| France, Conseil d'État, 10ème - 9ème chambres réunies, 27 juin 2022, 449656

Vu la procédure suivante :

M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Lyon de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2011, ainsi que des pénalités correspondantes, et d'ordonner la mainlevée aux frais de l'État du nantissement des 15 288 actions qu'il détient dans la société Neway et qu'il a remises en garantie du sursis de paiement des impositions en litige. Par un jugement n° 1602770 du 3 avril 2018, le tribunal administratif de Lyon, après avoir relevé que la demande de mainlevée du nantissement était portée devant une juridiction incompétente pour en connaître, a rejeté sa demande.

Par un arrêt n° 18LY02038 du 17 décembre 2020, la cour administrative d'appel de Lyon a, sur appel de M. B..., annulé ce jugement en tant qu'il rejette ses conclusions tendant à la décharge des impositions et pénalités litigieuses et a fait droit à cette demande de décharge.

Par un pourvoi, enregistré le 12 février 2021 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, le ministre de l'économie, des finances et de la relance demande au Conseil d'Etat d'annuler cet arrêt.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de Mme Christelle Thomas, maître des requêtes,

- les conclusions de Mme C... de Moustier, rapporteure publique ;

La parole ayant été donnée, après les conclusions, au Cabinet Rousseau, Tapie, avocat de M. B... ;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. B..., qui dirigeait jusqu'en novembre 2011 la société Solyas Courtage, exerçant une activité de courtage en assurance, a créé le 19 septembre 2011 la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Neway, à laquelle il a apporté, la veille, 4 800 actions de la société Solyas Courtage pour un montant de 360 000 euros, en échange desquelles il a reçu 36 000 actions de la société Neway, qui ont été placées sous le régime du sursis d'imposition prévu par l'article 150-0 B du code général des impôts. Le 6 octobre 2011, M. B... a vendu à la société Axelliance Groupe Assurance 5 842 actions de la société Solyas Courtage. Le même jour, la société Neway a revendu à la société Axelliance Groupe Assurance les titres de la société Solyas Courtage qui lui avaient été apportés par M. B... pour un montant identique à leur valeur d'apport, soit 360 000 euros. A la suite d'une vérification de comptabilité de la société Neway, portant sur la période du 29 septembre 2011 au 31 décembre 2013, l'administration fiscale a, par une proposition de rectification en date du 17 décembre 2014, notifié à M. Defond, président et associé unique de cette société, sur le fondement de l'abus de droit, des rehaussements d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts revenus et de contributions sociales au titre de l'année 2011, assortis de pénalités de retard et de la majoration pour abus de droit, qui ont été mis en recouvrement les 30 juin et 31 juillet 2015. Après avoir obtenu, à la suite de deux réclamations contentieuses, un dégrèvement partiel à raison de la prise en compte de la plus-value réalisée par M. B... le 15 octobre 2013 au titre de la réduction du capital de la société Neway par annulation de titres, celui-ci a saisi le tribunal administratif de Lyon d'une demande de décharge des impositions supplémentaires et pénalités correspondantes maintenues à sa charge. Par un jugement du 3 avril 2018, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande. Le ministre de l'économie, des finances et de la relance se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 17 décembre 2020 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon a annulé ce jugement et déchargé M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2011, ainsi que des pénalités correspondantes.

2. D'une part, l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ". Il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif ou que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. L'administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l'intention du contribuable d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales. Dans l'hypothèse où l'administration s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l'opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales.

3. D'autre part, l'article 150-0 B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux opérations en litige, prévoit que les dispositions de l'article 150-0 A du même code, relatives à l'imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières, " ne sont pas applicables, au titre de l'année de l'échange des titres, aux plus-values réalisées dans le cadre (...) d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés ".

4. Il résulte des dispositions de l'article 150-0 B du code général des impôts, éclairées par les travaux préparatoires de la loi du 30 décembre 1999 de finances pour 2000 de laquelle elles sont issues, que le législateur a, en les adoptant, entendu faciliter les opérations de restructuration d'entreprises, en vue de favoriser la création et le développement de celles-ci, par l'octroi automatique d'un sursis d'imposition pour les plus-values résultant de certaines opérations qui ne dégagent pas de liquidités. L'opération par laquelle des titres d'une société sont apportés par un contribuable à une société qu'il contrôle, puis sont immédiatement cédés par cette dernière, répond à l'objectif économique ainsi poursuivi par le législateur, lorsque le produit de cession fait l'objet, pour une part significative et à bref délai, d'un réinvestissement à caractère économique par cette société. En revanche, en l'absence de réinvestissement à caractère économique, une telle opération doit, en principe, être regardée comme poursuivant un but exclusivement fiscal dans la mesure où elle conduit, en différant l'imposition de la plus-value, à minorer l'assiette de l'année au titre de laquelle l'impôt est normalement dû à raison de la situation et des activités réelles du contribuable.

5. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à la suite de l'apport effectué par M. B..., le 28 septembre 2011, de 4 800 actions de la société Solyas Courtage à la société Neway, pour une valeur de 360 000 euros, cette dernière a revendu le 6 octobre 2011, pour un montant identique à leur valeur d'apport, l'ensemble des titres qu'elle détenait de la société Solyas Courtage à la société Axelliance Groupe Assurance. Le produit de la cession de ces titres a été utilisé, entre 2011 et 2013, pour le financement d'un prêt à la société Solyas Courtage à hauteur de 100 000 euros, pour l'achat de parts de fonds commun de placement pour une somme de l'ordre de 70 000 euros, pour un virement de 70 000 euros sur un compte à terme, pour une prise de participation de 900 euros dans la SCI Babylou, pour le financement des charges de gestion de la société Neway pour environ 42 000 euros au titre des années 2011 et 2013, ainsi que par des prélèvements personnels au profit de M. B... à hauteur de 98 000 euros. Le 15 octobre 2013, la société Neway a fait l'objet d'une réduction de son capital par annulation de 17 730 actions, pour une somme de 177 300 euros qui ont été inscrits au compte courant d'associé de M. B.... Celui-ci s'est alors acquitté de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux sur la plus-value de cession des actions de la société Solyas Courtage perçue à cette occasion. Enfin, en mars 2015, la société Neway a souscrit 11 596 actions de la société Axelliance Holding pour un peu de plus de 80 000 euros.

6. Pour juger que l'apport initial de 4 800 titres de la société Solyas Courtage à la société Neway ne poursuivait pas un but exclusivement fiscal et que, par suite, l'administration fiscale n'apportait pas la preuve d'un abus de droit, la cour administrative d'appel de Lyon a notamment retenu que l'investissement dans une activité économique intervenu en mars 2015 au moment de la souscription de la société Neway au capital de la société Axelliance Holding, pour un montant de 80 000 euros, " correspondait à près de la moitié du produit de la cession initiale bénéficiant encore du mécanisme du sursis d'imposition de la plus-value d'apport après l'imposition ayant eu lieu sur déclaration spontanée en 2013 ". En statuant ainsi, alors qu'il lui revenait, pour apprécier si le produit de cession avait fait l'objet, pour une part significative, d'un réinvestissement à caractère économique, de comparer les investissements réalisés par la société entre 2011 et 2015, dont l'investissement de 80 000 euros intervenu en mars 2015, à l'ensemble des sommes ayant bénéficié du mécanisme du sursis d'imposition et non au produit de la cession minoré de la somme de 177 300 euros appréhendée par M. B... en octobre 2013 à l'occasion de la réduction du capital de la société Neway, la cour n'a pas tenu compte de l'ensemble des sommes ayant bénéficié du mécanisme du sursis d'imposition et a commis une erreur de droit.

7. Il résulte de ce qui précède que, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur l'autre moyen du pourvoi, le ministre est fondé à demander l'annulation de l'arrêt qu'il attaque.

8. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante.

D E C I D E :

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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Lyon du 17 décembre 2020 est annulé.

Article 2 : L'affaire est renvoyée à la cour administrative d'appel de Lyon.

Article 3 : Les conclusions présentées par M. B... au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 4 : La présente décision sera notifiée au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et à M. A... B....

Délibéré à l'issue de la séance du 10 juin 2022 où siégeaient : M. Jacques-Henri Stahl, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Bertrand Dacosta, M. Frédéric Aladjidi, présidents de chambre ; Mme Nathalie Escaut, Mme Anne Egerszegi, M. Alain Seban, M. Thomas Andrieu, M. Alexandre Lallet, conseillers d'Etat et Mme Christelle Thomas, maître des requêtes-rapporteure.

Rendu le 27 juin 2022.

Le président :

Signé : M. Jacques-Henri Stahl

La rapporteure :

Signé : Mme Christelle Thomas

La secrétaire :

Signé : Mme Claudine Ramalahanoharana