Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
La SARL Colorteam a demandé au tribunal administratif de Clermont-Ferrand de prononcer la décharge des compléments de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012, 2013 et 2014, ainsi que la réduction, à hauteur des sommes de 24 322 euros et de 24 243 euros, des cotisations primitives de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016.
Par un jugement nos 1600183-1700971 du 31 décembre 2018, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour
Par une requête et des mémoires, enregistrés le 11 mars 2019, le 9 mars 2020 et le 29 avril 2020, la SARL Colorteam, représentée par Me B..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Clermont-Ferrand du 31 décembre 2018 ;
2°) de prononcer la décharge des compléments de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012, 2013 et 2014, ainsi que la réduction, à hauteur des sommes de 24 322 euros et de 24 243 euros, des cotisations primitives de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- elle peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 23 de l'instruction publiée le 15 décembre 1988 sous la référence C 6-21-34, reprise par les paragraphes 490 et 500 de l'instruction publiée le 10 décembre 2012 sous la référence BOI-IF-TFB-20-10-10-30, qui énonce que la catégorie de biens mentionnée à l'article 1498 du code général des impôts, constituée des locaux commerciaux et biens divers passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties, autres que les locaux d'habitation ou à usage professionnel ordinaires et les établissements industriels relevant de la méthode d'évaluation comptable, " comprend, d'une manière générale, toutes les propriétés ou fractions de propriété passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties qui ne sont ni des locaux d'habitation ou servant à l'exercice soit d'une activité salariée à domicile, soit d'une activité professionnelle non commerciale au sens du 1 de l'article 92 du CGI, ni des établissements industriels (CGI art. 1498). / Parmi ces biens doivent être compris notamment : (...) les locaux appartenant à des sociétés civiles immobilières, lesquelles ne peuvent pas être considérées comme exerçant une véritable profession " ainsi que de l'instruction publiée le 8 juillet 2011 sous la référence 6-E-7-11 et des paragraphes 1 et 10 de l'instruction publiée le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-IF-CFE-20-20-20-10, selon lesquels : " La valeur locative comprise dans les bases d'imposition à la CFE est, pour ces immobilisations, déterminée comme en matière de taxe foncière sur les propriétés bâties ou de taxe foncière sur les propriétés non bâties./Ces modalités d'évaluation sont exposées dans la division taxe foncière sur les propriétés bâties de la série IF à laquelle il convient de se reporter en tant que de besoin. ".
Par des mémoires, enregistrés le 11 septembre 2019 et le 2 juillet 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés.
Par un mémoire distinct enregistré le 9 juin 2020, la SARL Colorteam demande à la Cour, en application de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958, de transmettre au Conseil d'Etat une question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution de l'article 1500 du code général des impôts dans sa rédaction issue de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008.
Elle soutient que ces dispositions remettent en cause, en méconnaissance de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, les effets qui pouvaient légitimement être attendus de situations nées sous l'empire de textes antérieurs et qu'elles méconnaissent le principe d'égalité devant les charges publiques garanti par l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- la Constitution, notamment son Préambule et son article 61-1 ;
- l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008, notamment son article 101 ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C..., présidente-assesseure,
- et les conclusions de Mme E..., rapporteure publique ;
Considérant ce qui suit :
1. La SARL Colorteam, qui exerce une activité d'imprimerie et était assujettie à la cotisation foncière des entreprises au titre des années 2011 à 2014, à raison de locaux d'une superficie de 2 000 m² situés 27 rue des Ronzières à Clermont-Ferrand, pris en location auprès de la SCI F. Banny et dont la valeur locative était évaluée selon la méthode particulière prévue à l'article 1498 du code général des impôts, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a estimé que l'établissement exploité était de nature industrielle et que les bâtiments et aménagements devaient être évalués selon la méthode comptable prévue à l'article 1499 du code général des impôts. La société a en conséquence été assujettie à des compléments de cotisation foncière des entreprises au titre des années 2011 à 2014. L'administration a également établi les cotisations de cotisation foncière des entreprises au titre des années 2015 et 2016 en tenant compte de la valeur locative des biens en cause évalués selon la méthode comptable. La SARL Colorteam relève appel du jugement du 5 février 2019 par lequel le tribunal administratif de Clermont-Ferrand, après les avoir jointes, a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011 à 2014 et sa réclamation transmise d'office par l'administration tendant à la réduction, à hauteur des sommes de 24 322 euros et de 24 243 euros, des cotisations de cotisation foncière des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016.
Sur la question prioritaire de constitutionnalité de l'article 1500 du code général des impôts :
2. Il résulte des dispositions combinées des premiers alinéas des articles 23-1 et 23-2 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 portant loi organique sur le Conseil constitutionnel que la cour administrative d'appel, saisie d'un moyen tiré de ce qu'une disposition législative porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution présenté dans un mémoire distinct et motivé, statue par une décision motivée sur la transmission de la question prioritaire de constitutionnalité au Conseil d'Etat et procède à cette transmission si est remplie la triple condition que la disposition contestée soit applicable au litige ou à la procédure, qu'elle n'ait pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d'une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances, et que la question ne soit pas dépourvue de caractère sérieux.
3. Aux termes de l'article 1500 du code général des impôts, dans sa rédaction résultant de l'article 101 de la loi de finances rectificatives pour 2008 du 20 décembre 2008 : " Les bâtiments et terrains industriels sont évalués : / - 1° selon les règles fixées à l'article 1499 lorsqu'ils figurent à l'actif du bilan de leur propriétaire ou de leur exploitant, et que celui-ci est soumis aux obligations définies à l'article 53 A ; / - 2° selon les règles fixées à l'article 1498 lorsque les conditions prévues au 1° ne sont pas satisfaites. ".
4. En premier lieu, l'article 13 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789 dispose que : " Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ". Cette exigence ne serait pas respectée si l'impôt revêtait un caractère confiscatoire ou faisait peser sur une catégorie de contribuables une charge excessive au regard de leurs facultés contributives. En vertu de l'article 34 de la Constitution, il appartient au législateur de déterminer, dans le respect des principes constitutionnels et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives. En particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité, il doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose. Cette appréciation ne doit cependant pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques.
5. La SARL Colorteam soutient que les dispositions de l'article 1500 du code général des impôt, en ce qu'elles ont pour effet que la valeur locative d'un immeuble présentant un caractère industriel appartenant à une société civile immobilière ayant opté pour la taxation de ses bénéfices à l'impôt sur les sociétés, et soumise de ce fait aux obligations définies à l'article 53 A, est déterminée selon les règles de l'article 1499 du code général des impôts, tandis que la valeur locative du même immeuble est déterminée selon les règles de l'article 1498 du même code lorsque la société civile propriétaire n'a pas exercé cette option, institue entre des contribuables placés dans des situations similaires une différence de traitement constitutive d'une rupture d'égalité devant les charges publiques.
6. Aucune disposition ne fait obligation à une société civile immobilière relevant du 1° de l'article 8 du code général des impôts dont les parts ne sont pas inscrites à l'actif d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu de plein droit selon un régime de bénéfice réel, de tenir elle-même une comptabilité d'engagement impliquant, en particulier, l'établissement d'un bilan annuel lorsque son activité consiste en la location de biens immobiliers dans des conditions non constitutives d'une exploitation commerciale. A défaut d'exercice par cette société de l'option pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, prévue par le b du 3 de l'article 206 du code général des impôts, la valeur locative des bâtiments et terrains industriels dont elle est propriétaire est déterminée, en application des dispositions du 2° de l'article 1500 du code général des impôts, selon les règles fixées à l'article 1498 du même code.
7. Une telle société civile immobilière, lorsqu'elle exerce l'option pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, se voit astreinte, de ce fait, aux obligations déclaratives de l'article 53 A du même code et soumise à l'obligation de tenir une comptabilité d'engagement impliquant d'inscrire à l'actif de son bilan les biens durablement productifs de revenus. Cette société remplit alors les conditions prévues par le 1° de l'article 1500 du même code et la valeur locative des immeubles industriels dont elle est propriétaire doit être déterminée selon les règles fixées à l'article 1499 de ce code.
8. La différence de traitement ainsi relevée par la société requérante procède toutefois non de la loi elle-même, mais de l'exercice par le contribuable de l'option pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, alors même que cette option aurait été exercée antérieurement à la modification de l'article 1500 du code général des impôts résultant de l'article 101 de la loi de finances rectificatives pour 2008 du 20 décembre 2008. Il en résulte que l'article 1500 du code général des impôts ne saurait être regardé, en ce qu'il conduit, pour les sociétés ayant exercé cette option, à déterminer la valeur locative des immeubles assujettis à la taxe foncière sur les propriétés bâties selon les règles fixées à l'article 1499 de ce code, comme portant atteinte au principe d'égalité devant les charges publiques.
9. En second lieu, aux termes de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen : " Toute société dans laquelle la garantie des droits n'est pas assurée, ni la séparation des pouvoirs déterminée, n'a point de Constitution. " Il est à tout moment loisible au législateur, statuant dans le domaine de sa compétence, de modifier des textes antérieurs ou d'abroger ceux-ci en leur substituant, le cas échéant, d'autres dispositions. Ce faisant, il ne saurait toutefois priver de garanties légales des exigences constitutionnelles. En particulier, il ne saurait, sans motif d'intérêt général suffisant, ni porter atteinte aux situations légalement acquises ni remettre en cause les effets qui peuvent légitimement être attendus de telles situations.
10. La société requérante soutient que les dispositions de l'article 1500 du code général des impôts, dans leur rédaction ici critiquée, auraient eu pour effet de remettre en cause les effets pouvant légitimement être attendus de l'option irrévocable pour l'impôt sur les sociétés antérieurement exercée par une société civile immobilière ayant une activité purement civile sur le mode d'évaluation des locaux industriels qu'elle donne en location, dès lors que la version antérieure de ces dispositions prévoyait que, par dérogation à l'article 1499, les bâtiments et terrains industriels ne figurant pas à l'actif d'une entreprise industrielle ou commerciale astreinte aux obligations définies à l'article 53 A étaient évalués dans les conditions prévues à l'article 1498.
11. Toutefois, l'existence d'une telle dérogation au principe d'une évaluation des bâtiments et terrains industriels selon les règles fixées l'article 1499 ne peut être regardée, pour la société entrant dans le champ d'application de cette dérogation, comme présentant le caractère d'une situation légalement acquise dont elle pourrait légitimement attendre le maintien, mais comme une simple modalité d'évaluation de la valeur locative de biens servant au calcul de diverses impositions, que le législateur a la faculté d'adapter à tout moment.
12. En outre, le caractère irrévocable de l'option pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, s'il empêche d'éliminer le risque supporté par les contribuables l'ayant exercée tenant ici à l'application des dispositions modifiées de l'article 1500 du code général des impôts, est inhérent à toute option entre deux modalités d'imposition distinctes. Il en résulte que l'article 1500 du code général des impôts ne méconnaît par la garantie des droits protégée par l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789.
13. Il résulte de ce qui précède que la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution de l'article 1500 du code général des impôts dans sa rédaction issue de la loi n° 2008-1443 du 30 décembre 2008 est dépourvue de caractère sérieux. Il n'y a, dès lors, pas lieu de la transmettre au Conseil d'Etat.
Sur l'application de la loi fiscale :
14. Aux termes de l'article 1467 du code général des impôts : " La cotisation foncière des entreprises a pour base la valeur locative des biens passibles d'une taxe foncière situés en France, (...), dont le redevable a disposé pour les besoins de son activité professionnelle pendant la période de référence définie aux articles 1467 A et 1478, à l'exception de ceux qui ont été détruits ou cédés au cours de la même période ". Aux termes de l'article 1499 du même code : " La valeur locative des immobilisations industrielles passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties est déterminée en appliquant au prix de revient de leurs différents éléments, revalorisé à l'aide des coefficients qui avaient été prévus pour la révision des bilans, des taux d'intérêt fixés par décret en Conseil d'Etat (...) ". Revêtent un caractère industriel, au sens de ces articles, les établissements dont l'activité nécessite d'importants moyens techniques, non seulement lorsque cette activité consiste dans la fabrication ou la transformation de biens corporels mobiliers, mais aussi lorsque le rôle des installations techniques, matériels et outillages mis en oeuvre, fût-ce pour les besoins d'une autre activité, est prépondérant.
15. Il résulte de l'instruction que les travaux d'imprimerie et de façonnage d'imprimerie réalisés par la SARL Colorteam conduisent cette dernière à l'élaboration, à partir de différents supports, de documents et de produits imprimés. Cette activité nécessite la réalisation, au sein du bâtiment qu'elle exploite, d'une superficie de 2 000 m², dont la température et l'hydrométrie sont maintenus artificiellement à un niveau donné, d'opérations de découpe, d'impression, de pliage, de vernissage et de pelliculage à l'aide de machines spécialisées telles que des plieuses, des presses, une pelliculeuse, une chaîne d'encartage et une chaîne de reliure. Ces moyens techniques, compte tenu de leur nature, de leur nombre et de leur valeur, doivent être regardés comme importants. Si la société requérante exerce également des activités de conception graphique et de commercialisation de produits imprimés, ces activités, qui ne sont pas liées au processus de production employé dans le cadre de l'activité d'imprimerie et ne nécessitent l'intervention que de trois des vingt-deux salariés de la société, ne présentent qu'un caractère accessoire au regard de l'activité d'impression et de façonnage déployée au sein de l'établissement à partir de machines spécialisées dont le processus de production est automatisé. Ainsi, il résulte de l'instruction que les installations techniques, matériels et outillages mis en oeuvre par la société requérante jouent un rôle prépondérant au regard de l'ensemble des activités exercées au sein de l'établissement. Dans ces conditions, l'établissement exploité par la SARL Colorteam doit être regardé comme présentant un caractère industriel au sens des dispositions de l'article 1499 du code général des impôts. Par suite, la SARL Colorteam n'est pas fondée, sur le terrain de la loi fiscale, à soutenir que c'est à tort que la valeur locative de l'établissement a été calculée selon la méthode comptable.
Sur l'interprétation de la loi fiscale :
16. La SARL Colorteam se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 23 de l'instruction publiée le 15 décembre 1988 sous la référence C 621-34, repris par les paragraphes 490 et 500 de l'instruction publiée le 10 décembre 2012 sous la référence BOI-IF-TFB-20-10-10-30, qui énonce que la catégorie de biens mentionnée à l'article 1498 du code général des impôts, constituée des locaux commerciaux et biens divers passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties, autres que les locaux d'habitation ou à usage professionnel ordinaires et les établissements industriels relevant de la méthode d'évaluation comptable, " comprend, d'une manière générale, toutes les propriétés ou fractions de propriété passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties qui ne sont ni des locaux d'habitation ou servant à l'exercice soit d'une activité salariée à domicile, soit d'une activité professionnelle non commerciale au sens du 1 de l'article 92 du CGI, ni des établissements industriels (CGI art. 1498). / Parmi ces biens doivent être compris notamment : (...) les locaux appartenant à des sociétés civiles immobilières, lesquelles ne peuvent pas être considérées comme exerçant une véritable profession " ainsi que de l'instruction publiée le 8 juillet 2011 sous la référence 6-E-7-11 et des paragraphes 1 et 10 de l'instruction publiée le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-IF-CFE-20-20-20-10, selon lesquels : " La valeur locative comprise dans les bases d'imposition à la CFE est, pour ces immobilisations, déterminée comme en matière de taxe foncière sur les propriétés bâties ou de taxe foncière sur les propriétés non bâties./Ces modalités d'évaluation sont exposées dans la division taxe foncière sur les propriétés bâties de la série IF à laquelle il convient de se reporter en tant que de besoin. "
17. L'instruction publiée le 10 décembre 2012 sous la référence BOI-IF-TFB-20-10-10-30 applicable à la taxe foncière sur les propriétés bâties, à laquelle renvoie expressément l'instruction publiée le 12 septembre 2012 sous la référence BOI-IF-CFE-20-20-20-10 applicable à la cotisation foncière des entreprises, comporte, dans sa rédaction applicable au litige, une interprétation formelle de l'article 1498 du code général des impôts dont la SARL Colorteam peut se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales pour soutenir que les immeubles qu'elle exploite, qui appartiennent à une société civile immobilière, se rattachent à la catégorie, définie à l'article 1498 du code général des impôts, des locaux commerciaux et biens divers passibles de la taxe foncière sur les propriétés bâties autres que les locaux d'habitation ou à usage professionnel ordinaires et les établissements industriels et ne pouvaient, par suite, être évalués au moyen de la méthode comptable prévue à l'article 1499 du même code. Par suite, la SARL Colorteam est fondée à demander la décharge des compléments de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012, 2013 et 2014, ainsi que la réduction, à hauteur des sommes non contestées de 24 322 euros et de 24 243 euros, des cotisations primitives de cotisation foncière des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016.
18. Il résulte de ce qui précède que la SARL Colorteam est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande.
Sur les frais liés à l'instance :
19. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la SARL Colorteam dans l'instance en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DECIDE :
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Clermont-Ferrand du 31 décembre 2018 est annulé.
Article 2 : La SARL Colorteam est déchargée des compléments de cotisation foncière des entreprises auxquels elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012, 2013 et 2014.
Article 3 : La SARL Colorteam est déchargée des cotisations de cotisation foncière des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 et 2016 à hauteur des sommes de, respectivement, 24 322 euros et de 24 243 euros.
Article 4 : L'Etat versera à la SARL Colorteam la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Colorteam et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré après l'audience du 7 juillet 2020, à laquelle siégeaient :
M. Pruvost, président de chambre,
Mme C..., présidente-assesseure,
Mme F..., première conseillère.
Lu en audience publique, le 25 août 2020.
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N° 19LY00949
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