Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. B...a demandé au tribunal administratif de Nancy de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et de contributions sociales et de la contribution sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011, ainsi que des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 1501876 du 30 juin 2016, le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 26 août 2016, et des mémoires complémentaires, enregistrés le 30 mars 2017 et le 17 octobre 2018, M.B..., représenté par Me C..., demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Nancy du 30 juin 2016 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et de contributions sociales et de la contribution sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011, ainsi que des pénalités correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- le jugement est irrégulier ; le tribunal ne pouvait pas statuer sur sa demande avant d'avoir statué sur l'affaire introduite par la société Garovito Construções LDA ;
- il pouvait utilement invoquer l'irrégularité de la vérification dont a fait l'objet la société Garovito Construções LDA pour obtenir la décharge de l'impôt sur le revenu afférent aux sommes réputées distribuées qui lui a été réclamé ;
- la société Garovito Construções LDA ne dispose pas d'un établissement stable en France au sens des dispositions de l'article 209 I du code général des impôts ; elle ne dispose pas davantage d'un établissement stable en France au sens des stipulations de la convention franco-portugaise ;
- l'administration ne démontre pas l'existence de revenus occultes qui seraient imposables sur le fondement de l'article 111-c du code général des impôts ; elle n'établit pas la qualité de maître d'affaires de M.B... ; en tout état de cause, elle n'établit pas que les sommes ont été désinvesties de la société et distribuées à M.B... ; les sommes n'ont pas été appréhendées par M. B...qui n'était pas maître de l'affaire ;
- l'administration aurait dû appliquer l'article 115 quinquies du code général des impôts ;
- la majoration de 25 % sur le montant des revenus considérés comme distribués pour le calcul des cotisations sociales ne pouvait pas être appliquée.
Par des mémoires, enregistrés le 30 janvier 2017 et le 26 avril 2017, le ministre de l'économie et des finances conclut au non-lieu à statuer sur le litige relatif à la majoration de 25 % appliquée aux revenus distribués et au rejet du surplus de la requête.
Il fait valoir que :
- il est fait droit à la demande du requérant relative à la majoration de 25 % appliquée aux revenus distribués ;
- aucun des autres moyens invoqués par le requérant n'est fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la Constitution ;
- la convention du 14 janvier 1971 entre la France et le Portugal tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative réciproque en matière d'impôts sur le revenu ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Haudier,
- les conclusions de Mme Kohler, rapporteur public,
- et les observations de Me C...pour M.B....
Considérant ce qui suit :
1. La société Garovito Construções LDA, dont le siège est situé au Portugal, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2009 au 30 septembre 2012 à la suite de laquelle l'administration fiscale a considéré que la société disposait d'un établissement stable en France. L'administration fiscale a par ailleurs tiré les conséquences financières de cette vérification en notifiant à M.B..., selon la procédure contradictoire, des rectifications en matière de revenus de capitaux mobiliers au titre des années 2010 et 2011 à raison des bénéfices réalisés par cet établissement. M. B...relève appel du jugement du 30 juin 2016 par lequel le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales et de la contribution sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre des années 2010 et 2011.
Sur l'étendue du litige :
2. Par une décision du 9 octobre 2018, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur régional des finances publiques de la Meuse a prononcé le dégrèvement total de la majoration de 25 %, prévue au premier alinéa du 7 de l'article 158 du code général des impôts pour l'établissement des contributions sociales, dont avait été assortie la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle M. B...a été assujetti, pour un montant en droits et pénalités de 16 041 euros. Par suite, les conclusions à fin de décharge de cette imposition sont devenues sans objet.
Sur la régularité du jugement :
3. Contrairement à ce que soutient le requérant, la circonstance que le tribunal administratif a statué sur sa demande avant de statuer sur celle de la société Garovito Construções LDA tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie n'est pas de nature à entacher d'irrégularité le jugement attaqué.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
4. Eu égard à l'indépendance des procédures, l'associé d'une société ne peut utilement, pour obtenir la décharge de l'impôt sur le revenu afférent aux sommes réputées distribuées qui lui a été réclamé, invoquer l'irrégularité de la vérification de la société, dès lors que cette irrégularité a été sans effet sur la valeur probante des éléments recueillis quant au montant des recettes dissimulées et à leur appréhension par le contribuable. Les moyens tirés de l'irrégularité de la procédure d'imposition de la société Garovito Construções LDA sont, par suite, inopérants.
Sur le bien-fondé de l'imposition :
5. En premier lieu, si une convention bilatérale conclue en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer - en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de la détermination du champ d'application de la loi, d'office - si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale.
6. D'une part, aux termes du I de l'article 209 du code général des impôts : " (...) les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés (...) en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions (...) ".
7. En l'espèce, il résulte de l'instruction que la société Garovito Construções LDA a facturé au cours des années en litige des prestations de maçonnerie à des sociétés ou des particuliers domiciliés en France, notamment dans la Meuse, et dont la plupart sont des clients habituels de la société. L'administration indique, sans être sérieusement contredite, que la société exerce son activité en France toute l'année ou, à tout le moins, une bonne partie de l'année et qu'elle emploie pour ce faire des salariés. Lors de son audition, menée le 26 septembre 2012 par un contrôleur du travail de la direction du travail, de l'emploi, de la formation professionnelle et du dialogue social dans le cadre d'une procédure de contrôle d'une autre société, M. B..., qui s'est présenté comme l'un des associés de la société requérante, a indiqué que celle-ci employait 6 à 7 salariés à l'année pour son activité en France. Il est par ailleurs constant que la société loue de manière permanente des appartements dans le département de la Meuse afin d'y loger ses salariés. Il n'est, en outre, pas contesté que la société a pris en location un local dans la Meuse afin d'y stocker le matériel utile à son activité et que des véhicules utilisés par la société pour son exploitation en France stationnent dans la cour de ce local. Il résulte, enfin, de l'instruction que la société possède deux comptes bancaires en France qui ont été ouverts par M.B..., pour lesquels ce dernier bénéficie seul d'une procuration et qui mentionnent comme adresse postale celle de M.B.... Par suite et alors même que le gérant de la société disposerait également d'un logement en France et qu'il ferait des allers-retours entre la France et le Portugal, la société Garovito Construções LDA doit être regardée comme disposant d'un établissement stable en France. L'activité économique exercée par l'intermédiaire de cet établissement était, dès lors, imposable en France en application des dispositions précitées de l'article 209 I du code général des impôts, au titre de l'impôt sur les sociétés.
8. D'autre part, aux termes de l'article 7 de la convention fiscale franco-portugaise du 14 janvier 1971 : " 1. Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat, mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables audit établissement stable ". Aux termes de l'article 5 de la même convention : " 3. 1) Le terme " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires dans laquelle l'entreprise exerce tout ou partie de son activité. 2) l'expression " établissement stable " comprend notamment : a) un siège de direction ; b) une succursale ; c) un bureau ; d) une usine ; e) un atelier ; f) une mine, une carrière ou tout autre lieu d'extraction de ressources naturelles ; g) un chantier de construction ou de montage dont la durée dépasse douze mois. 3) On ne considère pas qu'il y a " établissement stable " si : a) Il est fait usage d'installations aux seules fins de stockage, d'exposition ou de livraison de marchandises appartenant à l'entreprise ; b) Des marchandises appartenant à l'entreprise sont entreposées aux seules fins de stockage, d'exposition ou de livraison ; c) Des marchandises appartenant à l'entreprise sont entreposées aux seules fins de transformation par une autre entreprise ; d) Une installation fixe d'affaires est utilisée aux seules fins d'acheter des marchandises ou de réunir des informations pour l'entreprise ; e) Une installation fixe d'affaires est utilisée, pour l'entreprise, aux seules fins de publicité, de fourniture d'informations, de recherches scientifiques ou d'activités analogues qui ont un caractère préparatoire ou auxiliaire. 4. Une personne agissant dans un Etat contractant pour le compte d'une entreprise de l'autre Etat contractant, autre qu'un agent jouissant d'un statut indépendant, visé au paragraphe 6, est considérée comme " établissement stable " dans le premier Etat si elle dispose dans cet Etat de pouvoirs qu'elle y exerce habituellement lui permettant de conclure des contrats au nom de l'entreprise, à moins que l'activité de cette personne ne soit limitée à l'achat de marchandises pour l'entreprise. 5. Une entreprise d'assurance de l'un des Etats contractants est considérée comme ayant un établissement stable dans l'autre Etat contractant dès l'instant que, par l'intermédiaire d'un représentant n'entrant pas dans la catégorie des personnes visées au paragraphe 6 ci-après, elle perçoit des primes sur le territoire de ce dernier Etat ou assure des risques situés sur ce territoire. 6. On ne considère pas qu'une entreprise d'un Etat contractant a un établissement stable dans l'autre Etat contractant du seul fait qu'elle y exerce son activité par l'entremise d'un courtier, d'un commissionnaire général ou de tout autre intermédiaire jouissant d'un statut indépendant, à condition que ces personnes agissent dans le cadre ordinaire de leur activité. 7. Le fait qu'une société qui est un résident d'un Etat contractant contrôle ou soit contrôlée par une société qui est un résident de l'autre Etat contractant ou qui y exerce son activité (que ce soit par l'intermédiaire d'un établissement stable ou non) ne suffit pas, en lui-même, à faire de l'une quelconque de ces sociétés un établissement stable de l'autre.".
9. En l'espèce et eu égard à ce qui a été dit au point 7, la société Garovito Construções LDA doit être regardée comme ayant disposé d'un établissement stable en France au sens des stipulations des articles 5 et 7 de la convention fiscale franco-portugaise.
10. En deuxième lieu, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme des revenus distribués : c) les rémunérations et avantages occultes ". Il résulte de ces dispositions que l'administration est réputée apporter la preuve que des distributions occultes ont été appréhendées par la personne qui est, dans la société dont des revenus ont été regardés comme distribués, le maître de l'affaire.
11. Les sommes correspondant aux bénéfices réalisés par l'établissement stable de la société Garovito Construções LDA en France n'ont pas été inscrites en comptabilité. Il ne résulte pas de la comptabilité, qui était inexistante et non sincère, que les sommes en cause auraient été réinvesties. Par ailleurs, si M. B...soutient que l'administration n'établit pas qu'il est le bénéficiaire des sommes litigieuses, l'administration se prévaut notamment de sa qualité d'associé de la société de droit portugais, de ce qu'il disposait seul de la procuration sur les deux comptes bancaires français de la société et de ce qu'il signait les chèques au nom de la société. Par suite et alors même que M. B...avait été désigné par la société uniquement comme mandataire en matière de taxe sur la valeur ajoutée et que le gérant de droit de la société, qui réside au Portugal, aurait effectué des allers et retours entre ce pays et la France et qu'il a rédigé, pour les besoins de cause, une attestation datée du 1er février 2017 indiquant qu'il est le " bénéficiaire des distributions notifiées par l'administration ", le service peut être regardé comme établissant que M. B... est le seul maître de l'affaire.
12. En troisième lieu, si aux termes de l'article 115 quinquies du code général des impôts : " 1. Les bénéfices réalisés en France par les sociétés étrangères sont réputés distribués, au titre de chaque exercice, à des associés n'ayant pas leur domicile fiscal ou leur siège social en France ", M. B...n'est, en tout état de cause, pas fondé à se prévaloir de ces dispositions dès lors que la société Garovito Construções LDA dispose d'un établissement stable en France et qu'il n'est pas contesté qu'il est résident français.
13. Il résulte de tout ce qui précède que M. B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions encore en litige. Ses conclusions à fin d'injonction et celles présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées.
D E C I D E :
Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur l'application de la majoration de 25 % prévue au premier alinéa du 7 de l'article 158 du code général des impôts pour l'établissement des contributions sociales assises sur les revenus distribués mentionnés à l'article 111 du même code.
Article 2 : Le surplus de la requête présentée par M. B...est rejeté.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...B...et au ministre de l'action et des comptes publics.
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N° 16NC01924
