LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
COMM.
FB
COUR DE CASSATION
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Audience publique du 20 décembre 2023
Cassation partielle
M. VIGNEAU, président
Arrêt n° 824 F-D
Pourvoi n° T 22-13.812
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
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AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 20 DÉCEMBRE 2023
M. [I] [T], domicilié [Adresse 2], a formé le pourvoi n° T 22-13.812 contre l'arrêt rendu le 26 janvier 2022 par la cour d'appel de Bordeaux (4e chambre civile), dans le litige l'opposant :
1°/ au directeur régional des finances publiques de Provence-Alpe-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 3],
2°/ au directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 1],
défendeurs à la cassation.
Le demandeur invoque, à l'appui de son pourvoi, trois moyens de cassation.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de M. Alt, conseiller, les observations de la SCP Célice, Texidor, Périer, avocat de M. [T], de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur régional des finances publiques de Provence-Alpe-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, et du directeur général des finances publiques, après débats en l'audience publique du 7 novembre 2023 où étaient présents M. Vigneau, président, M. Alt, conseiller rapporteur, M. Mollard, conseiller doyen, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
Faits et procédure
1. Selon l'arrêt attaqué (Bordeaux, 26 janvier 2022), à la suite de contrôles sur pièces concernant l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF), l'administration fiscale a considéré que M. [T] était redevable de cet impôt au titre des années 2004 à 2008 et que la déclaration qu'il avait souscrite au titre de l'année 2009 faisait état d'un actif net minoré.
2. M. [T] a contesté la base taxable de cet ISF, notamment en ce qui concerne la déductibilité des cotisations primitives de droits de succession, dont il était redevable en tant que légataire universel de [F] [W], décédée en 2003. Il a également, après avoir proposé une évaluation de son compte courant d'associé de la société SDVV à un certain montant, contesté la rectification de cette créance par l'administration fiscale.
Sur le troisième moyen
3. En application de l'article 1014, alinéa 2, du code de procédure civile, il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce moyen qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
Sur le deuxième moyen
Enoncé du moyen
4. M. [T] fait grief à l'arrêt attaqué de confirmer le jugement entrepris en tant qu'il a rejeté sa contestation des rehaussements de la base taxable à l'impôt de solidarité sur la fortune au titre des années 2007, 2008 et 2009 décidés en conséquence de la rectification de la valeur des créances en compte courant d'associé de M. [T] sur la société SDVV, alors :
« 1°/ que, lorsque l'administration entend rectifier l'évaluation d'un bien ayant servi de base à la perception d'un impôt à raison du fait que la valeur déclarée par le contribuable lui paraît inférieure à sa valeur vénale réelle, il lui appartient de faire la preuve de cette sous-évaluation et, donc, de justifier du bien-fondé de sa propre évaluation ; que si, par exception à cette règle générale d'attribution du fardeau de la preuve, la nature particulière d'une créance en compte courant d'associé justifie que le contribuable supporte le fardeau d'établir l'existence des difficultés économiques de la société débitrice qui l'ont conduit, dans sa déclaration d'ISF, à estimer la valeur vénale de sa créance en compte courant d'associé sur cette société pour un montant inférieur à son montant nominal, c'est à l'administration qu'il revient, lorsqu'elle reconnaît que la situation économique de la société débitrice justifie d'estimer la valeur vénale de cette créance en deçà de son montant nominal, tout en marquant seulement son désaccord sur le montant de la réfaction à opérer, d'apporter la preuve que son évaluation est plus pertinente que celle déclarée par le contribuable ; qu'en l'espèce, il ressort des constatations mêmes de l'arrêt attaqué que M. [T] avait déclaré sa créance en compte courant d'associé sur la société SDVV pour des valeurs vénales substantiellement inférieures au montant nominal du solde de ce compte dans sa déclaration d'ISF des années 2007, 2008 et 2009 et que l'administration fiscale, tout en rehaussant les valeurs déclarées par le contribuable avait elle-même admis que la situation économique de la société débitrice justifiait de pratiquer une réfaction sur le montant nominal de cette créance pour en déterminer la valeur vénale ; qu'en déboutant M. [T] de sa demande au motif qu'il ne justifiait pas que, malgré les difficultés économiques rencontrées par sa société, il n'aurait pu recouvrer sa créance a minima au montant retenu par l'administration fiscale, la cour d'appel a inversé la charge de la preuve, en violation des articles L. 17 du livre des procédures fiscales et 666 du code général des impôts.
2°/ que M. [T] rappelait, dans ses conclusions, que la détermination de la valeur vénale d'une créance en compte courant d'associé implique de mesurer la capacité de la société à la rembourser et que celle-ci est en pratique nulle lorsque la société débitrice ne génère aucune capacité bénéficiaire et qu'elle ne détient de plus-values latentes ni sur son stock ni sur son actif immobilisé ; qu'en l'espèce, M. [T] soulignait que, depuis sa constitution en 2006, la société SDVV n'avait jamais connu un seul exercice bénéficiaire, puisqu'elle avait accumulé des pertes de plus de deux millions d'euros au cours de ses six premières années d'existence et de plus de trois millions d'euros sur ses onze premières années, que la société SDVV ne disposait d'aucune plus-value latente sur son stock ainsi que le démontraient ses pertes ultérieures, ne disposait pas davantage de plus-values latentes sur son actif immobilisé et ne présentait pas d'espoir crédible de redressement, de sorte qu'elle était dans l'incapacité totale et définitive de rembourser sa dette en compte courant d'associé, ses capitaux propres, lourdement négatifs, n'étant redevenus positifs en 2012 que par la grâce de l'incorporation au capital de la créance en compte courant d'associé de M. [T], créance qui n'avait donc jamais été remboursée en numéraire ; que, pour débouter M. [T] de sa demande, la cour d'appel retient que le rapport d'expertise dressé par un cabinet d'expertise comptable produit par M. [T] ne tient pas compte de la valeur du stock enregistré dans les comptes de la société et que rien ne démontre qu'une partie du stock de la société n'aurait pu être cédé dans l'année, de sorte que le contribuable ne justifie pas de ce qu'il n'aurait pu recouvrer sa créance a minima au montant fixé par l'administration fiscale ; qu'en se prononçant de la sorte, sans rechercher, comme elle y était pourtant invitée, si les pertes d'exploitation subies par la société au cours de chacune de années d'existence n'étaient pas de nature à révéler l'incapacité de la société de vendre ses stocks de vins pour un prix au moins égal à leur valeur d'inscription au bilan déterminée d'après leur coût de production, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 666 du code général des impôts. »
Réponse de la cour
Vu l'article 758 du code général des impôts :
5. Il résulte de ce texte que la valeur déclarée d'un compte courant d'associé doit résulter d'une estimation réaliste en fonction des possibilités pour l'associé de recouvrer sa créance, au premier janvier de chaque année concernée, compte tenu de la situation économique et financière réelle de la société, et non des seuls éléments comptables inscrits dans des déclarations fiscales.
6. Pour juger fondée la rectification relative à la valeur du compte courant d'associé détenu par M. [T] dans la société SDVV, l'arrêt énonce que l'expertise produite ne tient pas compte de la valeur du stock de la société, qu'il est difficile de céder, en raison de sa nature, dans un délai rapide, sans que cette allégation soit justifiée. Il ajoute que les bilans font état d'un stock constitué en quasi totalité de marchandises, qu'aucune pièce du dossier ne démontre qu'une partie de ces marchandises n'aurait pu être cédée dans l'année et que, malgré les difficultés rencontrées par la société SDVV, M. [T] n'aurait pas pu recouvrer sa créance a minima au montant retenu par l'administration fiscale.
7. En l'état de ces constatations et appréciations souveraines, la cour d'appel, qui n'a pas inversé la charge de la preuve, a légalement justifié sa décision.
Mais sur le premier moyen
Enoncé du moyen
8. M. [T] fait grief à l'arrêt de confirmer le jugement entrepris en tant qu'il a rejeté sa contestation des rehaussements de la base taxable à l'impôt de solidarité sur la fortune au titre des années 2004 à 2009 en conséquence de la décision de l'administration fiscale de limiter la déduction de la dette de cotisations primitives de droits de succession dont il était débiteur en qualité de légataire universel des biens de [F] [W] à hauteur de 34,32 % de leur montant, alors «que l'objet du litige est déterminé par les prétentions respectives des parties ; qu'il ressortait des termes du jugement entrepris que si les premiers juges avaient accueilli la demande par laquelle M. [T] avait fait valoir que son patrimoine taxable à l'ISF au titre des années en litige devait être diminué des cotisations supplémentaires de droits de mutation mises à sa charge en qualité de légataire universel des biens de [F] [W] par suite de la réintégration rétroactive dans l'assiette de son legs d'une somme de 2 098 997 euros, ils avaient en revanche rejeté la contestation par laquelle M. [T] soutenait que l'administration fiscale avait à tort limité à hauteur de 34,32 % de leur montant la déduction des cotisations primitives de droit de mutation dont il était redevable en la même qualité de légataire universel des biens de [F] [W] ; qu'il ressortait du dispositif des conclusions d'appel de M. [T] que celui-ci demandait à la cour de confirmer le jugement entrepris en tant qu'il lui avait donné gain de cause sur la déductibilité des droits de mutation complémentaires, mais de "le réformer pour le surplus et de prononcer en conséquence la décharge des impositions supplémentaires mises à sa charge au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune des années 2004 à 2009'", après avoir expliqué dans le corps même de ces conclusions que la position de l'administration fiscale, à tort validée par les premiers juges, ayant consisté à limiter à proportion de 34,32 % de leur montant la déduction de l'assiette de l'ISF des cotisations primitives de droits de succession dont il était redevable en qualité de légataire universel de [F] [W], était contraire tant à la loi fiscale qu'à la doctrine administrative ; qu'en énonçant néanmoins que "l'appel formé par Monsieur [T] porte sur la valorisation de ses comptes courants dans la SARL SDVV et sur la déductibilité de la prestation compensatoire" et en négligeant, par suite, de se prononcer sur les moyens par lesquels l'intéressé avait critiqué le jugement entrepris s'agissant de la déductibilité des cotisations primitives de droits de succession, la cour d'appel a méconnu l'objet du litige, en violation de l'articles 4 du code de procédure civile. »
Réponse de la Cour
Vu l'article 4 du code de procédure civile :
9. Selon ce texte, l'objet du litige est déterminé par les prétentions respectives des parties.
10. Pour rejeter les demandes de M. [T], l'arrêt relève que l'appel porte sur la valorisation de ses comptes courants dans une société et sur la déductibilité de la prestation compensatoire.
11. En statuant ainsi, en limitant à ces deux seuls chefs de contestation l'appel formé par M. [T], alors que, dans ses conclusions d'appel, celui-ci contestait en outre le fait que l'administration fiscale avait limité à hauteur de 34,32 % de leur montant la déduction des cotisations primitives de droit de mutation dont il était redevable en sa qualité de légataire universel de [F] [W], la cour d'appel, qui a modifié l'objet du litige, a violé le texte susvisé.
PAR CES MOTIFS, la Cour :
CASSE ET ANNULE, mais seulement en ce que, confirmant le jugement, il rejette la contestation élevée par M. [T] concernant le taux de déductibilité, au titre du passif retenu pour le calcul de l'impôt de solidarité sur la fortune, des cotisations primitives de droits de succession afférents à la succession de [F] [W], l'arrêt rendu le 26 janvier 2022, entre les parties, par la cour d'appel de Bordeaux ;
Remet, sur ce point, l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt et les renvoie devant la cour d'appel de Toulouse ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette les demandes ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt décembre deux mille vingt-trois.
