Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. B...C...et Mme E...C...ont demandé au tribunal administratif de Nancy de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des cotisations sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2008 et 2009 ainsi que des pénalités afférentes.
Par un jugement n°1303130 du 8 octobre 2015, le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et deux mémoires, enregistrés le 14 décembre 2015, le 19 septembre 2016 et le 10 février 2017, M. et MmeC..., représentés par Me Gerardin, demandent à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Nancy du 8 octobre 2015 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions et des pénalités auxquelles ils ont été assujettis ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- le droit de reprise de l'administration pour l'année 2008 était prescrit ;
- le profit sur le trésor ne peut constituer un revenu distribué ;
- le 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ne pouvait leur être appliqué dans la mesure où les recettes demeurent... ; en l'absence de désinvestissement, la notion de maître de l'affaire qui a été appliquée à leur situation était inopérante ; cette solution découle également d'une réponse ministérielle ;
- le chiffre d'affaires réalisé par la société avec des clients étrangers ne peut être pris en compte dans l'assiette des revenus distribués ;
- la somme correspondant à la retenue à la source pratiquée par les autorités luxembourgeoises sur les salaires qui leur ont été versés par la société doit venir en déduction de leurs rémunérations imposables en France ;
- ils ne pouvaient être soumis aux cotisations sociales sur les sommes distribuées dès lors qu'ils étaient affiliés, au cours des années concernées, au régime de sécurité sociale luxembourgeois.
Par deux mémoires en défense, enregistrés le 9 mai 2016 et le 31 octobre 2016, le ministre de l'économie et des finances conclut au non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements accordés en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.
Il soutient qu'à l'exception du moyen relatif au profit sur le Trésor, aucun des autres moyens soulevés par les requérants n'est fondé.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention fiscale franco-luxembourgeoise du 1er avril 1958 modifiée ;
- le règlement CE n° 883/2004 du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Fuchs,
- les conclusions de M. Collier, rapporteur public,
- et les observations de MeA..., substituant MeD..., pour M. et MmeC.investies dans la société luxembourgeoise
1. Considérant que M. et Mme C...ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel ils ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des cotisations sociales au titre des années 2008 et 2009 ; qu'ils relèvent appel du jugement du 8 octobre 2015 par lequel le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande tendant à ce que soit prononcée la décharge de ces impositions ;
Sur l'étendue du litige :
2. Considérant que, postérieurement à l'introduction de la requête, l'administration a prononcé, par une décision du 11 avril 2016, le dégrèvement à concurrence de 70 534 euros en droits et 35 830 euros en pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2008 et 2009 ; que, dès lors, les conclusions de la requête de M. et Mme C...sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur le surplus des conclusions de la requête :
En ce qui concerne la prescription du droit de reprise pour l'année 2008 :
3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu (...), le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due " ; qu'aux termes de l'article L. 189 de ce même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun " ;
4. Considérant que la date d'interruption de la prescription est celle à laquelle le pli contenant la proposition de rectification a été présenté à l'adresse du contribuable ; qu'il résulte de l'instruction qu'un huissier de justice s'est rendu le 30 décembre 2011 au dernier domicile des époux C...connu de l'administration fiscale afin de leur remettre en mains propres la proposition de rectification en date du 23 décembre 2011 ; que, constatant que les intéressés n'y habitaient plus et que leur maison avait été vendue, il a dressé un constat et, mettant en oeuvre la procédure prévue à l'article 659 du code de procédure civile, a expédié le même jour la proposition de rectification par lettre recommandée avec accusé de réception ; que, quand bien même ce courrier a été reçu par M. et Mme C...à leur nouvelle adresse au Luxembourg le 2 janvier 2012, la notification effectuée par voie d'huissier à la dernière adresse déclarée par ceux-ci à l'administration fiscale doit être regardée comme régulière et faite au cours de l'année 2011 ; que, dès lors, le droit de reprise de l'administration pour l'année 2008 n'était pas prescrit ;
En ce qui concerne les distributions versées par les sociétés Edimag et Ediprint :
5. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (investies dans la société luxembourgeoise) " ; qu'aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application de l'article 109-1-1, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés " ; qu'aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " l. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57 et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions (investies dans la société luxembourgeoise) " ; qu'enfin, aux termes de l'article 2 de la convention franco-luxembourgeoise visée ci-dessus : " (..) 3. 1) Le terme " établissement stable " désigne une installation fixe d'affaires dans laquelle l'entreprise exerce tout ou partie de son activité (...) " ;
6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration, après avoir constaté que les sociétés Edimag et Ediprint disposaient d'un établissement stable en France, les a assujetties à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2008 à 2009 à raison des bénéfices tirés par elles de leurs activités en France ; que les épouxC..., associés et gérants desdites sociétés, n'ont pas accepté les redressements découlant du rattachement à leur revenu global des bénéfices regardés comme distribués par ces sociétés ; que, dans ces conditions, il appartient à l'administration d'apporter la preuve, d'une part, de l'existence et du montant des revenus distribués, et d'autre part, de leur appréhension par M. et MmeC... ;
7. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que la société de droit luxembourgeois Edimag a été créée le 21 juillet 2004 à la suite du changement de dénomination sociale et du transfert de siège de la société SA Groupe européen du livre au Luxembourg ; que la société a été créée par M. et MmeC..., lesquels détiennent la totalité des parts ; que M. C...est le gérant de la société Edimag, qui a pour objet social la régie publicitaire et l'édition du magazine " Véranda magazine " ; que les recherches menées par la direction nationale des enquêtes fiscales ont révélé que la société Edimag possède une boîte postale à Marly (Moselle), laquelle est mentionnée sur les tampons apposés par la société sur les courriers envoyés à ses clients, et que la société émet des télécopies depuis un numéro de téléphone français et communique un numéro de téléphone français à ses clients afin de la joindre ; que ces numéros ont été localisés à l'adresse du 36 rue de Biard à Bayonville-sur-Mad qui correspond à l'adresse personnelle de M.C..., représentant légal de la société, adresse à laquelle ont également été retrouvés des coupons de courriers des lecteurs de " Véranda magazine " ; que la société Edimag utilise deux serveurs d'hébergement appartenant à la société Gandi située à Paris et est propriétaire de plusieurs noms de domaine internet, les sites étant administrés et gérés depuis la France ; que les propositions commerciales adressées aux clients inscrits sur ces sites ont été retrouvées sur l'ordinateur personnel de M. C...; que la société Edimag dispose de plusieurs comptes dans des établissements bancaires français ; qu'enfin, la société requérante a conclu avec la société Lorraine repro un contrat portant sur l'utilisation de matériels, notamment de photocopieurs, au domicile des époux C...;
8. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que la société de droit luxembourgeois Ediprint a été créée le 25 juillet 2002 par M. et MmeC..., lesquels détiennent la totalité des parts ; que Mme C...est la gérante de la société Ediprint, qui a pour objet social le commerce d'articles d'imprimerie, l'exploitation d'une agence d'affaires et est, notamment, l'imprimeur de la revue " Véranda magazine ", éditée par la société Edimag dont M. C... est le gérant ; que les recherches menées par la direction nationale des enquêtes fiscales ont révélé que la société Ediprint possède une boîte postale à Marly (Moselle) sur le même contrat que la société Edimag ; que les courriers envoyés par la société Ediprint mentionnent une ligne téléphonique ouverte au nom de la société Edimag et répertoriée à l'adresse du 36 rue de Biard à Bayonville-sur-Mad qui correspond à l'adresse personnelle de MmeC..., représentante légale de la société ; que les bilans fiscaux adressés par les autorités belges font apparaître que la société Ediprint a pour principal client la société Edimag ; que la gestion commerciale avec les fournisseurs de la société Ediprint est assurée depuis l'adresse personnelle de sa gérante où sont adressées les livraisons ; que le bilan fiscal de l'exercice clos en 2008 et 2009, déposé auprès des autorités fiscales luxembourgeoises et communiqué par elles, mentionne, à l'actif, des immobilisations corporelles pour des montants de 3 798,86 euros pour les installations générales et agencements et 50 321,26 euros pour le mobilier et matériel de bureau et informatique alors même que la société n'a été titulaire au Luxembourg que d'un contrat de location d'un bureau meublé pour la période 2006-2010 ; que les livraisons effectuées par les sous-traitants d'Ediprint sont réalisées en France ; que la société Ediprint est titulaire de plusieurs comptes auprès d'établissements bancaires français ; qu'il ressort enfin des factures émises par la société Lorraine repro au nom de la société Ediprint que toutes ses interventions, notamment l'entretien de photocopieurs, ont eu lieu chez Mme C...à Bayonville-sur-Mad ;
9. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que l'administration doit être regardée comme établissant que les sociétés de droit luxembourgeois Edimag et Ediprint bénéficiaient, en France, d'installations fixes d'affaires où elles exerçaient par l'entremise de M. et MmeC..., dont elle établit également qu'ils agissaient chacun comme maître de l'affaire ; que ces installations fixes d'affaires constituent des établissements stables tant au sens des dispositions de I de l'article 209 du code général des impôts qu'au sens des stipulations de l'article 2 de la convention fiscale franco-luxembourgeoise ; que, par suite, l'administration a pu, à bon droit, considérer que les bénéfices identifiés après contrôle et issus des établissements stables des sociétés Ediprint et Edimag en France devaient être regardés comme appréhendés par M. et MmeC..., maîtres de l'affaire, et être imposés à leur nom en tant que revenus de capitaux mobiliers en application des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et de l'article 110 du même code, sans que les requérants puissent utilement se prévaloir du fait que les recettes sont demeurées investies dans les sociétés de droit luxembourgeois ni que le bénéfice réalisé avec des clients étrangers ne pourrait être pris en compte ; qu'enfin, les requérants ne peuvent pas non plus utilement se prévaloir des réponses ministérielles publiées respectivement au Journal officiel de l'Assemblée nationale le 26 octobre 2010 sous le numéro 72398 et au Journal officiel du Sénat le 18 novembre 2010, qui sont relatives à l'article 115 quinquies du code général des impôts qui ne leur est pas applicable ;
En ce qui concerne les salaires versés par les sociétés Edimag et Ediprint au titre de l'année 2009 :
10. Considérant qu'aux termes de l'article 14 de la convention franco-luxembourgeoise : " 1. (...) les traitements, salaires et autres rémunérations analogues ne sont imposables que dans l'Etat sur le territoire duquel s'exerce l'activité personnelle source de revenus. (investies dans la société luxembourgeoise) " ; qu'aux termes de l'article 19-1 de cette convention : " Les revenus qui, d'après les dispositions de la présente convention, ne sont imposables que dans l'un des deux Etats, ne peuvent être imposés dans l'autre Etat, même par voie de retenue à la source (...) " ; qu'enfin, aux termes de l'article 24-1 de cette convention : " Tout contribuable qui prouve que les mesures prises par les autorités fiscales des deux Etats contractants ont entraîné pour lui une double imposition en ce qui concerne les impôts visés par la présente convention, peut adresser une demande soit aux autorités compétentes de l'Etat sur le territoire duquel il a son domicile fiscal, soit à celles de l'autre Etat. Si le bien-fondé de cette demande est reconnu, les autorités compétentes des deux Etats s'entendent pour éviter de façon équitable la double imposition " ;
11. Considérant que si M. et Mme C...font valoir que leurs employeurs ont déjà pratiqué une retenue à la source sur leurs rémunérations correspondant à l'impôt sur le revenu au Luxembourg et qu'ils n'ont, dès lors, pas disposé de ces sommes, une telle circonstance est sans incidence sur le bien-fondé des impositions en litige ; qu'il leur appartient seulement, s'ils s'y croient fondés, de mettre en oeuvre les stipulations précitées de l'article 24 de la convention franco-luxembourgeoise afin d'obtenir la restitution des impositions mises à leur charge au Luxembourg ;
En ce qui concerne les cotisations sociales :
12. Considérant qu'aux termes de l'article 11 du règlement CE n° 883/2004 du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004 portant sur la coordination des systèmes de sécurité sociale : " 1. Les personnes auxquelles le présent règlement est applicable ne sont soumises qu'à la législation d'un seul État membre. Cette législation est déterminée conformément au présent titre. / 2. Pour l'application du présent titre, les personnes auxquelles est servie une prestation en espèces du fait ou à la suite de l'exercice de son activité salariée ou non salariée sont considérées comme exerçant cette activité. Cela ne s'applique pas aux pensions d'invalidité, de vieillesse ou de survivant, ni aux rentes pour accident de travail ou maladie professionnelle, ni aux prestations de maladie en espèces couvrant des soins à durée illimitée. / 3. Sous réserve des articles 12 à 16 : a) la personne qui exerce une activité salariée ou non salariée dans un État membre est soumise à la législation de cet État membre (...) / e) les personnes autres que celles visées aux points a) à d) sont soumises à la législation de l'État membre de résidence, sans préjudice d'autres dispositions du présent règlement qui leur garantissent des prestations en vertu de la législation d'un ou de plusieurs autres États membres (...) " ;
13. Considérant qu'il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, notamment de son arrêt du 26 février 2015, Ministre de l'économie et des finances contre Gérard de Ruyter (C-623/13), d'une part, que " la circonstance qu'un prélèvement soit qualifié d'impôt par une législation nationale n'exclut pas que, au regard du règlement n° 1408/71, ce même prélèvement puisse être regardé comme relevant du champ d'application de ce règlement ", y compris lorsque ce prélèvement est " assis sur les revenus du patrimoine des personnes assujetties, indépendamment de l'exercice par ces dernières de toute activité professionnelle " et, d'autre part, que " l'élément déterminant aux fins de l'application du règlement n° 1408/71 réside dans le lien, direct et suffisamment pertinent, que doit présenter la disposition en cause avec les lois qui régissent les branches de sécurité sociale énumérées à l'article 4 du règlement n° 1408/71 ", " le critère déterminant étant celui de l'affectation spécifique d'une contribution au financement d'un régime de sécurité sociale " ; que les dispositions de ce règlement ont été reprises dans le règlement CE n° 883/2004 du Parlement européen et du Conseil du 29 avril 2004 portant sur la coordination des systèmes de sécurité sociale ; qu'il résulte de l'interprétation donnée par la Cour de justice de l'Union européenne que la contribution sociale généralisée, la contribution pour le remboursement de la dette sociale, le prélèvement social de 2 % et les contributions additionnelles à ce prélèvement social, assis sur les impositions supplémentaires notifiés à M. et Mme C...en matière de revenus de capitaux mobiliers et les rehaussements de leurs traitements et salaires, entrent dans le champ du règlement du Conseil du 29 avril 2004 dès lors qu'ils participent au financement de régimes obligatoires français de sécurité sociale ; qu'il suit de là qu'ils sont soumis au principe d'unicité de législation posé par l'article 11 du règlement ;
14. Considérant que les requérants produisent la preuve de leur affiliation au régime obligatoire de sécurité sociale luxembourgeois pour les années 2008 et 2009, contrairement à ce que soutient le ministre ; que, par suite, l'assujettissement de M. et Mme C...aux prélèvements sociaux méconnaît la règle de l'unicité de la législation de sécurité sociale applicable énoncée à l'article 11 du règlement n° 883/2004 ;
15. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme C...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a rejeté leur demande de décharge des cotisations sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2008 et 2009 ;
Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
16. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. et Mme C...et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête des époux C...à concurrence du dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales prononcé au titre des années 2008 et 2009.
Article 2 : M. et Mme C...sont déchargés de la contribution sociale généralisée, de la contribution pour le remboursement de la dette sociale, du prélèvement social et des contributions additionnelles au prélèvement social auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2008 et 2009 à raison des revenus de capitaux mobiliers et des rehaussements en matière de traitements et salaires.
Article 3 : Le jugement du 8 octobre 2015 du tribunal administratif de Nancy est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : L'Etat versera une somme de 1 500 € (mille cinq cents euros) à M. et Mme C... en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...C...et au ministre de l'économie et des finances.
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N° 15NC02460
