Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. G... B... a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 et d'ordonner la mainlevée de garanties.
Par un jugement n° 1600588 du 9 avril 2018, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 8 juin 2018, M. B... représenté par la société d'avocats Levi, Egea, Levi demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulouse du 9 avril 2018 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 ;
3)° d'ordonner la mainlevée des garanties consenties pour le paiement de la plus-value ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- pour le calcul de la plus-value imposée, le § 260 du bulletin officiel des finances publiques BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 l'autorise à majorer le prix d'acquisition de l'ensemble immobilier du montant des dépenses de reconstruction qu'il a supportées alors même qu'il a précédemment déduit de ses revenus fonciers ces mêmes dépenses, au titre de l'amendement dit " Périssol " ;
- contrairement à ce qu'a estimé le tribunal, il a exposé des dépenses de reconstruction ;
- contrairement à ce qu'a estimé le tribunal, les dépenses de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration réalisées avant la première mise en location du bien et ayant donné lieu à une déduction de revenus fonciers au titre de l'amortissement dit " Périssol " sont éligibles à la mesure de faveur prévue par la doctrine fiscale ;
- le seul cas de diminution, pour le calcul de la plus-value, du montant des amortissements effectivement déduits concerne les dépenses réalisées postérieurement à la première mise en location conformément à la réponse ministérielle publiée au journal officiel du 13 février 2014.
Par un mémoire en défense, enregistré le 5 décembre 2018, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.
Par ordonnance du 11 août 2020, la clôture d'instruction a été fixée au 16 septembre 2020 à 12 heures.
Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que l'arrêt de la cour était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office tiré de ce que les conclusions de M. B... tendant à la mainlevée de garanties relèvent du contentieux du recouvrement et sont donc irrecevables dans un litige d'assiette.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le décret n° 2020-1406 du 18 novembre 2020 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. E... F...,
- et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. B... a acquis le 24 mars 1995 un ensemble immobilier appartenant à EDF situé 6 place des Muriers à Caussade (Tarn-et-Garonne) aux fins d'y faire réaliser, après démolition de l'ancien bâtiment et construction d'un nouveau augmenté d'un étage, des locaux professionnels au rez-de-chaussée et quatre appartements à l'étage. Le 22 décembre 2012, M. B... a cédé, à la société civile immobilière Maje, le bien immobilier réalisé moyennant le versement d'une somme de 384 000 euros. Après une mise en demeure du 19 janvier 2015, M. B... a déposé une déclaration le 6 février 2015 ne faisant apparaître aucune plus-value de cession. Par une proposition de rectification du 19 mars 2015, l'administration fiscale a remis en cause le calcul de la plus-value immobilière mentionné dans cette déclaration en estimant qu'en vertu des dispositions de l'article 150 VB II 4° du code général des impôts, le prix d'acquisition pouvait être majoré du montant des dépenses de construction, mais que le montant de l'amortissement " Périssol " précédemment déduit des revenus fonciers du contribuable devait alors être déduit du prix d'acquisition majoré. M. B... relève appel du jugement du 9 avril 2018 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012.
Sur le terrain de la loi :
2. Aux termes de l'article 150 U du code général des impôts : " I. - Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices agricoles et aux bénéfices non commerciaux, les plus-values réalisées par les personnes physiques ou les sociétés ou groupements qui relèvent des articles 8 à 8 ter, lors de la cession à titre onéreux de biens immobiliers bâtis ou non bâtis ou de droits relatifs à ces biens, sont passibles de l'impôt sur le revenu dans les conditions prévues aux articles 150 V à 150 VH. ". Aux termes de l'article 150 VB du même code : " II. - Le prix d'acquisition est, sur justificatifs, majoré : (...) / 4° Des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration, supportées par le vendeur et réalisées par une entreprise depuis l'achèvement de l'immeuble ou son acquisition si elle est postérieure, lorsqu'elles n'ont pas été déjà prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu et qu'elles ne présentent pas le caractère de dépenses locatives. (...) ".
3. Il résulte de ces dispositions que, pour le calcul de la plus-value imposable en cas de cession d'un immeuble, le prix d'acquisition de l'immeuble en cause peut être majoré des dépenses de construction, de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration supportées par le vendeur, à la condition toutefois que ces dépenses n'aient pas été précédemment prises en compte pour la détermination de l'impôt sur le revenu. Si cette condition n'est pas satisfaite, ces dépenses ne peuvent majorer le prix d'acquisition de l'immeuble sauf à déduire du prix d'acquisition majoré, les dépenses déjà prises en compte pour la détermination de revenus fonciers soumis à l'impôt sur le revenu.
4. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a déterminé le montant du prix d'acquisition de l'immeuble et des frais y afférents en majorant celui-ci des travaux de construction entrepris après démolition de l'ensemble immobilier existant puis en diminuant celui-ci du montant de l'amortissement dit " Périssol " précédemment déduit des revenus fonciers du contribuable au titre des dépenses d'acquisition et de construction qu'il a supportées, en application des dispositions du f du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts . Ce faisant, l'administration a fait une juste application des dispositions précitées du 4° du II de l'article 150 VB du code général des impôts. M. B... n'est donc pas fondé, sur le terrain de la loi, à soutenir que c'est à tort que l'administration a refusé de majorer le prix d'acquisition de la plus-value immobilière du montant de l'amortissement " Périssol " dont il avait précédemment bénéficié.
Sur le terrain de la doctrine :
5. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. ".
6. Le bénéfice du second alinéa de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales applicable à l'imposition primitive supportée par M. B... sur la plus-value immobilière qu'il a réalisée, n'est ouvert à ce contribuable que pour les instructions et circulaires publiées au Bulletin officiel des finances publiques-Impôts à la date de cession de l'immeuble intervenue le 22 décembre 2012, et dont il a demandé l'application, notamment dans une déclaration, avant la mise en recouvrement de l'imposition. Le juge est tenu d'appliquer littéralement la doctrine administrative.
7. En premier lieu, le § 260 du bulletin officiel des finances publiques-impôts (BOFIP) RFPI-PVI-20-10-20-20 dont se prévaut le requérant prévoit que " Lorsqu'elles ont donné lieu à une déduction au titre de l'amortissement (dispositifs "Périssol", "Besson-neuf' et "Robien" prévus aux f, g ou h du 1" du 1 de l'article 31 du CGI), les dépenses de construction, de reconstruction d'agrandissement ou d'amélioration réalisées depuis l'acquisition doivent normalement être exclues du prix de revient à prendre en compte pour le calcul de la plus-value. Cela étant, afin de ne pas pénaliser les contribuables qui ont fait construire un logement, acquis un logement inachevé ou acquis un local et qu'ils ont transformé en logement, par rapport à ceux qui ont acquis un logement neuf ou en l'état futur d'achèvement, il est admis que le montant des dépenses de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration à prendre en compte pour le calcul de la plus-value ne soit diminué du montant des amortissements effectivement déduits que si de telles dépenses ont été réalisées postérieurement à la première mise en location du logement. ". Le § 264 de ce bulletin qui définit ces dépenses de reconstruction et d'agrandissement précise que " Ces travaux s'entendent normalement de ceux qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros-oeuvre de locaux existants, des travaux d'aménagement interne qui par leur importance équivalent à une reconstruction ou encore de ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants ".
8. Il résulte de l'instruction que les travaux réalisés par M. B... de 1995 à 1997 ont nécessité l'obtention d'un permis de démolir l'ancien bâtiment puis d'un permis de construire pour la réalisation d'un nouveau bâtiment augmenté d'un étage supplémentaire par rapport au précédent qui ont eu pour effet de conduire à la production d'un immeuble neuf et non pas seulement d'apporter une modification importante au gros oeuvre. Par suite, alors même que les dispositions précitées intégrées au BOFIP admettent que le montant des dépenses de reconstruction, d'agrandissement ou d'amélioration à prendre en compte pour le calcul de la plus-value ne soit pas diminué du montant des amortissements effectivement déduits si de telles dépenses ont été réalisées, ainsi que c'est le cas en l'espèce, avant la première mise en location du logement, le requérant n'entre pas dans les prévisions de l'instruction qu'il invoque.
9. En second lieu, M. B... ne saurait utilement, et en tout état de cause, se prévaloir de la réponse ministérielle faite à M. A..., sénateur, publiée au Journal officiel du Sénat du 13 février 2014 dont il n'a pas demandé l'application avant la date de mise en recouvrement de l'imposition en litige.
Sur les conclusions tendant à la mainlevée de garanties :
10. De telles conclusions, qui relèvent du contentieux du recouvrement, sont irrecevables dans un litige d'assiette.
11. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter ses conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. G... B... et au ministre de l'action et des comptes publics.
Copie en sera adressée au directeur du contrôle fiscal Sud-Ouest.
Délibéré après l'audience du 24 novembre 2020 à laquelle siégeaient :
Mme D... C..., présidente,
M. Dominique Ferrari, président-assesseur,
M. E... F... premier conseiller,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 décembre 2020.
La présidente,
Evelyne C...
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N° 18BX02298
