Vu le recours, enregistré le 4 mai 2005 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE ; le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler les articles 1er et 3 de l'arrêt du 15 mars 2005 de la cour administrative d'appel de Marseille, par lesquels celle-ci a fait partiellement droit à l'appel formé par M. et Mme A à l'encontre du jugement du 8 juillet 1999 du tribunal administratif de Bastia leur accordant la décharge partielle des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1988, 1989 et 1990 et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée auxquels ils ont été assujettis au titre de la période du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1990, ainsi que des pénalités correspondantes ;
2°) statuant au fond, à titre principal, de rejeter les conclusions de la requête d'appel de M. et Mme A ou, à titre subsidiaire, de n'accueillir que partiellement ces conclusions, en tant qu'elles visent la décharge des seuls suppléments d'impôts établis à l'issue d'une procédure irrégulière, et par suite de maintenir à leur charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu assorties des pénalités correspondantes, d'un montant de 948 811,32 F au titre de l'année 1989 et 1 159 812,20 F au titre de l'année 1990 et un complément de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 33 652,53 F au titre des mêmes années, auquel s'ajoutent les pénalités correspondantes ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu la loi n° 99-1173 du 30 décembre 1999 portant loi de finances rectificative pour 1999 ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Vincent Daumas, Auditeur,
- les observations Me Bouthors, avocat de M. et Mme A,
- les conclusions de M. Laurent Olléon, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. et Mme A, qui exploitent, respectivement, les discothèques l'Acropolis à Porticcio et le Cotton Club à Ajaccio, ont fait l'objet de vérifications de comptabilité portant, pour l'un, sur la période du 1er janvier 1989 au 31 décembre 1990 et, pour l'autre, sur la période du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1990, ainsi que, par ailleurs, d'un examen contradictoire de l'ensemble de leur situation fiscale personnelle au titre des années 1988 à 1990 ; que l'administration fiscale a, d'une part, à la suite de ces vérifications, en l'absence de comptabilité probante, procédé à la reconstitution des chiffres d'affaires et des bénéfices des deux entreprises et, par suite, mis à la charge de M. et Mme A des suppléments d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée et, d'autre part, à la suite de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, mis à leur charge des suppléments d'impôt sur le revenu, l'ensemble de ces impositions supplémentaires étant assorti de pénalités ; qu'à la suite de trois réclamations rejetées par l'administration, les intéressés ont saisi le tribunal administratif de Bastia qui, par jugement du 8 juillet 1999, a prononcé la décharge des suppléments de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de Mme A, ainsi que des suppléments d'impôt sur le revenu réclamés aux deux époux, résultant des redressements opérés à la suite de la vérification de comptabilité de la discothèque le Cotton Club ; que, M. et Mme A ayant interjeté appel de ce jugement devant la cour administrative d'appel de Marseille, celle-ci, par un arrêt du 15 mars 2005, leur a accordé la décharge des impositions supplémentaires correspondant aux redressements notifiés à la suite de la vérification de comptabilité de la discothèque l'Acropolis ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE se pourvoit en cassation contre cet arrêt ;
Sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen du recours ;
Considérant que si, eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en oeuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d'une vérification tout ou partie de la comptabilité tenue par l'entreprise vérifiée mais se trouvant chez un tiers, de soumettre l'examen des pièces obtenues à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, il n'en est pas de même lorsque lui sont communiqués des documents ne présentant pas le caractère de pièces comptables de l'entreprise vérifiée ; que, par suite, en jugeant que l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte au cours d'une vérification des documents ou pièces comptables détenus par un tiers, de soumettre l'examen de ces pièces à un débat oral et contradictoire avec le contribuable, alors même que ceux-ci ne constituaient pas un élément de la comptabilité de l'entreprise vérifiée, la cour a commis une erreur de droit ; que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE est par suite fondé à demander l'annulation des articles 1er et 3 de l'arrêt attaqué, par lesquels la cour administrative d'appel a déchargé M. et Mme A des impositions supplémentaires et pénalités mises à leur charge au titre des années 1989 et 1990 à raison des redressements notifiés à la suite de la vérification de comptabilité de la discothèque l'Acropolis ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application de l'article L. 821-2 du code de justice administrative et de régler l'affaire au fond ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
Considérant que, pour demander l'annulation partielle du jugement du 8 juillet 1999 du tribunal administratif de Bastia, les requérants soutiennent, en premier lieu, que celui-ci n'a pas suffisamment répondu au moyen tiré de ce que, le délai de reprise de l'administration étant expiré au titre de l'année 1988, l'administration ne pouvait remettre en cause le report sur l'année 1989 d'un déficit constaté antérieurement ; qu'un tel moyen, à le supposer soulevé devant le tribunal administratif, était toutefois inopérant dès lors que, lorsqu'une entreprise entend imputer sur les résultats d'un exercice non prescrit un report déficitaire provenant d'exercices antérieurs, l'administration est en droit de contrôler l'existence et le montant du déficit reportable, alors même que les exercices au cours desquels se serait produit le déficit sont couverts par la prescription ; qu'ainsi, le jugement du tribunal administratif n'est, en tout état de cause, pas entaché d'irrégularité sur ce point ;
Considérant que les requérants soutiennent, en deuxième lieu, que le tribunal administratif aurait insuffisamment répondu au moyen tiré de ce que la notification de redressements du 22 juillet 1992 était insuffisamment motivée en ce qu'elle ne faisait pas état, procédure de contrôle par procédure de contrôle, des conséquences financières des redressements envisagés par l'administration et avait par suite méconnu l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ; que toutefois, il ne résulte pas de ces dispositions que l'administration, en cas de concomitance d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu et d'une vérification de comptabilité, doive indiquer distinctement dans la notification de redressements, pour chacune de ces deux procédures de contrôle, les conséquences financières des redressements envisagés ; que dès lors le tribunal, en s'abstenant de répondre à l'argumentation inopérante qui lui était présentée, n'a pas entaché son jugement d'insuffisance de motivation sur ce point ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition s'agissant des bénéfices industriels et commerciaux et de la taxe sur la valeur ajoutée :
Considérant que les requérants soutiennent, en premier lieu, que l'administration a fait figurer par erreur, dans la notification de redressements du 9 juillet 1992, parmi les redressements envisagés pour l'année 1989, des produits financiers afférents à l'année 1990 ; que toutefois, il s'agit d'une simple erreur de plume qui n'a pas eu pour conséquence d'empêcher la société requérante de faire valoir utilement ses observations et qui dès lors demeure sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
Considérant que les requérants soutiennent, en deuxième lieu, que l'administration a entaché d'irrégularité la procédure d'imposition en méconnaissant l'obligation de tenir avec le contribuable vérifié un débat oral et contradictoire ; que toutefois, d'une part, il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que l'administration n'était pas tenue de soumettre les factures, obtenues par l'exercice de son droit de communication auprès de fournisseurs de l'entreprise vérifiée, à un débat oral et contradictoire avec le contribuable ; que, d'autre part, il ne résulte pas de l'instruction que le contribuable aurait été privé de la possibilité d'avoir avec le vérificateur, au cours de cette vérification, un débat oral et contradictoire, dès lors qu'il n'est pas établi que celui-ci se serait refusé, au cours de ses deux visites sur place, à tout échange de vues, et qu'il n'est pas soutenu que le contribuable se serait opposé à ce que la seconde de ces visites se tienne au cabinet du comptable de l'entreprise ;
Considérant que les requérants soutiennent, en troisième lieu, que la notification de redressements du 9 juillet 1992 est insuffisamment motivée, en ce qui concerne la méthode de reconstitution de recettes utilisée ; que, toutefois, nonobstant les imprécisions relevées par les requérants dans la description de la méthode de reconstitution de recettes figurant dans la notification de redressements, celle-ci était en tout état de cause suffisamment détaillée pour permettre au contribuable de formuler utilement ses observations ; qu'il suit de là que la notification de redressements en cause était suffisamment motivée au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
Considérant que les requérants invoquent, en quatrième lieu, le caractère insuffisant de la motivation des pénalités exclusives de bonne foi qui leur ont été appliquées, sans en critiquer le bien-fondé ; que, toutefois, contrairement à ce que soutiennent ces derniers, l'administration ne s'est pas bornée à faire état, pour justifier ces pénalités, du comportement dont a fait preuve le contribuable au cours de la vérification de comptabilité ; que la notification de redressements du 9 juillet 1992 mentionne également sur ce point, dans un paragraphe spécifiquement consacré aux sanctions applicables, les graves irrégularités constatées dans la comptabilité du contribuable ; que, par ailleurs, ce même paragraphe indique la base légale des pénalités appliquées, ainsi que, pour chaque année, le taux retenu ; qu'ainsi, le moyen tiré du défaut de motivation des pénalités doit, en tout état de cause, être écarté ;
Considérant que les requérants font valoir, en cinquième lieu, que l'administration ne leur aurait pas communiqué, avant la mise en recouvrement des impositions supplémentaires, l'ensemble des documents ayant servi à leur établissement obtenus par l'exercice de son droit de communication ; que toutefois, il ne résulte pas de l'instruction, notamment de la lettre du 9 novembre 2004 adressée au directeur des services fiscaux, que les contribuables aient demandé, avant la mise en recouvrement des impositions supplémentaires en litige, que ces pièces, dont il n'est par ailleurs pas contesté qu'elles étaient mentionnées dans la notification de redressements du 9 juillet 1992, leur fussent fournies ; qu'ainsi, la circonstance que l'administration aurait procédé à une transmission incomplète de ces pièces est, en tout état de cause, sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
Considérant que les requérants contestent, en sixième lieu, la régularité de l'avis de mise en recouvrement du 10 juillet 1995 en ce qu'il n'a pas fait référence à la lettre en date du 28 juillet 1994 adressée par l'administration fiscale modifiant, à la suite de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, les bases d'imposition retenues ; que toutefois, aux termes du B du II de l'article 25 de la loi du 30 décembre 1999 susvisée : Sont réputés réguliers, sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, les avis de mise en recouvrement émis à la suite de notifications de redressement effectuées avant le 1er janvier 2000 en tant qu'ils seraient contestés par le moyen tiré de ce qu'ils se référeraient, pour ce qui concerne les informations mentionnées à l'article R.* 256-1 du livre des procédures fiscales, à la seule notification de redressement ; que ces dispositions font obstacle à ce que le moyen tiré de l'irrégularité entachant l'avis de mise en recouvrement en date du 10 juillet 1995, tel que soulevé par les requérants, soit utilement invoqué devant le juge de l'impôt ;
Sur le bien-fondé des impositions au titre des bénéfices industriels et commerciaux et de la taxe sur la valeur ajoutée :
Considérant, d'une part, que les requérants soutiennent que la reconstitution de recettes de la discothèque l'Acropolis serait radicalement viciée dans son principe, en raison de l'utilisation par l'administration de factures insusceptibles d'être attribuées à l'exploitation ; que toutefois, M. A, gérant de la discothèque, apparaît sur l'ensemble des factures en cause à la fois comme destinataire des marchandises livrées et débiteur des montants dus en règlement et n'apporte pas, à l'appui des allégations selon lesquelles les boissons livrées auraient été destinées à certains de ses locataires, les éléments permettant d'en apprécier le bien-fondé ; qu'ainsi le moyen tiré du caractère radicalement vicié de la méthode suivie ne peut qu'être écarté ;
Considérant, d'autre part, que les requérants soutiennent que les intérêts de retard perçus sur des sommes versées à titre d'indemnité d'assurance n'auraient pas dû être soumis à imposition ; que toutefois, aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts : Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ; que les intérêts de retard en cause ont concouru à l'accroissement de l'actif de l'entreprise ; que, par suite, sans qu'ait d'incidence la circonstance que ces intérêts étaient dus à raison du versement tardif de sommes réparant un préjudice, ils ont été à bon droit réintégrés dans les bénéfices imposables ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les requérants ne sont pas fondés à demander l'annulation du jugement du 8 juillet 1999 du tribunal administratif de Bastia en ce qu'il a rejeté le surplus de leurs conclusions ; que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soient mises à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, les sommes que M. et Mme A demandent au titre des frais exposés par eux tant devant le Conseil d'Etat que la cour administrative d'appel, et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
--------------
Article 1er : Les articles 1er et 3 de l'arrêt de la cour administrative d'appel de Marseille en date du 15 mars 2005 sont annulés.
Article 2 : Les conclusions présentées par M. et Mme A devant la cour administrative d'appel de Marseille et le Conseil d'Etat sont rejetées.
Article 3 : La présente décision sera notifiée au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE et à M. et Mme A.
