| France, Cour administrative d'appel de Versailles, 3ème chambre, 17 novembre 2015, 14VE02735

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SA ESSO SAF a demandé au Tribunal administratif de Cergy-Pontoise l'annulation de la décision, en date du 12 janvier 2012, intitulée " attestation rectificative n° 990 participation des salariés ", par laquelle le directeur départemental des finances publiques des Hauts-de-Seine a modifié le bénéfice net servant de base au calcul de la réserve spéciale de participation des salariés à constituer par la société Mobil Oil Française, aux droits de laquelle elle vient, pour l'exercice ouvert le 1er janvier 2000 et clos le 31 décembre 2000.

Par un jugement n° 1201564 du 17 juillet 2014, le Tribunal administratif de

Cergy-Pontoise a rejeté cette demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête enregistrée le 12 septembre 2014 et deux mémoires enregistrés le

26 mai et le 25 septembre 2015, la SA ESSO SAF, représentée par Me Clément, avocat, demande à la Cour :

1° d'annuler ce jugement ;

2° d'annuler l'attestation rectificative précitée ;

3° de mettre à la charge de l'État la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- le jugement est irrégulier au regard des dispositions de l'article R. 711-2 du code de justice administrative, aucun avis d'audience n'ayant été adressé à son conseil, pourtant régulièrement constitué ;

- la décision contestée, qui valide de nouvelles modalités de détermination des bases de la réserve spéciale de participation de l'année 2000 et influe directement sur les droits des intéressés, en conséquence d'une nouvelle appréciation par l'administration du montant de bénéfice net à retenir, ne peut être regardée comme une décision purement recognitive, mais est une décision de retrait d'une décision créatrice de droits ; la doctrine administrative relative à la réserve spéciale de participation indique, d'ailleurs, que l'administration doit procéder à une appréciation du montant des éléments de calcul à retenir ;

- une telle décision est, en conséquence, soumise à l'obligation de motivation de la loi du 11 juillet 1979, comme l'a d'ailleurs admis l'administration puisqu'elle a mis en oeuvre la procédure contradictoire de l'article 24 de la loi du 12 avril 2000 ; en l'espèce, la décision litigieuse, qui se borne à se référer à un jugement du Tribunal administratif de Paris du 3 décembre 2008, ne comporte pas l'exposé des motifs qui en constituent le fondement, qui doivent impérativement être contenus dans le corps de la décision concernée ;

- cette décision rectificative est illégale en ce qu'elle retire après l'expiration d'un délai de quatre mois une décision créatrice de droit du 13 décembre 2001 en méconnaissance de la décision du Conseil d'Etat, n° 197018 Ternon ;

- elle est entachée d'erreur de droit au regard des dispositions de l'article R. 442-5 du code du travail devenu l'article D. 3324-9 du même code qui prévoit que le bénéfice net à retenir pour déterminer les bases de la réserve spéciale de participation doit être extourné de la quote-part de bénéfice que la société intéressée détient dans une société de personnes ; il n'y a pas lieu, en effet, de traiter différemment le cas où la société de personnes dont la société intéressée est associée est, comme en l'espèce, une société en participation, comme le confirme une réponse ministérielle du 9 novembre 1987, elle-même rappelée par les termes du guide de l'épargne salariale, édité par l'administration elle-même ; la circonstance que les sociétés de personnes n'ont pas la personnalité morale est à cet égard indifférente, dès lors qu'elles peuvent disposer d'un patrimoine et ont une " personnalité fiscale " ainsi que le confirme la décision du Conseil d'Etat du 5 septembre 2008, SNC Viver Promotion, n° 286393 ;

- l'autorité de la chose jugée qui s'attache au jugement du Tribunal administratif de Paris du 3 décembre 2008 ne peut être invoquée dans le présent litige, qui n'oppose pas les mêmes parties et n'a pas le même objet que celui tranché par le Tribunal administratif de Paris.

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Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code du travail ;

- la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Bergeret,

- les conclusions de M. Coudert, rapporteur public,

- et les observations de MeA..., substituant Me Clément, pour la SA ESSO SAF.

1. Considérant que la SA ESSO SAF relève appel du jugement du 17 juillet 2014 par lequel le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté sa demande tendant à l'annulation de la décision, en date du 12 janvier 2012, intitulée " attestation rectificative n° 990 participation des salariés ", par laquelle le directeur départemental des finances publiques des Hauts-de-Seine, prenant acte des termes d'un jugement du Tribunal administratif de Paris du 3 décembre 2008 annulant une décision du 27 mai 2002 par laquelle l'administration fiscale avait refusé de faire droit à une demande en ce sens du comité central d'entreprise de la société Mobil Oil Française, aux droits de laquelle vient la SA ESSO SAF, a modifié le bénéfice net servant de base au calcul de la réserve spéciale de participation des salariés à constituer par la société Mobil Oil Française, pour l'exercice ouvert le 1er janvier 2000 et clos le 31 décembre 2000, afin d'intégrer dans ce bénéfice net les résultats réalisés par la société Mobil Oil Française par le biais de deux sociétés en participation ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Considérant qu'aux termes de l'article R. 711-2 du code de justice administrative : " Toute partie est avertie, par une notification faite par lettre recommandée avec demande d'avis de réception ou par la voie administrative mentionnée à l'article R. 611-4, du jour où l'affaire sera appelée à l'audience (..) L'avertissement est donné sept jours au moins avant l'audience (...) " ;

3. Considérant que la SA ESSO SAF soutient que son avocat, pourtant régulièrement constitué, n'a pas été convoqué à l'audience du 2 juillet 2014 à laquelle son affaire a été appelée ; qu'aucune pièce du dossier ne permet d'établir que cet avocat ou la SA ESSO SAF, qui n'a été ni présente ni représentée à l'audience du 2 juillet 2014, a été averti, dans les conditions prévues par les dispositions précitées du code de justice administrative, du jour où l'affaire serait appelée à l'audience, alors même que le jugement attaqué fait mention de ce que les parties en ont été régulièrement averties ; que, dans ces circonstances, la SA ESSO SAF est fondée à soutenir que la formalité substantielle prévue par ces dispositions n'a pas été observée ; que, par suite, le jugement attaqué, rendu sur une procédure irrégulière, doit être annulé ;

4. Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée devant le tribunal administratif ;

5. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 442-2 du code du travail, dont les dispositions ont été reprises à compter du 1er mai 2008 par celles de l'article L. 3324-1 : " La réserve spéciale de participation est constituée comme suit : / 1° Les sommes affectées à cette réserve spéciale sont, après clôture des comptes de l'exercice, calculées sur le bénéfice réalisé en France métropolitaine (...) tel qu'il est retenu pour être imposé à l'impôt sur le revenu ou au taux de l'impôt sur les sociétés (...) Ce bénéfice est diminué de l'impôt correspondant qui, pour les entreprises soumises à l'impôt sur le revenu, est déterminé dans les conditions fixées par décret en Conseil d'Etat / 2° Une déduction représentant la rémunération au taux de 5 % des capitaux propres de l'entreprise est opérée sur le bénéfice net ainsi défini (...) " ; que l'article L. 442-13 du code du travail, dont les dispositions ont été reprises à compter du 1er mai 2008, par celles de l'article L. 3326-1, dispose que : " Le montant du bénéfice net et celui des capitaux propres de l'entreprise sont établis par une attestation de l'inspecteur des impôts ou du commissaire aux comptes (...) " ; que l'article D. 3325-1 du code du travail, dans sa rédaction applicable à la date de la décision attaquée, précise que : " Sur demande de l'entreprise, l'attestation du montant du bénéfice net et des capitaux propres est établie soit par le commissaire aux comptes, soit par l'inspecteur des impôts. / Dans ce dernier cas, la demande est accompagnée d'un état annexe rempli par l'entreprise, conformément à un modèle arrêté par le ministre chargé de l'économie " ; qu'aux termes de l'article D. 3325-3 du même code : " Lorsqu'aucune demande d'attestation n'a été présentée six mois après la clôture d'un exercice, l'inspecteur du travail peut se substituer à l'entreprise pour obtenir cette attestation " ; qu'aux termes enfin de l'article D. 3325-4 du code précité : " La modification d'assiette du bénéfice net intervenue après la délivrance d'une attestation donne lieu à l'établissement d'une attestation rectificative établie dans les mêmes conditions que l'attestation initiale " ;

6. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier que, par un courrier, en date du 31 mai 2010, l'inspecteur du travail a demandé au directeur départemental des finances publiques des Hauts-de-Seine qu'une " nouvelle attestation [soit] établie par l'administration fiscale " et l'a saisi " afin que le nécessaire soit fait pour que cette attestation soit délivrée " ; que dès lors, contrairement à ce que soutient la SA ESSO SAF, l'administration fiscale a été régulièrement saisie par l'inspecteur du travail d'une demande d'établissement d'une attestation rectificative ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que la décision attaquée aurait été prise à l'issue d'une procédure irrégulière du fait de l'absence d'une telle demande manque en fait ;

7. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 1er de la loi susvisée du 11 juillet 1979 : " (...) doivent être motivées les décisions qui : / retirent ou abrogent une décision créatrice de droits (...) / refusent un avantage dont l'attribution constitue un droit pour les personnes qui remplissent les conditions légales pour l'obtenir (...) " ; que l'article 2 de la même loi dispose que : " Doivent également être motivées les décisions administratives individuelles qui dérogent aux règles générales fixées par la loi ou le règlement " ; que, par ailleurs, sous réserve de dispositions législatives ou réglementaires contraires, et hors le cas où il est satisfait à une demande du bénéficiaire, l'administration ne peut retirer une décision individuelle explicite créatrice de droits, si elle est illégale, que dans le délai de quatre mois suivant la prise de cette décision ;

8. Considérant que par la décision attaquée du 12 janvier 2012, le directeur départemental des finances publiques des Hauts-de-Seine, au vu des motifs du jugement précité du Tribunal administratif de Paris du 2 décembre 2008, a rectifié le montant du bénéfice net à prendre en compte pour le calcul de la réserve spéciale de participation, procédant ainsi au retrait partiel d'une précédente attestation aux mêmes fins en date du 13 décembre 2001 ; que l'auteur de cette dernière décision, qui s'était borné à valider les chiffres communiqués par la société après vérification de leur cohérence avec les déclarations fiscales de celle-ci, n'avait fait usage d'aucun pouvoir d'appréciation, et avait ainsi pris une décision à caractère purement recognitif ; que l'erreur de droit dont pouvait être entachée cette décision n'est pas de nature à la priver de ce caractère recognitif ; que, par suite, c'est, en tout état de cause, en vain que la SA ESSO SAF soutient que la décision attaquée du 12 janvier 2012, en ce qu'elle aurait procédé au retrait d'une décision créatrice de droits, serait irrégulière au regard des dispositions précitées de la loi du 11 juillet 1979 en raison d'une insuffisance de motivation, ou serait illégalement intervenue au-delà du délai de quatre mois imparti pour un tel retrait ; que, par ailleurs, dès lors que l'attestation rectificative litigieuse du 12 janvier 2012, prise pour l'application des motifs fondant le jugement précité du 2 décembre 2008 du Tribunal administratif de Paris, ne peut être regardée comme entendant déroger aux règles générales fixées par la loi ou le règlement ni comme refusant à l'intéressée un avantage dont l'attribution aurait constitué un droit, au sens et pour l'application des dispositions précitées de la loi du 11 juillet 1979, la SA ESSO SAF ne peut davantage soutenir utilement que cette décision, en raison de son insuffisance de motivation alléguée, serait, pour ces motifs, irrégulière au regard des dispositions précitées de la loi du 11 juillet 1979 ;

9. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 442-1 du code du travail, dont les dispositions ont été reprises par celles de l'article L. 3322-1 : " La participation a pour objet de garantir collectivement aux salariés le droit de participer aux résultats de l'entreprise. / Elle prend la forme d'une participation financière à effet différé, calculée en fonction du bénéfice net de l'entreprise, constituant la réserve spéciale de participation (...) " ; que, pour l'application des dispositions précitées de l'article L. 442-2 du même code, reprises par celles de l'article L. 3324-1, en vertu desquelles la réserve spéciale de participation est calculée sur le montant du bénéfice net réalisé par une entreprise soumise à l'obligation de constituer une telle réserve de participation, l'article R. 442-5 du code du travail alors applicable, dont les termes ont été ultérieurement repris par l'article D. 3324-9 du même code, dispose : " 1° Dans les entreprises soumises au régime fiscal des sociétés de personnes, le bénéfice net est obtenu par la somme des éléments suivants : a) La fraction du bénéfice imposable de l'exercice qui revient à ceux des associés qui sont passibles de l'impôt sur les sociétés diminué de l'impôt que ces entreprises auraient acquitté si elles étaient personnellement soumises à l'impôt sur les sociétés, calculé au taux de droit commun de cet impôt ; (...) Toutefois, le montant total des impôts imputables est dans tous les cas limité à la somme qui résulterait de l'application à cette fraction du bénéfice imposable rectifiée du taux de droit commun de l'impôt sur les sociétés (...) 2° Le bénéfice net des associés des entreprises soumises au régime fiscal des sociétés de personnes est calculé sans tenir compte de la quote-part du résultat de ces entreprises qui leur revient, ni de l'impôt qui correspond à ce résultat " ;

10. Considérant que la SA ESSO SAF fait valoir qu'en intégrant la quote-part des résultats des deux sociétés en participation " Activités Lubrifiants " et " Activités Fuels ", dont la société Mobil Oil Française détenait les parts avec la société BP France, dans la détermination du bénéfice à prendre en compte pour le calcul de la réserve spéciale de participation des salariés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2000, l'attestation rectificative attaquée a méconnu les dispositions précitées de l'article R. 442-5, devenu D. 3324-9, du code du travail ; que, toutefois, en l'absence d'accord de participation au sein du groupe alors formé par les sociétés en participation et la société Mobil Oil Française, chacune des sociétés membres de celui-ci était tenue de respecter les règles de droit commun de la participation ; que, cependant, dès lors qu'il résulte de l'ensemble des dispositions précitées du code du travail que le bénéfice à retenir doit être celui à la réalisation duquel ont concouru les salariés appelés à bénéficier de la réserve de participation, une société en participation, qui, aux termes de l'article 1871 du code civil, n'est pas une personne morale et ne peut donc embaucher elle-même aucun salarié, et qui, par suite, ne peut constituer une réserve spéciale de participation, n'entre pas dans le champ d'application des dispositions précitées de l'article R. 442-5 du code du travail relatif aux " entreprises " soumises au régime fiscal des sociétés de personnes, ces dispositions n'ayant pour objet que de répartir les bénéfices pris en compte pour le calcul de la réserve spéciale entre la société de personnes et ses associés lorsque tant la société que ses associés peuvent et doivent constituer une telle réserve ; que la circonstance que les sociétés en participation disposent d'une " personnalité fiscale " est sans incidence sur l'interprétation de ces dispositions qui n'ont pas un caractère fiscal ; que, dans ces conditions, et dès lors que la SA ESSO SAF ne peut en toute hypothèse invoquer, dans le présent litige d'excès de pouvoir, l'opinion ou la prise de position formelle qu'aurait prise l'administration dans les documents dépourvus de valeur règlementaire que sont une réponse ministérielle du 9 novembre 1987 et un guide de l'épargne salariale, l'attestation litigieuse du 12 janvier 2012 n'est entachée d'aucune erreur de droit en ce qu'elle modifie le montant du bénéfice net attesté par erreur en 2001, qui correspondait à un déficit de 27 225 298 €, pour y substituer un bénéfice net de 36 532 202 € résultant de l'intégration de la quote-part de la société Mobil Oil Française dans les résultats bénéficiaires des deux sociétés en participation ;

11. Considérant qu'il résulte de ce qui précède, sans qu'il y ait lieu de faire droit à la demande, formulée par le ministre des finances et des comptes publics, de mise en cause du comité central d'entreprise de la société Mobil Oil Française, que les conclusions d'annulation présentées par la SA ESSO SAF doivent être rejetées, de même, par voie de conséquence que ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement n° 1201564 du 17 juillet 2014 du Tribunal administratif de

Cergy-Pontoise est annulé.

Article 2 : La demande présentée par la SA ESSO SAF au Tribunal administratif de

Cergy-Pontoise est rejetée et ses conclusions présentées devant la présente Cour sont rejetées.

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