Vu la procédure suivante :
La société MJ France a demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2008, 2009 et 2010, ainsi que les pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1304189 du 23 juin 2015, le tribunal administratif de Bordeaux a fixé la valeur des plantations du domaine " Château Cos d'Estournel " à 8 157 241 euros et celle du domaine " Château Marbuzet " à 849 445,82 euros pour le calcul des amortissements pratiqués par la société Domaines Reybier au titre des exercices 2008 à 2010 et rejeté le surplus de sa demande.
Par un arrêt n° 15BX02750 du 8 février 2019, la cour administrative d'appel de Bordeaux a, premièrement, prononcé un non-lieu à statuer à hauteur d'un dégrèvement intervenu en cours d'instance, deuxièmement, rejeté le surplus des conclusions d'appel présentées par la société MJ France contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire, un nouveau mémoire et un mémoire en réplique, enregistrés les 10 avril 2019, 11 juillet 2019, 4 mars et 2 septembre 2020 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société MJ France demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler l'article 2 de cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son protocole additionnel ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Matias de Sainte Lorette, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme A... B..., rapporteure publique ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Nicolaÿ, de Lanouvelle, Hannotin, avocat de la société MJ France ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la SA Domaines Reybier, qui appartient au groupe fiscalement intégré dont la société MJ France est la société mère, a acquis en 1998 deux domaines viticoles situés dans l'aire de l'appellation contrôlée " Saint-Estèphe ", l'un dénommé " Château Cos d'Estournel ", dont le vin figure au classement de 1855 en tant que second cru, l'autre dénommé " Château Marbuzet ". Il ressort également de ces pièces que la société a acquis en 2002 un ensemble de parcelles situées dans l'aire d'appellation Saint-Estèphe puis deux autres parcelles en 2007 et en 2008. A l'issue d'une vérification de comptabilité, l'administration, estimant que la valeur des plantations retenue en comptabilité pour ces domaines et ces parcelles était excessive, a remis en cause les amortissements pratiqués à raison de cette valeur sur les exercices clos en 2008, 2009 et 2010. La société MJ France se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 8 février 2019 par lequel la cour administrative d'appel de Bordeaux a rejeté son appel contre le jugement du 23 juin 2015 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a fixé la valeur des plantations du domaine " Château Cos d'Estournel " à 8 157 241 euros et celle du domaine " Château Marbuzet " à 849 445,82 euros pour le calcul des amortissements pratiqués par la société Domaines Reybier au titre des exercices 2008 à 2010 et rejeté le surplus de sa demande.
Sur la rectification des dotations aux amortissements des vignes Lamy et Ladouys :
2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / (...) 2° (...) les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation (...) ". Aux termes de l'article 38 quinquies de l'annexe III à ce code : " Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine. / Cette valeur d'origine s'entend : / Pour les immobilisations acquises à titre onéreux par l'entreprise, du coût d'acquisition, c'est-à-dire du prix d'achat majoré des frais accessoires nécessaires à la mise en état d'utilisation du bien ; (...) ". Pour l'application de ces dispositions, il appartient au contribuable de justifier tant du montant des amortissements qu'il entend déduire que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Dans l'hypothèse où le contribuable a acquis un domaine viticole pour un prix global comportant des éléments d'actif non amortissables, tels que la valeur du terrain et la valeur de la marque viticole attachée au domaine, et des éléments amortissables, tels que la valeur des plantations, il lui appartient de déterminer cette dernière en ajoutant au coût de la plantation initiale des vignes les coûts directement engagés pour leur mise en état d'utilisation conformément à l'utilisation prévue par l'entreprise. Pour déterminer la valeur des vignes, il appartient au contribuable de justifier, en fonction des caractéristiques propres à l'exploitation, la période pendant laquelle il a été choisi de ne pas commercialiser de vin provenant des parcelles concernées après leur plantation initiale.
3. En premier lieu, aux termes de l'article premier du protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Nul ne peut être privé de sa propriété que pour cause d'utilité publique et dans les conditions prévues par la loi et les principes généraux du droit international. / Les dispositions précédentes ne portent pas atteinte au droit que possèdent les Etats de mettre en vigueur les lois qu'ils jugent nécessaires pour réglementer l'usage des biens conformément à l'intérêt général ou pour assurer le paiement des impôts ou d'autres contributions ou des amendes ". Une personne ne peut prétendre au bénéfice de ces stipulations que si elle peut faire état de la propriété d'un bien qu'elles ont pour objet de protéger et à laquelle il aurait été porté atteinte. A défaut de créance certaine, l'espérance légitime d'obtenir une somme d'argent doit être regardée comme un bien au sens de ces stipulations.
4. La circonstance que des redressements au titre d'exercices antérieurs aient été abandonnés par l'administration n'est pas susceptible de faire naître chez le contribuable une espérance légitime de ne pas voir la valorisation d'une parcelle remise en cause à l'occasion d'un contrôle ultérieur. Par suite, la cour n'a pas méconnu les dispositions de l'article 1er du protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales en jugeant que la requérante ne justifiait pas que la valorisation retenue pour les parcelles dites " Baudoin " aurait été plus pertinente que celle retenue par l'administration pour les parcelles litigieuses, quand bien même ces parcelles auraient présenté des similarités en ce qui concerne les sols et les vins produits.
5. En second lieu, la cour, qui a relevé que l'administration s'était fondée sur les estimations du centre de gestion agricole et rural de l'Aquitaine en tenant compte du cahier des charges de l'appellation d'origine contrôlée " Saint-Estèphe " et en retenant les estimations de coûts de l'année 2008, plus favorables que celles de l'année 2007, tandis que la société MJ France s'appuyait sur des données de la SAFER, qui ne permettaient pas de distinguer entre la valeur des plantations et celle des terres ayant fait l'objet de transactions, n'a pas dénaturé les pièces du dossier en retenant la méthode d'évaluation proposée par l'administration.
Sur la rectification des dotations aux amortissements des vignes des domaines " Château Cos d'Estournel " et " Château Marbuzet " :
6. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. (...) / 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. / Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé. / Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan. Toutefois, elles ne sont prises en compte ni pour le calcul des amortissements ou des provisions, ni pour la détermination du résultat de cession ". En vertu de ces dispositions, une erreur ou omission affectant l'évaluation d'un élément quelconque de l'actif ou du passif du bilan d'un des exercices non prescrits peut, si elle a été commise au cours d'un exercice clos plus de sept ans avant l'ouverture du premier des exercices non prescrits, être corrigée de manière symétrique dans les bilans de clôture et d'ouverture des exercices non prescrits, y compris dans le bilan d'ouverture du premier d'entre eux. En revanche, la circonstance qu'une méthode erronée a été appliquée pour la première fois lors d'un exercice clos depuis plus de sept ans, puis de manière constante d'exercice en exercice, faussant à chaque fois l'évaluation d'un même poste du bilan - selon un principe identique, mais pour des montants variant en fonction de la composition effective de ce poste -, ne suffit pas à justifier que la correction de la valeur de ce poste au cours d'un des exercices non prescrits puisse être effectuée également dans le bilan d'ouverture du premier de ces exercices. Il ne pourrait en aller ainsi que si et dans la mesure où les éléments individualisés du poste concerné dans ce bilan d'ouverture, parce qu'ils avaient également figuré dans le bilan de clôture d'un des exercices clos depuis plus de sept ans, ont affecté l'évaluation de ce bilan d'ouverture d'une erreur intervenue au cours d'un de ces exercices clos depuis plus de sept ans.
7. Aux termes de l'article 322-4 du règlement n° 99-03 du 29 avril 1999 du Comité de la réglementation comptable relatif au plan comptable général : " 1. A la clôture de l'exercice, une dotation aux amortissements est comptabilisée conformément au plan d'amortissement pour chaque actif amortissable même en cas d'absence ou d'insuffisance de bénéfice. / (...) / 3. L'amortissement est déterminé par le plan d'amortissement propre à chaque actif amortissable tel qu'il est arrêté par la direction de l'entité. / (...) / 6. Le plan d'amortissement est défini à la date d'entrée du bien à l'actif. Toutefois, toute modification significative de l'utilisation prévue, par exemple durée ou rythme de consommation des avantages économiques attendus de l'actif, entraîne la révision prospective de son plan d'amortissement. De même, en cas de dotation ou de reprise de dépréciations résultant de la comparaison entre la valeur actuelle d'un actif immobilisé et sa valeur nette comptable, il convient de modifier de manière prospective la base amortissable ". Dans le cas où une dotation aux amortissements erronée du fait d'une surévaluation initiale de l'actif amortissable qui n'a fait et ne devait faire comptablement l'objet d'aucun réexamen depuis l'inscription du bien à l'actif en dehors des cas mentionnés ci-dessus et qui concerne des immobilisations qui auraient figuré au bilan depuis l'un des exercices clos depuis plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit, a été constamment appliquée depuis, entraînant une sous-évaluation systématique de l'actif net, le droit à correction symétrique du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit peut s'appliquer pour rehausser l'évaluation de ces immobilisations, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que les dotations aux amortissements de l'immobilisation litigieuse ont fait l'objet de redressements pour des exercices antérieurs dès lors que ces redressements ont été contestés.
8. En refusant de faire bénéficier la société requérante du droit de correction prévu au deuxième alinéa du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, au motif que l'administration avait remis en cause lors d'un précédent contrôle une méthode d'amortissement qui, si elle s'était appliquée pour la première fois au cours d'un exercice clos depuis plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit, avait fait l'objet d'une erreur répétée toutes les années suivantes sur le même poste comptable, la cour a commis une erreur de droit.
9. Il résulte de tout ce qui précède que la société MJ France est fondée à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque uniquement en tant qu'il statue sur la valeur des plantations des vignes des domaines " Château Cos d'Estournel " et " Château Marbuzet ". Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros à verser à la société MJ France au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
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Article 1er : L'article 2 de l'arrêt du 8 février 2019 de la cour administrative d'appel de Bordeaux est annulé en tant qu'il statue sur la valeur des plantations des vignes des domaines " Château Cos d'Estournel " et " Château Marbuzet ".
Article 2 : L'affaire est renvoyée dans cette mesure à la cour administrative d'appel de Bordeaux.
Article 3 : L'Etat versera à la société MJ France une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : La présente décision sera notifiée à la société MJ France et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
