistant entre le contribuable et l'administration sur le bien-fondé des rectifications, l'administration fiscale ne pouvait pas lui refuser la saisine de la commission départementale des impôts direct et des taxes sur le chiffre d'affaires ; la demande portait sur des questions de fait ; le fait de rayer, dans la réponse aux observations du contribuable, la mention de la faculté de saisir une commission, alors même que le contribuable était en droit de la saisir, constitue une irrégularité de la procédure d'imposition qui doit entraîner la décharge des impositions en litige ;

- elle n'a pas reçu de mise en demeure préalable à l'infliction de l'amende ;

En ce qui concerne la mise en recouvrement:

- les dispositions de l'article R. 256-1 du code général des impôts ont été méconnues ; d'une part, cet avis de mise en recouvrement se borne à indiquer qu'il correspond à des amendes établies au titre des années 2013, 2014 et 2015, sans davantage de précision sur le fondement légal des amendes et la nature de 1'imposition établie ; elle se prévaut, à ce titre, sur le fondement de 1'article L. 80 A al 2 du livre des procédures fiscales de la doctrine fiscale référencée BOI-REC-PREA-10-10-20-20150717 §70 ; d'autre part, l'avis de mise en recouvrement porte la mention erronée d'une réponse aux observations du contribuable le 2 juin 2017 ;

En ce qui concerne le délai de reprise :

- conformément à l'article L. 188 du livre des procédures fiscales, l'amende mise à sa charge sur l'année 2013 est prescrite ; les amendes liées aux infractions en matière de facturation au titre de l'année 2013 ne pouvaient être mises en recouvrement que jusqu'au 31 décembre 2016 dès lors que les amendes fiscales sanctionnant les manquements en matière de facturation sont liées à la TVA ;

En ce qui concerne le bien fondé des impositions :

- l'amende appliquée à raison des ventes d'un poids inférieur à 100 kg est irrégulière puisque l'article 1731 I du code général des impôts précise qu'il ne s'applique pas aux ventes au détail ; les extraits de son Kbis et les attestations de ses clients démontrent qu'elle vendait ses produits à des particuliers ; les factures incomplètes constituaient de simples bons de caisse ; les rehaussements conduisent à une double imposition ; subsidiairement, l'amende doit être réduite de 5 % dès lors que les relevés effectués par la vérificatrice sont tous extraits de sa comptabilité ;

- les rectifications en matière de TVA sont infondées dès lors que l'administration n'a procédé à aucune rectification de son chiffre d'affaires mais seulement à des déductions dont les montants ont été comptabilisés HT alors qu'ils auraient dû être comptabilisés TTC ; au surplus, l'administration n'a aucunement fait application du taux réduit de TVA, alors même que les prestations de préparation des viandes sont soumises à un taux réduit lorsqu'elles sont consécutives à l'abattage et réalisées par celui qui a procédé à cette dernière opération ; tel est le sens de la réponse ministérielle publiée au journal officiel de l'assemblée nationale et de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne et du Conseil d'Etat ;

En ce qui concerne les pénalités :

- les intérêts de retard sont infondés, eu égard à l'absence de bien fondé des redressements, à sa bonne foi et à la circonstance que le taux de 4,80 % appliqué, qui comporte par essence un caractère répressif, est supérieur au taux du marché monétaire et financier alors en vigueur ; la Cour Européenne des Droits de l'Homme a déjà tranché cette question en jugeant que les intérêts de retard ont davantage une fonction dissuasive vis à vis des fraudeurs que réparatrice d'un quelconque préjudice subi par le Trésor ;

- les " pénalités " mises à sa charge sont insuffisamment motivées en méconnaissance de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 15 juin 2020 et 7 mai 2021, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par la requérante ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 16 avril 2021, la clôture d'instruction a été fixée en dernier lieu au 10 mai 2021 à 12 heures.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Nicolas Normand,

- et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit :

1. La société " Comptoir appaméen des viandes ", dont le siège social est situé à Pamiers (Ariège) et qui exerce une activité de production de viande de boucherie a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 30 mars 2016 au 5 avril 2017 portant sur la période allant du 1er juillet 2012 au 30 juin 2015 étendue au 31 décembre 2015 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Par une proposition de rectification du 16 décembre 2016, l'administration l'a informée qu'elle envisageait de lui infliger une amende de 22 432 euros, sur le fondement de l'article 1737-I du code général des impôts, au titre de l'exercice clos en 2013. Par une proposition de rectification du 6 avril 2017, l'administration fiscale a informé la société qu'elle envisageait de lui infliger une amende fiscale de 3 361 euros au titre de l'année 2014 et de 2 701 euros au titre de l'année 2015, ainsi que des rehaussements d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014 et en 2015. Après que celle-ci ait présenté ses observations les 10 février et 6 juin 2017, l'administration a réduit l'amende fiscale à 18 898 euros au titre de l'année 2013 et maintenu les amendes au titre des années 2014 et 2015 ainsi que l'imposition supplémentaire d'impôt sur les sociétés, dans sa réponse aux observations du contribuable datée du 4 juillet 2017. Les impositions supplémentaires et amendes fiscales prévues par l'article 1737-I du code général des impôts ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2017. La société " Comptoir appaméen des viandes " relève appel du jugement du tribunal administratif de Toulouse du 1er octobre 2019 qui a rejeté sa demande tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2015 ainsi que des amendes mises à sa charge sur le fondement de l'article 1737-I du code général des impôts au titre des années 2013, 2014 et 2015.

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, aux termes du I de l'article L. 52 dans sa rédaction applicable du livre des procédures fiscales : " Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : / 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts (...). ". L'article 302 septies A du code général des impôts, dans sa version applicable au litige, prévoit : " I. Il est institué par décret en Conseil d'Etat un régime simplifié de liquidation des taxes sur le chiffre d'affaires dues par les personnes dont le chiffre d'affaires, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'exploitation au cours de l'année civile, n'excède pas 783 000 euros, s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement, ou 236 000 euros, s'il s'agit d'autres entreprises. (...) ". Il résulte de ces dispositions qu'une vérification de comptabilité peut durer plus de trois mois lorsque le chiffre d'affaires de la société contrôlée excède les seuils fixés par l'article 302 septies A du code général des impôts pour l'activité qu'elle exerce.

3. Il résulte de l'instruction que la société requérante a déclaré au titre des exercices clos le 30 juin 2013, le 30 juin 2014 et le 30 juin 2015 concernés par la procédure de vérification de comptabilité les sommes respectives de 7 340 638 euros, 7 236 755 euros et 6 931 384 euros, montants supérieurs au seuil prévu par l'article 302 septies A précité du code général des impôts. C'est à cet égard, sans portée utile, qu'elle fait valoir que tous ses fichiers comptables ont été remis à l'administration avant le terme des trois premiers mois du contrôle et que l'administration ne saurait prétexter une absence de valeur probante de sa comptabilité aux fins de prolonger le délai de vérification sans commettre un détournement de procédure. En outre, contrairement à ce que soutient la requérante, les dispositions du III de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales en vertu desquelles, en cas de mise en œuvre - comme en l'espèce - du II de l'article L. 47 A selon lequel " la limitation à trois mois de la durée de la vérification sur place est prorogée de la durée comprise entre la date du choix du contribuable pour l'une des options prévues à cet article pour la réalisation du traitement et, respectivement selon l'option choisie, soit celle de la mise à disposition du matériel et des fichiers nécessaires par l'entreprise, soit celle de la remise des résultats des traitements réalisés par l'entreprise à l'administration, soit celle de la remise des copies de fichiers nécessaires à la réalisation des traitements par l'administration. ", ne s'appliquent pas aux contribuables dont le chiffre d'affaires dépasse les seuils précités. Il suit de là que c'est à tort que la requérante soutient que la vérification de comptabilité ne pouvait excéder trois mois.

4. En deuxième lieu, si la charte des droits et obligations du contribuable vérifié est rendue opposable à l'administration par l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, celle-ci doit faire l'objet d'une lecture stricte. Si la requérante fait valoir que la charte alors applicable indique que la fin du contrôle est matérialisée par l'envoi, soit d'un avis d'absence de redressement, soit d'une notification de redressements c'est à dire de l'acte par lequel le vérificateur fait connaître les redressements qu'il envisage à l'issue du contrôle, la requérante a effectivement reçu une proposition de rectification datée du 16 décembre 2016 couvrant son exercice clos en 2013, et une proposition de rectification datée du 6 avril 2017 couvrant ses exercices clos en 2014 et 2015. Contrairement à ce que soutient la requérante, cette charte ne prévoit pas que la première proposition de rectification adressée au contribuable, qui ne couvre qu'une partie des exercices contrôlés, doive préciser que la vérification se poursuit pour les autres exercices contrôlés. Au demeurant, la proposition de rectification du 16 décembre 2016 précise bien que les rehaussements éventuels afférents à la période du 1er juillet 2013 au 31 décembre 2015 feront l'objet d'une proposition de rectification ultérieure.

5. En troisième lieu, aux termes du II de l'article L. 47 A dans sa rédaction alors applicable du livre des procédures fiscales : " En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification (...) c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration, dans les quinze jours suivant la formalisation par écrit de son choix, les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Les copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées. L'administration détruit, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis. ".

6. Il résulte de ces dispositions que le vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés est tenu d'indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des investigations qu'il souhaite effectuer, c'est-à-dire les données sur lesquelles il entend faire porter ses recherches ainsi que l'objet de ces investigations, afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par ces dispositions. Le vérificateur n'est, à cet égard et conformément aux dispositions du b du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, tenu de préciser au contribuable la description technique des travaux informatiques à réaliser en vue de la mise en œuvre de ces investigations que si celui-ci a fait ensuite le choix d'effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification.

7. En outre, aux termes aux termes du III D de l'article L. 47 A dans sa rédaction alors applicable du livre des procédures fiscales " L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non, au choix de ce dernier, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. L'administration détruit, avant la mise en recouvrement, la copie des fichiers mentionnée au A du présent III. " et en vertu du IV de 1'article 13 du livre des procédures fiscales " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements ".

8. Il résulte de l'instruction que par un courrier du 7 avril 2016, le service vérificateur a informé la société requérante que dans le cadre de la vérification de comptabilité effectuée, il envisageait de mettre en œuvre conformément aux dispositions de l'article L. 47 A-II du livre des procédures fiscales, le traitement visant à rapprocher le montant des factures émises et le montant des ventes déclarées en comptabilité et la TVA collectée s'y rapportant et à contrôler par facture la cohérence entre le client facturé, le lieu de livraison et les quantités de viande vendues. Il a également précisé que ce traitement visait à vérifier la présence de mentions obligatoires devant figurer sur les factures et à contrôler la séquentialité de la numérotation des factures clients. Il a aussi informé la société qu'elle devait tenir à sa disposition l'ensemble des données de facturation (notes d'avoir comprises) pour la période du 1er juillet 2012 au 31 décembre 2015, enregistrées dans le logiciel de gestion de l'entreprise, contenant notamment les lignes de facture détaillées (quantités vendues, nom des clients et adresse de livraison) et les entêtes de facture. Il était également précisé qu'aux termes des dispositions prévues au paragraphe II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, l'entreprise avait le choix, pour accéder à la demande de 1'administration, entre la mise à disposition du vérificateur dans l'entreprise, du matériel et des fichiers nécessaires aux opérations de contrôle sur place (article L. 47 A-II, a), la remise des résultats à l'administration des traitements réalisés (article L. 47 A-II, b) auquel cas les résultats des traitements devaient être remis sous forme dématérialisée répondant aux normes fixées à l'article L. 47 A-2 du livre des procédures fiscales et la remise des copies de fichiers à l'administration pour lui permettre de réaliser elle-même les traitements (article L. 47 A-II, c ). Cette demande a été réitérée le 10 août 2016. En réponse à cette demande, la société a décidé de choisir l'option c par un courrier du 12 avril 2016.

9. De première part, dès lors que l'administration n'était pas tenue d'indiquer qu'elle souhaitait disposer de fichiers relatifs à la ventilation des recettes par mode de règlement, par taux de TVA, par type de produit, ainsi que l'historique vente et d'indiquer, pour chacun d'entre eux, le nom de la table de données correspondante et ce alors même qu'elle avait accès, dès le début des opérations de contrôle, à la documentation du logiciel de gestion utilisé par la SA Comptoir Appaméen Des Viandes, les mentions précitées contenues dans le courrier du 7 avril 2016 étaient suffisantes pour permettre à la société d'exercer, en toute connaissance de cause, son choix entre les trois options prévues par le II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales.

10. De deuxième part, si le II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales impose au vérificateur de communiquer au contribuable les résultats des contrôles des traitements informatisés au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification, il résulte de l'instruction que les deux propositions de rectification en litige comportent en annexe ces informations. Par suite, le moyen invoqué manque en fait.

11. De troisième part, les dispositions précitées du livre des procédures fiscales n'imposent aucun formalisme particulier pour la communication du nom et de l'adresse administrative de l'agent chargé des traitements informatiques nécessaires au contrôle d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés. En l'espèce, cette communication a été régulièrement effectuée par l'administration, dès lors que le courrier précité du 7 avril 2016 porte le nom et l'adresse administrative de l'agent concerné. Les propositions de rectification adressées à la société font d'ailleurs référence à ce courrier et la société n'a pas contesté sa teneur au cours de la procédure contradictoire. Le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales doit donc être écarté.

12. En quatrième lieu, en vertu des dispositions combinées des articles L. 47 et L. 52 du livre des procédures fiscales, la vérification de comptabilité se déroule, en principe, sur place dans des conditions permettant la tenue d'un débat oral et contradictoire entre le vérificateur et le représentant du contribuable ou son mandataire. Dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat.

13. Il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité de la société a été engagée sur place à Pamiers à son siège, le 31 mars 2016, en présence de M. Frédéric Amardeil, président de la société. Le service vérificateur est intervenu à de nombreuses reprises dans l'entreprise notamment les 7 et 21 avril 2016 puis les 3, 18 et 24 mai, le 12 juillet, les 9, 24 août, le 20 septembre, le 23 novembre, le 14 décembre 2016, date à laquelle une réunion de synthèse relative à l'exercice clos en 2013 s'est déroulée en présence du président de la société, puis le 15 février 2017, le 21 et 28 mars 2017 et le 5 avril 2017, date à laquelle une réunion de synthèse relative aux années 2014 et 2015 s'est déroulée en présence du président de la société. La société requérante n'apporte aucun élément de nature à démontrer que la vérificatrice se serait opposée par son comportement à tout échange. Dans ces conditions, la requérante ne saurait prétendre avoir été privée d'un débat oral et contradictoire durant le contrôle.

14. En cinquième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation [...] Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ".

15. De première part, ainsi que l'a jugé à juste titre le tribunal dont il y a lieu d'adopter les motifs du jugement " Il résulte de l'instruction que les propositions de rectification mentionnent les dispositions applicables, les périodes concernées, les motifs conduisant l'administration à considérer que des factures de complaisance ont été émises et le montant des impositions supplémentaires et amendes fiscales, ainsi que leur mode de calcul. Il s'ensuit qu'elles étaient suffisamment motivées pour permettre à la société requérante de formuler utilement ses observations et n'ont par conséquent pas porté atteinte aux droits de la défense. ".

16. De seconde part, la requérante soutient que ses observations du 6 juin 2017 à la proposition de rectification du 6 avril 2017 dans lesquelles elle se prévalait de son objet social et de la circonstance que le seuil des 20 kilos de viande vendues retenu par l'administration pour rectifier ces ventes n'était pas pertinent n'ont pas fait l'objet d'une réponse motivée de la part de l'administration. Il résulte pourtant de la réponse à ses observations en date du 4 juillet 2017 que le service a répondu à la société sur ces deux points. Le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit donc être écarté.

17. En sixième lieu, aux termes de l'article L 59 A du livre des procédures fiscales : " La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles, à l'exception de la qualification des dépenses de recherche mentionnées au II de l'article 244 quater B du code général des impôts ; 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du même code ; 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 6° et du 1 du 7° de l'article 257 du même code. II. Dans les domaines mentionnés au I, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit. Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, la commission peut se prononcer sur le caractère anormal d'un acte de gestion, sur le principe et le montant des amortissements et des provisions ainsi que sur le caractère de charges déductibles ou d'immobilisation. ".

18. Il résulte de l'instruction que dans sa réponse aux observations du 4 juillet 2017, l'administration fiscale a rayé la possibilité pour la société requérante de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, que la société a néanmoins présenté le 29 juillet 2017 une demande tendant à la saisine de cette commission et que le 26 septembre 2017, l'administration a refusé de faire droit à cette demande.

19. D'une part, dans les observations qu'elle a présentées les 10 février et 6 juin 2017, la société requérante a indiqué s'agissant de la réintégration des loyers du véhicule VOLKSWAGEN GOLF pris en crédit-bail qu'il n'y avait " apparemment rien à contester sur cette rectification " et qu'elle " demande l'annulation de l'ensemble de cette vérification pour le dépassement du délai de 3 mois, elle rectifiera elle-même en fin d'erreur ". En se bornant à critiquer la régularité de la procédure d'imposition et à reconnaître le bien fondé des rectifications mises à sa charge en matière de chiffre d'affaires, la société requérante ne peut être regardée comme ayant exprimé un désaccord sur les redressements mis à sa charge qui aurait justifié que l'administration lui offre la possibilité de saisir la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. D'autre part, le litige relatif à l'application de l'amende fiscale prévue par l'article 1737-I du code général des impôts ne relève pas de la compétence de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Il s'ensuit que c'est à bon droit que l'administration a rayé la mention relative à la saisine de cette commission dans sa réponse aux observations du contribuable, puis qu'elle a refusé sa saisine par courrier du 4 septembre 2017.

20. En septième lieu, si la requérante soutient qu'elle n'a pas " souvenir " d'avoir reçu une mise en demeure préalable aux amendes qui lui ont été infligées, ni les dispositions de l'article 1737 I 1 qui constituent la base légale des amendes mises à sa charge ni aucune autre disposition ou principe n'obligent l'administration fiscale à adresser au contribuable une mise en demeure préalablement aux propositions de rectifications informant ce contribuable qu'elle envisage de lui infliger des amendes.

En ce qui concerne la régularité de l'avis de mise en recouvrement :

21. Aux termes de l'article R 256-1 du livre des procédures " L'avis de mise en recouvrement prévu à l'article L. 256 indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. L'avis de mise en recouvrement mentionne également que d'autres intérêts de retard pourront être liquidés après le paiement intégral des droits. Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification, il fait référence à la proposition prévue à l'article L. 57 ou à la notification prévue à l'article L. 76 et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. ".

22. D'une part, il résulte de l'instruction que les droits et pénalités correspondants aux rappels notifiés ont donné lieu à l'émission d'un avis de mise en recouvrement n° 17/10/05.007 du 31 octobre 2017 mentionnant pour les amendes 2013, la proposition de rectification du 12 décembre 2016 et la réponse aux observations du contribuable du 2 juin 2017 et pour les amendes 2014 et 2015, la proposition de rectification du 6 avril 2017 et la réponse aux observations du contribuable du 4 juillet 2017. Dans ces conditions, la circonstance que l'avis de mise en recouvrement indique qu'il correspond à des amendes établies au titre des années 2013, 2014 et 2015, sans davantage de précision sur le fondement légal des amendes et la nature de 1'imposition établie est sans influence sur sa régularité.

23. D'autre part, sont exclues du champ d'application de la garantie contre les changements de doctrine prévue par l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les doctrines relatives à la procédure d'imposition de sorte que la requérante n'est pas fondée à se prévaloir de la doctrine fiscale référencée BOI-REC-PREA-10-10-20-20150717 §70 pour soutenir que l'avis de mise en recouvrement est entaché d'irrégularités.

24. Enfin, les erreurs matérielles entachant un avis de mise en recouvrement sont sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition dès lors qu'elles n'ont pu induire le contribuable en erreur sur le montant ou l'origine des droits, intérêts de retard ou pénalités mis en recouvrement. Si pour l'amende de l'année 2013, l'avis de mise en recouvrement mentionne la réponse aux observations du contribuable du 2 juin 2017 alors que cette réponse est intervenue le 4 juillet 2017, cette erreur matérielle qui n'a pas pu induire en erreur le contribuable sur le montant ou l'origine des droits, intérêts de retard et pénalités mis en recouvrement et ne l'a pas privé de la possibilité de contester utilement ces impositions est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition.

En ce qui concerne le délai de reprise :

25. Aux termes de l'article L 188 du livre des procédures fiscales : " Le délai de prescription applicable aux amendes fiscales concernant l'assiette et le paiement des droits, taxes, redevances et autres impositions est le même que celui qui s'applique aux droits simples et majorations correspondants. Pour les autres amendes fiscales, la prescription est atteinte à la fin de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle les infractions ont été commises. ". Aux termes de l'article L 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. ".

26. Il résulte de l'instruction que les rehaussements envisagés au titre de l'année 2013 ont été notifiés par la proposition de rectification du 16 décembre 2016 interruptive de prescription. La société ne peut donc valablement soutenir que le délai de reprise de l'amende mise à sa charge au titre de l'année 2013 avait expiré à la date du 31 octobre 2017 à laquelle elle a été mise en recouvrement.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'amende fiscale infligée sur le fondement de l'article 1737-I du code général des impôts :

27. En premier lieu, en l'absence d'impositions supplémentaires mises à la charge de la société requérante en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA), c'est sans portée utile qu'elle soutient que les rectifications en matière de TVA sont infondées en ce que l'administration n'a procédé à aucune rectification de son chiffre d'affaires et en ce que l'administration n'a aucunement fait application du taux réduit de TVA.

28. En deuxième lieu, aux termes de l'article 1737 du code général des impôts : " I. Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; 2. De la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle ; 3. De la transaction, le fait de ne pas délivrer une facture. Le client est solidairement tenu au paiement de cette amende. Toutefois, lorsque le fournisseur apporte, dans les trente jours de la mise en demeure adressée par l'administration fiscale, la preuve que l'opération a été régulièrement comptabilisée, il encourt une amende réduite à 5 % du montant de la transaction ; (...) Les dispositions des 1 à 3 ne s'appliquent pas aux ventes au détail et aux prestations de services faites ou fournies à des particuliers (...) ". Aux termes du II de l'article 289 du même code : " Un décret en Conseil d'Etat fixe les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures. Ce décret détermine notamment les éléments d'identification des parties, les données concernant les biens livrés ou les services rendus et celles relatives à la détermination de la taxe sur la valeur ajoutée. ". Aux termes de l'article 242 nonies A de l'annexe II à ce code : " I. Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures en application du II de l'article 289 du code général des impôts sont les suivantes : / 1° Le nom complet et l'adresse de l'assujetti et de son client (...) ". Il appartient à l'administration, lorsqu'elle a mis en recouvrement une amende fiscale sur le fondement des dispositions du I de l'article 1737 du code général des impôts, d'apporter la preuve que les faits retenus à l'encontre du redevable entrent bien dans les prévisions de ces dispositions. Il lui appartient à ce titre d'établir soit que le contribuable a sciemment dissimulé ou travesti l'identité de ses clients, soit que les omissions constatées sur des factures avaient pour objet, de la part du contribuable concerné, de travestir ou dissimuler l'identité véritable de ses clients et ne résultaient pas d'une simple négligence. Ces principes ne s'appliquent pas aux ventes au détail et aux prestations de services faites ou fournies à des particuliers.

29. Il résulte de l'instruction que l'administration a constaté la présence de nombreuses factures irrégulières, ne mentionnant pas le nom ou l'adresse de ses clients ou comportant des noms imprécis, sous la forme d'un simple prénom ou même d'un sobriquet, ou faux, ne correspondant à aucun professionnel identifiable, comptabilisées au compte 4263 " clients divers ". En outre, elle a relevé que les logiciels commercial et comptable de la société impliquaient obligatoirement de remplir l'identité et l'adresse des clients et que l'absence de ces mentions ne peut dès lors résulter d'une négligence, que le gérant a admis que certaines ventes réalisées à des clients bouchers étaient comptabilisées au compte 4263 alors même qu'ils avaient un compte à leur nom, que les explications du gérant sont incohérentes dès lors que certaines ventes pour lesquelles il a déclaré ne pas connaître l'identité des clients ont été livrées à domicile. Ce faisant, le service établit que la société a reçu des sommes de ses clients dont elle a sciemment dissimulé ou travesti l'identité ou l'adresse et qu'elle a dissimulé ou travesti les éléments d'identification des factures qu'elle a émises. Le service a ainsi infligé à la société des amendes au titre de ses exercices 2013, 2014 et 2015 d'un montant respectif de 18 897 euros, 3 361 euros et 2 701 euros.

30. De première part, dès lors que le service a constaté que la société requérante avait reçu des sommes de ses clients dont elle a dissimulé ou travesti l'identité, c'est sans portée utile qu'elle soutient qu'elle ne délivrait pas des factures mais de simples bons de caisse.

31. De deuxième part, si la société requérante soutient que l'amende appliquée à raison des ventes d'un poids inférieur à 100 kg est irrégulière en ce que l'article 1731 I du code général des impôts précise qu'il ne s'applique pas aux ventes au détail et que " les ariégeois sont connus pour être de gros consommateurs de viande ", le service fait toutefois valoir à juste titre que la volumétrie des cessions (vente de plus de 20 kg de viande à des particuliers), la nature des marchandises (produits bruts nécessitant des travaux de découpe) et la difficulté de conservation de telles denrées qui exigent des congélateurs de grande capacité, révèlent que ces ventes ont été nécessairement faites à des professionnels. C'est, à cet égard, sans portée utile que la requérante soutient que son Kbis indique qu'elle vend de la viande à des particuliers. Au demeurant, il n'est pas contesté par la société requérante qu'elle exerçait uniquement l'activité de grossiste jusqu'au 1er janvier 2015, date à laquelle son Kbis a été modifié. Si la société requérante se prévaut également de nombreuses attestations de particuliers selon lesquelles la viande facturée par la société correspond à leurs besoins personnels, ces attestations ne comportent pas de données chiffrées permettant de les rapprocher des factures exploitées par le service à l'issue de la vérification pour déterminer l'assiette des amendes en litige.

32. De troisième part, la requérante ne peut se prévaloir utilement du I 3. de l'article 1737 du code général des impôts selon lequel l'amende est réduite à 5 % du montant de la transaction lorsque le fournisseur apporte, dans les trente jours de la mise en demeure adressée par l'administration fiscale, la preuve que l'opération a été régulièrement comptabilisée, dès lors que ce texte ne constitue pas la base légale des amendes en litige.

33. De quatrième part, contrairement à ce que soutient la société requérante, l'administration n'a pas procédé à une double imposition de ses revenus dès lors que l'amende infligée pour facturation de complaisance et l'impôt payé sur les ventes déclarées reposent sur des fondements différents.

En ce qui concerne les pénalités :

34. Aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " I. - Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. ".

35. Les intérêts de retard prévus par le premier alinéa de l'article 1727 du code général des impôts, qui s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable, visent essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'Etat à raison du non-respect par les contribuables de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales. Si l'évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction, dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié. Il s'ensuit que la société requérante ne peut utilement se prévaloir de l'absence de motivation des intérêts de retard mis à sa charge et sa bonne foi est sans incidence sur l'application de ces intérêts.

36. Il résulte de tout ce qui précède, que la société " Comptoir appaméen des viandes ", n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à ce que l'Etat soit condamné au versement d'une somme d'argent au titre des frais de justice ne peuvent qu'être rejetées.

DECIDE :

Article 1er : La requête de la société " Comptoir appaméen des viandes " est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société " Comptoir appaméen des viandes ", et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.

Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal Sud-Ouest.

Délibéré après l'audience du 8 mars 2022 à laquelle siégeaient :

Mme Evelyne Balzamo, présidente,

M. Nicolas Normand, premier conseiller,

M. Michaël Kauffmann, premier conseiller,

Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 avril 2022.

Le rapporteur,

Nicolas Normand La présidente,

Evelyne BalzamoLe greffier,

Christophe Pelletier La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

N° 19BX04621

| France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 4ème chambre, 05 avril 2022, 19BX04621

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision