Vu la procédure suivante :
Les sociétés HSBC Bank PLC Paris Branch et HSBC Securities (France) ont demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge partielle de la cotisation d'impôt sur les sociétés acquittée au titre de l'exercice clos en 2001 sur le résultat d'ensemble du groupe dont la société HSBC Bank PLC Paris Branch est la société mère. Par un jugement n° 0807172 du 6 juin 2014, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté cette demande.
Par un arrêt n° 14VE02367 du 11 février 2016, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel formé par les sociétés HSBC Bank PLC Paris Branch et HSBC Securities (France) contre ce jugement.
Par une décision n° 398726 du 13 décembre 2017, le Conseil d'Etat a annulé cet arrêt et a renvoyé l'affaire devant la cour administrative d'appel de Versailles.
Par un arrêt du 23 mai 2019, la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté l'appel formé par les sociétés HSBC Bank PLC Paris Branch et HSBC Securities (France) contre le jugement du tribunal administratif du 6 juin 2014.
Par un pourvoi et un mémoire en réplique, enregistrés les 17 juillet 2019 et 7 juillet 2020 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société HSBC Bank PLC Paris Branch demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ;
- l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 15 septembre 2011, Ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique contre Accor SA (C-310/09) ;
- le code général des impôts ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Olivier Saby, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteure publique ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Marlange, de la Burgade, avocat de la société HSBC Bank Plc Paris Branch ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société HSBC Securities (France), membre du groupe fiscalement intégré dont la société HSBC Bank PLC Paris Branch est la société tête de groupe, a présenté, le 21 décembre 2004, une demande de restitution partielle de la cotisation d'impôt sur les sociétés acquittée par sa société mère à raison du résultat d'ensemble du groupe de l'exercice clos en 2001, correspondant à l'avoir fiscal de 785 838 euros auquel elle estimait avoir droit en application des dispositions alors en vigueur de l'article 158 bis du code général des impôts, à raison de dividendes qui lui avaient été versés en 2001 par des sociétés ayant leur siège dans d'autres États membres de l'Union européenne. En l'absence de réponse de l'administration fiscale, les sociétés HSBC Securities (France) et HSBC Bank PLC Paris Branch ont porté le litige devant le tribunal administratif de Montreuil qui, par un jugement du 6 juin 2014, a rejeté leur demande. Par une décision n° 398726 du 13 décembre 2017, le Conseil d'Etat statuant au contentieux a annulé l'arrêt du 11 février 2016 par lequel la cour administrative d'appel de Versailles a rejeté leur appel formé contre ce jugement. La société HSBC Bank PLC Paris Branch se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 23 mai 2019 par lequel la cour administrative d'appel, statuant à nouveau, a rejeté son appel contre le jugement du tribunal administratif de Montreuil.
2. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société requérante a réduit devant la cour sa demande de restitution d'impôt sur les sociétés à hauteur de la somme de 267 566,07 euros, correspondant aux sommes perçues à raison de ses participations dans neuf sociétés, à savoir les sociétés allemandes Bayer et EON, les sociétés espagnoles Banco Santander et Banco Bilbao Vizcaya/BBVA et les sociétés néerlandaises Euronext, Royal Dutch Shell, ING Groep, Unilever et ABN Amro.
En ce qui concerne les sommes versées par les sociétés autres que la société Euronext :
3. Aux termes de l'article 158 bis du code général des impôts alors en vigueur, dans sa rédaction issue de l'article 21 de la loi de finances pour 2000 : " I. Les personnes qui perçoivent des dividendes distribués par des sociétés françaises disposent à ce titre d'un revenu constitué : / a) par les sommes qu'elles reçoivent de la société ; / b) par un avoir fiscal représenté par un crédit ouvert sur le Trésor. / Ce crédit d'impôt est égal à la moitié des sommes effectivement versées par la société. Il ne peut être utilisé que dans la mesure où le revenu est compris dans la base de l'impôt sur le revenu dû par le bénéficiaire. Il est reçu en paiement de cet impôt. (...) / II. Par exception aux dispositions prévues au I, ce crédit d'impôt est égal à 40 % des sommes effectivement versées par la société lorsque la personne susceptible d'utiliser ce crédit n'est pas une personne physique. (...) Le taux du crédit d'impôt prévu au premier alinéa est fixé à 25 % pour les crédits d'impôt utilisés en 2001 (...) ". Aux termes de l'article 158 ter du même code : " 1. Les dispositions de l'article 158 bis s'appliquent exclusivement aux produits d'actions, de parts sociales ou de parts bénéficiaires dont la distribution est postérieure au 31 décembre 1965 et résulte d'une décision régulière des organes compétents de la société. / (...) ".
4. Il résulte des dispositions précitées des articles 158 bis et 158 ter du code général des impôts que l'avoir fiscal était exclusivement attaché aux produits distribués par une société à ses associés à titre de dividendes, en vertu d'une décision prise par l'assemblée générale de ses actionnaires ou porteurs de parts. Ainsi l'octroi de ce crédit d'impôt était subordonné à la condition que les produits distribués par une société établie dans un autre Etat membre de l'Union européenne aient le caractère de dividendes alloués en vertu d'une décision régulière des organes compétents de cette société, cette condition étant appréciée au regard de la loi applicable pour chacune des sociétés distributrices.
5. En jugeant que, faute d'établir que les sommes que lui avaient versées les sociétés Bayer, EON, Banco Santander, BBVA, Royal Dutch Shell, ING Groep, Unilever et ABN Amro avaient la nature de dividendes, la société requérante ne pouvait prétendre à l'octroi de l'avoir fiscal, la cour n'a pas commis d'erreur de droit au regard de la règle exposée au point 4 qui s'applique, contrairement à ce qu'elle soutient, y compris à l'encontre des sociétés cotées.
6. La condition sur la nature de dividendes des sommes en litige n'étant pas satisfaite, les autres moyens du pourvoi relatifs aux sommes versées par les sociétés autres que la société Euronext sont inopérants.
En ce qui concerne les sommes versées par la société Euronext :
7. Par l'arrêt C-310/09 du 15 septembre 2011, la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que les principes d'équivalence et d'effectivité ne font pas obstacle à ce que la restitution à une société des sommes de nature à garantir l'application d'un même régime fiscal aux dividendes distribués par les filiales de celle-ci établies en France et à ceux distribués par les filiales de cette société établies dans d'autres Etats membres, donnant lieu à redistribution par cette société mère, soit subordonnée à la condition que le redevable apporte les éléments qu'il est le seul à détenir et relatifs, pour chaque dividende en litige, notamment au taux d'imposition effectivement appliqué et au montant de l'impôt effectivement acquitté à raison des bénéfices réalisés par les filiales installées dans les autres Etats membres, alors même que, à l'égard des filiales installées en France, ces mêmes éléments, connus de l'administration, ne sont pas exigés. Dès lors, il n'est pas suffisant d'apporter la preuve que la société distributrice a été imposée, dans son Etat membre d'établissement, sur les bénéfices sous-jacents aux dividendes distribués, sans fournir les informations relatives à la nature et au taux de l'impôt ayant effectivement frappé ces bénéfices.
8. La Cour de justice a précisé que la production de ces éléments ne peut cependant être requise que sous réserve qu'il ne se révèle pas pratiquement impossible ou excessivement difficile d'apporter la preuve du paiement de l'impôt par les filiales établies dans les autres Etats membres, eu égard notamment aux dispositions de la législation de ces Etats se rapportant à la prévention de la double imposition et à l'enregistrement de l'impôt sur les sociétés devant être acquitté ainsi qu'à la conservation des documents administratifs. Tout en indiquant qu'il appartient à la juridiction nationale de vérifier si ces conditions sont satisfaites, la cour a précisé que les justificatifs requis ne devraient pas revêtir une forme particulière, l'appréciation ne devant pas être effectuée de manière trop formaliste. Elle a également souligné que l'administration fiscale n'a pas à répondre des difficultés rencontrées par la société mère pour fournir les informations requises relatives à l'impôt acquitté par sa filiale distributrice de dividendes, difficultés liées non pas à la complexité intrinsèque de celles-ci, mais au défaut de coopération éventuel de la part de la filiale concernée, et qu'en outre, la seule existence de mécanismes d'assistance mutuelle ne dispense pas la société mère bénéficiaire de dividendes d'apporter la preuve de l'impôt acquitté par la société distributrice dans un autre Etat membre.
9. Les principes rappelés aux points 7 et 8, dégagés par la Cour de justice de l'Union européenne dans le cadre d'un contentieux concernant le précompte mobilier relatif à des distributions de dividendes relevant du régime mères et filiales sont également applicables dans le cas où les distributions de dividendes proviennent de sociétés, établies dans un autre Etat membre de l'Union européenne, dans lesquelles la société qui sollicite une restitution ne détient que des participations minoritaires et où le crédit d'impôt dont elle réclame le bénéfice a vocation à s'imputer, non sur le précompte mobilier mais sur l'impôt sur les sociétés. Dans l'un et l'autre cas, la société qui perçoit les dividendes a droit à un crédit d'impôt permettant d'assurer un même traitement fiscal des dividendes provenant de sociétés établies en France et de ceux provenant de sociétés établies dans un autre Etat membre de l'Union européenne.
10. Le caractère pratiquement impossible ou excessivement difficile de la preuve du paiement de l'impôt par les sociétés distributrices établies dans les autres Etats membres s'apprécie pour chaque dividende en litige et, le cas échéant, en fonction de circonstances exceptionnelles invoquées par le redevable, de nature à justifier l'impossibilité matérielle de produire les éléments requis. Lorsque le redevable produit des éléments ou se prévaut de l'impossibilité matérielle de les produire, il appartient à l'administration d'apporter des éléments en sens contraire. Il revient alors au juge de l'impôt de se déterminer au vu de l'instruction et d'apprécier, compte tenu de l'argumentation des parties, si, pour le dividende en litige, le redevable justifie de sa demande en restitution.
11. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que, faute d'avoir reçu une réponse à sa demande adressée le 19 décembre 2013 à la société Euronext sur le montant d'impôt auquel son bénéfice de l'exercice 2000 a été soumis, la société requérante, qui faisait valoir que son statut d'actionnaire minoritaire dans une société étrangère cotée rendait extrêmement difficile l'obtention d'informations sur les taux d'imposition effectivement appliqués à raison des bénéfices à l'origine des distributions, a néanmoins produit les comptes consolidés publiés du groupe Euronext dont il ressortait notamment un taux d'impôt rapporté au résultat de 37,8 %.
12. En jugeant que les éléments apportés par la société requérante ne permettaient pas d'établir le montant de l'impôt effectivement acquitté par la société Euronext, au lieu de rechercher si la société pouvait être regardée comme apportant les premiers éléments de vraisemblance quant au caractère pratiquement impossible ou excessivement difficile de la preuve de l'impôt effectivement payé par la société Euronext et, le cas échéant, d'examiner les éléments en sens contraire avancés par l'administration fiscale, la cour a méconnu les règles de dévolution de la charge de preuve mentionnée au point 10 et commis une erreur de droit.
13. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens du pourvoi, que la société HSBC Bank PLC Paris Branch est seulement fondée à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque en tant qu'il statue sur les sommes versées par la société Euronext.
14. Aux termes du second alinéa de l'article L. 821-2 du code de justice administrative : " Lorsque l'affaire fait l'objet d'un second pourvoi en cassation, le Conseil d'Etat statue définitivement sur cette affaire ". Il incombe, dès lors, au Conseil d'Etat, par application de ces dispositions, de régler, dans la mesure de la cassation prononcée au point 13, l'affaire au fond.
15. En premier lieu, il résulte de l'instruction que les sommes versées par la société Euronext correspondent à des dividendes ordinaires versés en vertu de la décision de l'assemblée générale des actionnaires de la société du 19 avril 2001.
16. En second lieu, il résulte de l'instruction que, faute d'avoir reçu une réponse à sa demande adressée le 19 décembre 2013 à la société Euronext sur le montant d'impôt auquel son bénéfice de l'exercice 2000 a été soumis, la société requérante, qui fait valoir que son statut d'actionnaire minoritaire dans une société étrangère cotée rendait extrêmement difficile l'obtention d'informations sur les taux d'imposition effectivement appliqués à raison des bénéfices à l'origine des distributions, a néanmoins produit les comptes consolidés publiés du groupe Euronext dont il ressort que le résultat avant impôt s'élève à 211,536 millions d'euros en 2000 et que l'impôt sur les sociétés s'élève pour cette même année à 80,001 millions d'euros, soit un taux d'impôt rapporté au résultat de 37,8 %, étant précisé que ce montant est réduit du montant des impôts différés. Enfin, il résulte des comptes consolidés pour l'année 2000 que ce montant d'impôt correspond à un impôt intégrant les résultats de ses filiales qu'elle contrôle. La société requérante peut ainsi être regardée comme apportant des éléments de vraisemblance, précis et convergents, quant au caractère pratiquement impossible ou excessivement difficile de la preuve de l'impôt effectivement payé par la société Euronext. Dès lors que le ministre, qui ne conteste pas le caractère pratiquement impossible ou excessivement difficile de cette preuve, se borne à soutenir que le montant d'impôt ressortant des comptes consolidés ne correspond pas à l'impôt effectif acquitté par la société distributrice, sans apporter aucun élément en ce sens, la société HSBC Bank PLC Paris Branch doit être regardée comme justifiant de l'assujettissement des bénéfices sous-jacents à l'impôt sur les sociétés au Pays-Bas de la société Euronext et du montant vraisemblable de cette imposition à un taux effectif de 37,8 %, supérieur au montant de l'impôt sur les sociétés français. Par suite, elle est fondée à demander le bénéfice du crédit d'impôt correspondant aux distributions perçues, soit le montant, non contesté, de 117 865,80 euros.
17. Il résulte de ce qui précède que la société HSBC Bank PLC Paris Branch est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil ne lui a pas accordé un crédit d'impôt correspondant aux distributions perçues au titre de l'exercice clos en 2001, à hauteur du montant de 117 865,80 euros.
18. Il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat, pour l'ensemble de la procédure, la somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative
D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Versailles du 23 mai 2019 est annulé en tant qu'il statue sur les sommes versées par la société Euronext.
Article 2 : Il est accordé à la société HSBC Bank PLC Paris Branch un crédit d'impôt d'un montant de 117 865,80 euros, correspondant aux distributions perçues au titre de l'exercice clos en 2001.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Montreuil du 6 juin 2014 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 2 ci-dessus.
Article 4 : L'Etat versera à la société HSBC Bank PLC Paris Branch la somme de 2 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête et du pourvoi de la société HSBC Bank PLC Paris Branch est rejeté.
Article 6 : La présente décision sera notifiée à la société HSBC Bank PLC Paris Branch et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré à l'issue de la séance du 13 décembre 2021 où siégeaient : M. Thomas Andrieu, conseiller d'Etat, présidant ; Mme Anne Egerszegi, conseillère d'Etat et M. Olivier Saby, maître des requêtes-rapporteur.
Rendu le 21 décembre 2021.
Le président :
Signé : M. Thomas Andrieu
Le rapporteur :
Signé : M. Olivier Saby
La secrétaire :
Signé : Mme A... B...
