LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Versailles, 28 novembre 2013), que, le 14 octobre 2003, la SARL Koenig Invest (la société) a acquis, en qualité de marchand de biens, un immeuble à Neuilly-sur-Seine ; que, le 29 avril 2009, l'administration fiscale lui a notifié deux propositions de rectification, l'une relative aux droits de mutation concernant cet immeuble en l'absence de revente dans le délai de quatre ans prévu par l'article 1115 du code général des impôts pour bénéficier de l'exonération de ces droits, et l'autre relative à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) ; qu'après mise en recouvrement des droits de mutation et rejet de sa réclamation contentieuse, la société a saisi le tribunal de grande instance en soulevant l'irrégularité de la procédure fiscale afin d'être déchargée de ce rappel d'imposition ;
Sur le premier moyen :
Attendu que la société fait grief à l'arrêt de déclarer régulière la procédure de redressement alors, selon le moyen, qu'il résulte des dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, que les rectifications qui font suite à une vérification de comptabilité ne peuvent porter que sur les années visées par l'avis de vérification ; qu 'en l'espèce, l'administration fiscale a adressé à la société Koenig Invest le 10 février 2009 un avis de vérification de comptabilité visant exclusivement les déclarations fiscales ou opérations susceptibles d'être examinées portant sur les exercices clos en 2006 et 2007, et les déclarations fiscales de TVA portant sur la période de janvier 2006 au 30 novembre 2008 ; que le 29 avril 2009, l'administration fiscale a adressé simultanément à la société Koenig Invest d'une part, une proposition de rectification n° 3924, faisant suite à la vérification de comptabilité, portant sur la TVA et d'autre part, une proposition de rectification n° 2120 portant sur les droits d'enregistrement et la taxe de publicité foncière ; que les impositions en litige relatives aux droits d'enregistrement et à la taxe de publicité foncière portaient sur l'année 2003, année non visée par l'avis de vérification ; que la proposition de rectification n° 3924, faisant suite à la vérification de comptabilité, mentionne, sans préciser que le vérificateur ait eu besoin de consulter la Conservation des hypothèques, que l'immeuble a été revendu le 25 juin 2008 par un acte enregistré à la Conservation des hypothèques de Nanterre, 3e bureau, volume 2008 P, n° 3469 ; que la constatation de l'existence de la revente le 25 juin 2008 par un acte enregistré à la Conservation des hypothèques de Nanterre, 3e bureau, volume 2008 P, n° 3469 a donc été faite par le vérificateur de la comptabilité au cours de la vérification et non au cours du contrôle sur pièces ; que , de plus, le prétendu contrôle sur pièces invoqué a été effectué par le vérificateur lui-même et non par un autre service ; qu'aucun élément ne permet d'affirmer l'hypothèse, retenu par la cour d'appel, que l'administration ait parallèlement, dans le cadre d'un contrôle sur pièces, constaté, en interrogeant la Conservation des hypothèques, que l'immeuble avait été revendu postérieurement au délai requis ; que, par ailleurs, l'examen des droits d'enregistrement ne peut échapper à un vérificateur qui contrôle un marchand de biens dont l'activité consiste en des opérations immobilières assujetties à ces droits ; que compte tenu de ce que la revente du bien le 25 juin 2008 et l'acte enregistré constituaient l'événement et le document communs à la TVA, aux droits d'enregistrement et à la taxe de publicité foncière, les rehaussements en matière de droits d'enregistrement et à la taxe de publicité foncière résultaient exclusivement de l'exploitation de renseignements recueillis lors de la vérification de comptabilité ; que , dès lors, les droits d'enregistrement et la taxe de publicité foncière ont été établis au vu des seules constatations opérées au cours de la vérification de comptabilité et le contrôle sur pièces, qui consiste en un travail de bureau à l'insu du contribuable, n'était qu'une apparence ; qu'en estimant par suite, sur la base de motifs purement hypothétiques, que la proposition de rectification du 29 avril 2009, par laquelle l'administration fiscale a signifié le rappel de droits d'enregistrement et assimilés, est régulière dès lors que, d'une part, « le fait que l'étude des comptes annuels de la SARL Koenig Invest ait pu révéler, dans le cadre de la procédure de vérification de comptabilité, que l'immeuble litigieux était toujours inscrit au bilan de la société n'excluait en rien que l'administration ait parallèlement, dans le cadre d'un contrôle sur pièces, constaté en interrogeant la Conservation des hypothèques, que l'immeuble avait été revendu postérieurement au délais requis » et, d'autre part, que « tel est bien la procédure dont rend compte la notification de redressement n° 2120 qui ne se réfère à aucun moment à la procédure de vérification de comptabilité et que la mention que cet immeuble a été revendu le 25 juin 2008 par un acte enregistré (à) la Conservation des hypothèques de Nantes constitue la démonstration que le service concerné a été consulté », la cour d'appel n'a pas satisfait aux exigences de l'article 455 du code de procédure civile et a, de surcroît, violé les dispositions de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ;
Mais attendu que l'arrêt relève que la seule lecture de l'acte d'acquisition, réalisée sous le régime prévu à l'article 1115 du code général des impôts, ne permettait pas de savoir si le bien avait été revendu et à quelle date, en sorte que des recherches étaient nécessaires, lesquelles ne pouvaient être exercées que postérieurement à l'expiration du délai fixé par ce texte, dans le cadre d'un contrôle sur pièces ou sur place ; qu'il constate que l'immeuble a été revendu après l'expiration du délai imparti, que la notification de redressement n° 2120 litigieuse ne se réfère nullement à la procédure de vérification de comptabilité et qu'elle mentionne la revente du 25 juin 2008 par acte enregistré à la Conservation des hypothèques de Nanterre, 3e bureau, volume 2008 P, n° 3469 ; que, de ces constatations et appréciations et sans recourir à un motif hypothétique, la cour d'appel a pu déduire que la mention des références de cette publication constituait la démonstration que le service concerné avait été consulté ; que le moyen n'est pas fondé ;
Sur le second moyen :
Attendu que la société fait grief à l'arrêt de rejeter sa demande d'annulation de la décision de rejet de sa réclamation initiale et de décharge des impositions litigieuses alors, selon le moyen, qu'il résulte de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales que la proposition de rectification doit mentionner l'impôt concerné et les textes qui en constituent le fondement légal et que l'avis de mise en recouvrement doit comporter les indications nécessaires à la connaissance des droits, taxes, redevances, impositions ou autres sommes qui font l'objet de cet avis ainsi que les éléments de calcul et le montant des droits et pénalités, indemnités ou intérêts de retard qui constituent la créance ; que ces règles imposent à l'administration, lorsqu'elle remet en cause le bénéfice du régime de faveur prévu par l'article 1115 du code général des impôts et notifie puis met en recouvrement les droits en résultant, de préciser tant dans la notification de redressements que dans l'avis de mise en recouvrement que les droits concernés relèvent de la taxe de publicité foncière et non des droits d'enregistrement ; qu'est nécessairement source de confusion et doit donc être annulée une proposition de rectification qui, comme en l'espèce la proposition de rectification du 29 juin 2009, vise tout à la fois « les droits d'enregistrement et la taxe de publicité foncière », indique que « la société a bénéficié d'une exonération de droits d'enregistrement » et plus loin qu'« elle doit être soumise aux droits d'enregistrement », puis fait état à la fois de droits d'enregistrement et de taxe de publicité foncière ; que la réponse aux observations du contribuable du 29 juin 2009, quant à elle, ne fait état que de droits d'enregistrement ; que cette confusion a été reconnue par l'administration puisque l'avis de mise en recouvrement initial qui visait les droits d'enregistrement a été remplacé par un nouvel avis de mise en recouvrement visant la taxe de publicité foncière ; qu'en décidant néanmoins le contraire et en statuant comme elle l'a fait, de surcroît après avoir constaté, d'une part, que la proposition de rectification se référait à la taxe sur la publicité foncière, aux frais d'assiette et de recouvrement et à la taxe additionnelle au profit des communes et d'autre part, que l'emploi du terme générique de « droits d'enregistrement » n'est pas de nature à contrevenir aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales de ses propres constatations, violant ainsi les dispositions du texte précité ;
Mais attendu que l'arrêt constate que l'administration fiscale a émis le 2 février 2010 un nouvel avis de mise en recouvrement se substituant au précédent, ne modifiant que l'intitulé des « taxes additionnelles », remplacé par la désignation « taxe additionnelle à la taxe de publicité foncière perçue au profit de la commune », et que cet avis vise les seuls impôts exigibles ; que l'arrêt relève que la proposition de rectification précise que la mutation est soumise à la formalité fusionnée, avec, d'une part, la taxe de publicité foncière au taux de 3,6 % prévue à l'article 1564 D du code général des impôts 2003, taxe elle-même soumise aux frais d'assiette et de recouvrement au taux de 2,5 % prévus par l'article 1647 V du même code, et, d'autre part, la taxe additionnelle au profit des communes au taux de 1,2 % prévue par l'article 1584 dudit code, et que ces impôts sont récapitulés dans le tableau figurant page 4, permettant ainsi au contribuable d'identifier sans confusion possible la nature du redressement envisagé ; que l'arrêt retient que l'emploi du terme générique de droits d'enregistrement, dès lors qu'il est explicité, tant dans la partie rédactionnelle de la proposition de redressement que dans le tableau récapitulatif, n'est pas de nature à contrevenir aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que, de ces constatations et appréciations, la cour d'appel a pu déduire la régularité de la procédure fiscale ; que le moyen n'est pas fondé ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne la société Koenig Invest aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, la condamne à payer la somme de 1 500 euros au directeur général des finances publiques ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du trois mars deux mille quinze.
MOYENS ANNEXES au présent arrêt :
Moyens produits par la SCP Delaporte, Briard et Trichet, avocat aux Conseils, pour la société Koenig Invest.
PREMIER MOYEN DE CASSATION :
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir infirmé le jugement rendu le 6 octobre 2011 par le Tribunal de grande instance de Nanterre et d'avoir déclaré régulière la procédure de redressement,
Aux motifs qu' « il n'est pas discuté que la seule lecture de l'acte d'acquisition d'un immeuble réalisée sous le régime de faveur prévu à l'article 1115 du CGI ne permet pas de savoir si ce bien a été revendu et à quelle date ; que , par suite, des recherches ultérieures, au sens de l'article L. 180 du Livre des procédures fiscales susvisé sont nécessaires et ne peuvent être exercées que postérieurement à l'expiration du délai fixé à l'article 1115 du Code général des impôts ; que ces recherches ultérieures peuvent être effectuées indifféremment dans le cadre d'un contrôle sur pièce ou sur place ; qu 'en l'espèce, il est constant que l'immeuble acquis le 14 octobre 2003 sous le régime de l'article 1115 du Code général des impôts n'a été revendu que le 25 juin 2008, soit après l'expiration du délai de 4 ans prévu par ce texte ; que la concomitance existant entre la notification de rectification n°3924 faisant suite à une vérification de comptabilité et la notification de redressement n° 2120 portant sur les droits d'enregistrement et assimilés n'implique pas que ce second redressement soit la conséquence de la procédure de vérification ; qu 'en particulier, le fait que l'étude des comptes annuels de la SARL KOENIG INVEST ait pu révéler, dans le cadre de la procédure de vérification de comptabilité, que l'immeuble litigieux était toujours inscrit au bilan de la société (compte de « stock »), n'exclut en rien que l'administration ait parallèlement, dans le cadre d'un contrôle sur pièces, constaté, en interrogeant la Conservation des hypothèques, que l'immeuble avait été revendu postérieurement au délai requis ; que tel est bien la procédure dont rend compte la notification de redressement n°2120 qui, d'une part, ne se réfère à aucun moment à la procédure de vérification de comptabilité, et, d'autre part, mentionne que l'immeuble a été revendu le 25 juin 2008 par un acte enregistré à la Conservation des hypothèques de Nanterre, 3ème bureau, volume 2008 P, n° 3469 ; que la mention des références de cette publication constitue la démonstration que le service concerné a été consulté ; qu 'il s'ensuit que les griefs fondés sur les insuffisances prétendues de l'avis de vérification de comptabilité sont inopérants ; que c'est également en vain que la SARL KOENIG INVEST reproche à l'administration fiscale un détournement de procédure ; qu 'il convient, en conséquence, d'infirmer le jugement entrepris ; »
Alors qu' il résulte des dispositions de l'article L. 47 du Livre des procédures fiscales, que les rectifications qui font suite à une vérification de comptabilité ne peuvent porter que sur les années visées par l'avis de vérification ; qu 'en l'espèce, l'administration fiscale a adressé à la société KOENIG INVEST le 10 février 2009 un avis de vérification de comptabilité visant exclusivement les déclarations fiscales ou opérations susceptibles d'être examinées portant sur les exercices clos en 2006 et 2007, et les déclarations fiscales de TVA portant sur la période de janvier 2006 au 30 novembre 2008 ; que le 29 avril 2009, l'administration fiscale a adressé simultanément à la société KOENIG INVEST d'une part, une proposition de rectification n° 3924, faisant suite à la vérification de comptabilité, portant sur la TVA et d'autre part, une proposition de rectification n°2120 portant sur les droits d'enregistrement et la taxe de publicité foncière ; que les impositions en litige relatives aux droits d'enregistrement et à la taxe de publicité foncière portaient sur l'année 2003, année non visée par l'avis de vérification ; que la proposition de rectification n° 3924, faisant suite à la vérification de comptabilité, mentionne, sans préciser que le vérificateur ait eu besoin de consulter la Conservation des hypothèques, que l'immeuble a été revendu le 25 juin 2008 par un acte enregistré à la Conservation des hypothèques de Nanterre, 3ème bureau, volume 2008 P, n° 3469 ; que la constatation de l'existence de la revente le 25 juin 2008 par un acte enregistré à la Conservation des hypothèques de Nanterre, 3ème bureau, volume 2008 P, n° 3469 a donc été faite par le vérificateur de la comptabilité au cours de la vérification et non au cours du contrôle sur pièces ; que , de plus, le prétendu contrôle sur pièces invoqué a été effectué par le vérificateur lui-même et non par un autre service ; qu'aucun élément ne permet d'affirmer l'hypothèse, retenu par la Cour d'appel, que l'administration ait parallèlement, dans le cadre d'un contrôle sur pièces, constaté, en interrogeant la Conservation des hypothèques, que l'immeuble avait été revendu postérieurement au délai requis ; que , par ailleurs, l'examen des droits d'enregistrement ne peut échapper à un vérificateur qui contrôle un marchand de biens dont l'activité consiste en des opérations immobilières assujetties à ces droits ; que compte tenu de ce que la revente du bien le 25 juin 2008 et l'acte enregistré constituaient l'événement et le document communs à la TVA, aux droits d'enregistrement et à la taxe de publicité foncière, les rehaussements en matière de droits d'enregistrement et à la taxe de publicité foncière résultaient exclusivement de l'exploitation de renseignements recueillis lors de la vérification de comptabilité ; que , dès lors, les droits d'enregistrement et la taxe de publicité foncière ont été établis au vu des seules constatations opérées au cours de la vérification de comptabilité et le contrôle sur pièces, qui consiste en un travail de bureau à l'insu du contribuable, n'était qu'une apparence ; qu 'en estimant par suite, sur la base de motifs purement hypothétiques, que la proposition de rectification du 29 avril 2009, par laquelle l'administration fiscale a signifié le rappel de droits d'enregistrement et assimilés, est régulière dès lors que, d'une part, « le fait que l'étude des comptes annuels de la SARL KOENIG INVEST ait pu révéler, dans le cadre de la procédure de vérification de comptabilité, que l'immeuble litigieux était toujours inscrit au bilan de la société n'excluait en rien que l'administration ait parallèlement, dans le cadre d'un contrôle sur pièces, constaté en interrogeant la Conservation des hypothèques, que l'immeuble avait été revendu postérieurement au délais requis » et d'autre part, que « tel est bien la procédure dont rend compte la notification de redressement n° 2120 qui ne se réfère à aucun moment à la procédure de vérification de comptabilité et que la mention que cet immeuble a été revendu le 25 juin 2008 par un acte enregistré la Conservation des hypothèques de Nantes constitue la démonstration que le service concerné a été consulté », la Cour d'appel n'a pas satisfait aux exigences de l'article 455 du Code de procédure civile et a, de surcroît, violé les dispositions de l'article L. 47 du Livre des procédures fiscales ;
SECOND MOYEN DE CASSATION :
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir infirmé le jugement rendu le 6 octobre 2011 par le Tribunal de grande instance de Nanterre et d'avoir débouté la SARL KOENIG INVEST de sa demande d'annulation de la décision de rejet de sa réclamation initiale et de décharge des impositions litigieuses,
Aux motifs que « c'est à juste titre que l'administration fait valoir que la proposition de redressement n°2120 du 29 avril 2009 mentionne que les rappels visés portent sur la taxe de publicité foncière et la taxe additionnelle au profit de la commune ; que ces précisions sont contenues à la page 3 de la proposition de redressement, qui indique « S'agissant d'une mutation soumise à la formalité fusionnée, ces droits d'enregistrement sont d'une part la taxe de publicité foncière (en tant que droit départemental) au taux de 3,6% prévue à l'article 1564 D du Code général des impôts 2003. Cette taxe est elle-même soumise aux frais d'assiette et de recouvrement au taux de 2,5% prévus par l'article 1764 V du même Code. Enfin, la vente est assujettie à la taxe additionnelle au profit des communes au taux de 1,2% prévue par l'article 1584 dudit Code » ; que ces impôts sont récapitulés dans le tableau figurant page 4, permettant ainsi au contribuable d'identifier sans confusion possible la nature du redressement envisagé ; que l'emploi du terme générique de droits d'enregistrement, dès lors qu'il en est explicité, tant dans la partie rédactionnelle de la proposition de redressement que dans le tableau récapitulatif, n'est pas de nature à contrevenir aux exigences de l'article L. 57 du Livre des procédures fiscales ; »
Alors qu'il résulte de l'article L. 57 du Livre des procédures fiscales que la proposition de rectification doit mentionner l'impôt concerné et les textes qui en constituent le fondement légal et que l'avis de mise en recouvrement doit comporter les indications nécessaires à la connaissance des droits, taxes, redevances, impositions ou autres sommes qui font l'objet de cet avis ainsi que les éléments de calcul et le montant des droits et pénalités, indemnités ou intérêts de retard qui constituent la créance ; que ces règles imposent à l'administration, lorsqu'elle remet en cause le bénéfice du régime de faveur prévu par l'article 1115 du Code général des impôts et notifie puis met en recouvrement les droits en résultant, de préciser tant dans la notification de redressements que dans l'avis de mise en recouvrement que les droits concernés relèvent de la taxe de publicité foncière et non des droits d'enregistrement ; qu' est nécessairement source de confusion et doit donc être annulé une proposition de rectification qui, comme en l'espèce la proposition de rectification du 29 juin 2009, vise tout à la fois « les droits d'enregistrement et la taxe de publicité foncière » (page 2), indique que « la société a bénéficié d'une exonération de droits d'enregistrement (alinéa 5) et plus loin qu'« elle doit être soumise aux droits d'enregistrement » (dernier alinéa), puis fait état à la fois de droits d'enregistrement et de taxe de publicité foncière ; que la réponse aux observations du contribuable du 29 juin 2009, quant à elle, ne fait état que de droits d'enregistrement ; que cette confusion a été reconnue par l'administration puisque l'avis de mise en recouvrement initial qui visait les droits d'enregistrement a été remplacé par un nouvel avis de mise en recouvrement visant la taxe de publicité foncière ; qu'en décidant néanmoins le contraire et en statuant comme elle l'a fait, de surcroît après avoir constaté, d'une part, que la proposition de rectification se référait à la taxe sur la publicité foncière, aux frais d'assiette et de recouvrement et à la taxe additionnelle au profit des communes et d'autre part, que l'emploi du terme générique de « droits d'enregistrement » n'est pas de nature à contrevenir aux exigences de l'article L. 57 du Livre des procédures fiscales, la Cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales de ses propres constatations, violant ainsi les dispositions du texte précité.
