Vu, enregistré le 6 avril 1992 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, le jugement par lequel le tribunal administratif de Paris, avant de statuer sur la demande de M. Eric X... tendant à la décharge du complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé par avis de mise en recouvrement du 9 juin 1986 et des pénalités y afférentes, a décidé, en application de l'article 12 de la loi n° 87-1127 portant réforme du contentieux administratif, de transmettre le dossier de cette demande au Conseil d'Etat, en soumettant à son examen, la question de savoir si, en cas d'acquisition d'un terrain à bâtir de petite dimension supportant une construction maintenue à usage d'habitation, la taxe sur la valeur ajoutée doit, en vertu de l'article 257-7° du code général des impôts, être calculée sur la valeur totale du terrain ou sur une partie seulement de celle-ci et, dans cette dernière hypothèse, selon quelle méthode cette partie doit être déterminée ;
Vu les pièces du dossier transmises par le tribunal administratif ;
Vu, enregistrées le 20 mai 1992, les observations présentées par M. X... et tendant à ce que le terrain acquis soit regardé comme une dépendance de la construction maintenue à usage d'habitation et que, en conséquence, son prix d'acquisition soit soumis, comme celui de l'habitation elle-même, aux droits d'enregistrement au taux réduit prévu par l'article 710 du code général des impôts, et non à la taxe sur la valeur ajoutée immobilière ;
Vu, enregistrées le 2 juin 1992, les observations présentées par le ministre du budget et selon lesquelles il conviendrait que le Conseil d'Etat exprime l'avis que :
- en cas d'acquisition d'un terrain sur lequel figure une construction destinée à être agrandie, une fraction du terrain présente la nature de terrain à bâtir passible de la taxe sur la valeur ajoutée en application de l'article 257-7° du code général des impôts ;
- la valeur du terrain passible de la taxe sur la valeur ajoutée doit être déterminée compte tenu des surfaces au sol anciennement et nouvellement bâties ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. de Longevialle, Conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. Ph. Martin, Commissaire du gouvernement ;
1. a) Le 1 de l'article 257.7° du code général des impôts, qui soumet à la taxe sur la valeur ajoutée les "opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles", vise, notamment, les ventes de terrains à bâtir et des biens assimilés à ces terrains par l'article 691. Pour ces ventes, le 2 b) de l'article 266 du code dispose que l'assiette de la taxe est constituée par "le prix de la cession ... augmenté des charges qui s'y ajoutent" ;
b) Parallèlement, les I et II de l'article 691 du code exonèrent de taxe de publicité foncière ou de droit d'enregistrement les acquisitions, donnant lieu au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, qui portent sur des terrains à bâtir, ainsi que sur des terrains recouverts de bâtiments destinés à être démolis, sur des immeubles inachevés et sur le droit de surélevation d'immeubles préexistants et d'une fraction du terrain qui les supportent, proportionnelle à la superficie des locaux à construire, à la condition, notamment, que l'acquéreur ait pris, dans l'acte d'acquisition, l'engagement d'effectuer, dans un délai de quatre ans à compter de la date de cet acte, les travaux nécessaires à la réalisation de la construction projetée et que, à l'expiration du délai de quatre ans, il justifie de l'exécution de ces travaux. Le III du même article précise que l'exonération n'est applicable aux terrains destinés à la construction de maisons individuelles qu'à concurrence d'une superficie de 2 500 m2 par maison, ou de la superficie minimale exigée par la réglementation sur le permis de construire, si elle est supérieure.
2. En vertu du 2 de l'article 257.7° du code général des impôts, "les opérations portant sur des immeubles qui sont achevés depuis plus de cinq années ou qui, dans les cinq ans de cet achèvement, ont déjà fait l'objet d'une cession à titre onéreux à une personne n'intervenant pas en qualité de marchand de biens" ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée. Le I de l'article 683 du code soumet les ventes de tels immeubles à une taxe de publicité foncière ou à un droit d'enregistrement. L'article 710 prévoit l'application d'un taux réduit de cette taxe ou de ce droit aux acquisitions d'immeubles destinés à être affectés à l'habitation, à la condition que l'acquéreur prenne l'engagement de ne pas les affecter à un autre usage pendant une durée minimale de trois ans à compter de la date de l'acte d'acquisition. Le même article dispose que, lorsque la mutation porte sur une maison individuelle, le taux réduit ne s'applique au terrain sur lequel celle-ci est édifiée qu'à concurrence d'une superficie de 2 500 m2.
3. L'acquisition d'un terrain d'une superficie n'excédant pas 2 500 m2 et supportant une maison individuelle que l'acquéreur s'est engagé à ne pas affecter à un autre usage que l'habitation pendant une durée minimale de trois ans, mais sur lequel il a manifesté l'intention d'édifier une nouvelle construction, entre donc, à la fois, dans le champ d'application de la taxe de publicité foncière ou du droit d'enregistrement au taux réduit en tant qu'elle porte sur un bâtiment qui restera affecté à l'habitation durant au moins trois ans, et dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, en tant qu'elle porte sur un terrain à bâtir.
4. Dans ce cas, il y a donc lieu :
1° de déterminer la fraction du prix d'acquisition, passible de la taxe de publicité foncière ou du droit d'enregistrement au taux réduit, qui se rapporte au bâtiment existant destiné à être maintenu à usage d'habitation ainsi qu'à son terrain d'assiette et aux terrains, construits ou nus, qui en constituent une dépendance immédiate ;
2° d'imposer à la taxe sur la valeur ajoutée le surplus du prix de l'acquisition, couvrant l'achat du reste du terrain, considéré comme terrain à bâtir.
Cette répartition doit tenir compte de l'importance respective, mesurée selon les mêmes critères de surface, du bâtiment existant et du bâtiment à construire, de l'implantation de ces deux bâtiments sur le terrain, et de toutes autres circonstances de fait pertinentes, telles que la situation des lieux, la configuration et la desserte de la parcelle.
Il y a lieu de prendre en considération la situation ainsi constatée telle qu'elle existait à la date de l'acquisition, sans préjudice du droit, pour l'administration, de remettre en cause les impositions établies en fonction de cette situation au cas où il apparaîtrait que celle-ci avait été inexactement appréciée ou qu'elle a été ultérieurement modifiée de telle sorte qu'en vertu des dispositions applicables, les impositions doivent elles-mêmes être déterminées sur des bases ou à des taux différents.
Le présent avis sera notifié au tribunal administratif de Paris, à M. X... et au ministre du budget.
