LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
Sur le moyen unique, pris en sa première branche :
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Bordeaux, 20 mai 2010), qu'aux termes d'une convention du 13 mai 2005, M. X..., chirurgien dentiste, a cédé à la société X... (la société), dont il était l'unique associé, le poste dentaire techniquement organisé lui appartenant et le droit au bail professionnel dont il bénéficiait et lui a remis le fichier de sa clientèle ; que cette convention stipulait que la prise de possession des lieux et l'entrée en jouissance avaient eu lieu le 1er juillet 2004 et que les contrats de travail des salariées employées par le cédant avaient été transférés à la société qui les emploierait à compter de la date du transfert, soit le 1er juillet 2004 ; que la société a été immatriculée au registre de commerce et des sociétés le 16 juin 2005, avec un début d'activité déclaré au 1er juillet 2005 ; qu'à la suite de la vérification générale de sa comptabilité, l'exonération des droits de mutation dont la société avait bénéficié à la suite de l'acquisition des éléments corporels et incorporels du cabinet dentaire de M.
X...
a été remise en cause et qu'il a été mis en recouvrement à son encontre la somme de 7 137 euros au titre des droits dus et des intérêts de retard ; que ses réclamations ayant été rejetées par l'administration fiscale, la société a fait assigner la direction des services fiscaux de la Dordogne devant le tribunal de grande instance ;
Attendu que la société fait grief à l'arrêt de l'avoir déboutée de ses demandes, alors, selon le moyen, qu'en considérant que les conditions visées par l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts n'étaient pas remplies par la société X... après avoir relevé, d'une part, que le directeur des impôts avait soutenu qu'il résultait de la réglementation que le fait générateur de la plus-value est constitué par la cession à titre onéreux du bien ou du droit qui doit être regardée comme réalisée lors du transfert de propriété et, d'autre part, que dans l'acte de cession daté du 13 mai 2005, les parties ont décidé de fixer la prise de possession et l'entrée en jouissance au 1er juillet 2004, ce dont il résultait que le fait générateur de l'imposition était constitué par la cession à titre onéreux de la clientèle résultant du transfert de propriété fixé au 1er juillet 2004 par les parties, la cour d'appel, qui n'a pas tiré les conséquences légales qui résultaient de ses constatations, a violé l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts ;
Mais attendu qu'ayant retenu, par motifs adoptés, que si les parties ont, dans l'acte de cession du 13 mai 2005, décidé de fixer la prise de possession et l'entrée en jouissance au 1er juillet 2004, cette rétroactivité ne peut, en vertu du principe d'annualité de l'impôt et de spécificité des exercices, produire d'effet antérieurement à la date d'ouverture de l'exercice au cours duquel la société a été immatriculée au registre du commerce et des sociétés, la cour d'appel, qui a relevé que l'immatriculation était intervenue le 16 juin 2005 et qu'en 2005, date d'effet fiscal du contrat constatant la cession, la société cessionnaire ne remplissait pas les conditions du régime de faveur prévu par l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts, a fait l'exacte application de ce texte ; que le moyen n'est pas fondé ;
Et attendu que les autres griefs ne seraient pas de nature à permettre l'admission du pourvoi ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne la société X... aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, la condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme de 2 500 euros et rejette sa demande ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt septembre deux mille onze.
MOYEN ANNEXE au présent arrêt :
Moyen produit par la SCP Ortscheidt, avocat aux Conseils pour la société X...
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir débouté la SELARL X... de ses demandes tendant à obtenir l'exonération des droits d'enregistrement sur la cession à titre onéreux par Monsieur Hugo X... de sa clientèle libérale, constatée par acte sous seing privé du 13 mai 2005, ainsi que l'annulation de l'avis de mise en recouvrement du 22 juin 2007 émis à son encontre pour un montant de 7.137 € et le rejet des demandes de la Direction des Services fiscaux de Périgueux Ouest ;
AUX MOTIFS QU'il ressort des faits constants de la cause tels qu'ils sont établis par les écritures des parties et les documents versés aux débats ; que suivant une convention de cession de cabinet dentaire en date du 13 mai 2005 enregistrée le 1er juin 2005, Monsieur Hugo X..., chirurgien dentiste, a, moyennant la somme forfaitaire de 246.835 euros au titre des éléments incorporels et celle de 3.165 euros au titre des éléments corporels, soit au total, la somme forfaitaire de 250.000 euros, cédé à la Selarl S.E.L.
X... le poste dentaire techniquement organisé lui appartenant et le droit au bail professionnel dont il bénéficiait et lui a remis le fichier de sa clientèle, que cette convention prévoyait également que la prise de possession des lieux et l'entrée en jouissance avait eu lieu le 1er juillet 2004 et que les contrats de travail des salariées employées par Monsieur X... avaient été transférés à la Selarl S.E.L. X... qui les emploiera à compter de la date du transfert, soit le 1er juillet 2004, que la Selarl S.E.L.KUN a été immatriculée au registre des commerces et des sociétés de Périgueux le 16 juin 2005, avec un début d'activité déclaré au 1er juillet. 2005, que, à la suite de la vérification générale de sa comptabilité, l'exonération des droits de mutation dont la Selarl S.E.L. X... a bénéficié à la suite de l'acquisition des éléments corporels et incorporels du cabinet dentaire de Monsieur
X...
a été remise en cause et qu'il a été mis en recouvrement à son encontre la somme de 7.137 euros au titre des droits dus et des intérêts de retard, que, après réclamations qui ont été rejetées par l'administration fiscale, la Selarl S.E.L. X... a fait assigner la Direction des services fiscaux de la Dordogne par exploit en date du 25 août 2008, Attendu que la Selarl S.E.L. X... fait valoir, à l'appui de son appel, qu'elle est bien fondée à demander le bénéfice du régime de faveur institué par l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts, dans sa rédaction antérieure à la loi 2004-1485 du 30 décembre 2004, pour les cessions de clientèle libérale intervenues entre le 16 juin 2004 et le 31 décembre 2005 dés lors que le vérificateur ne pouvait, contrairement à ce qu'il a retenu, que constater que la cession litigieuse était bien intervenue le 30 juin 2004, et non pas en 2005 puisque, d'une part, le fait que la Direction générale des impôts a, en 2004, enregistré sa création et procédé à son immatriculation Siret et la circonstance que les vérifications de sa comptabilité ont bien eu lieu pour la période du 1er juillet 2004 au 30 juin 2005 impliquaient bien que la cession constatée en 2005 avait rétroagi au 1er juillet 2004 et que le transfert de la clientèle avait ainsi eu lieu avant 2005, et alors, d'autre part, que la jurisprudence administrative admet que la rétroactivité des actes peut remonter à la date d'ouverture de l'exercice au cours duquel ils ont été conclus, Mais attendu qu'il est de droit, ainsi que l'ont justement rappelé les premiers juges et que le fait plaider la Direction générale des impôts, que lorsqu'un effet rétroactif est attaché à des contrats par la volonté des parties, les conséquences de cette rétroactivité ne peuvent, en matière fiscale, avoir d'effet antérieurement au jour d'ouverture de l'exercice au cours duquel cet acte a été conclu, Attendu qu'il en résulte que la Selarl X... est ainsi mal fondée à demander le bénéfice du régime de faveur prévu par l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts pour la cession de clientèle libérale convenue avec Monsieur Hugo X... dés lors que, en 2005, date d'effet, fiscalement, du contrat constatant cette cession, elle ne remplissait pas les conditions d'un tel régime de faveur ; que le jugement déféré sera en conséquence purement et simplement confirmé en toutes ses dispositions ;
ET AUX MOTIFS ADOPTES QUE par application des dispositions de l'article 9 du Code de Procédure Civile, il incombe à chaque partie de prouver conformément à la loi les faits nécessaires au succès de sa prétention ; L'article 238 quaterdéciès du code général des impôts, dans sa rédaction antérieure à la loi de finance rectificative pour l'année 2004, prévoit un régime de faveur pour la cession de clientèle libérale qui permet une exonération de droit d'enregistrement pour les cessions de clientèle libérale, à condition que la cession soit intervenue entre le 16 juin 2004 et le 31 décembre 2005, étant précise que pour les cessions intervenues entre le 1er Janvier 2005 et le 31 Décembre 2005, des conditions à cette exonération ont été rajoutées par la loi de finance rectificative pour l'année 2004 ; En l'espèce, par acte sous seing privé du 13 mai 2005, enregistré le 1er juin 2005 ; Monsieur X... a cédé sa clientèle à la S.E.L X..., en prévoyant que la prise de possession et l'entrée en jouissance aurait lieu antérieurement à la cession, soit le 1er juillet 2004; qu'en page 8 de ses conclusions déposées le 3 mars 2009, la Direction des Impôts indique qu'il résulte de la réglementation que le fait générateur de l'Imposition est constitué par la cession à titre onéreux du bien ou du droit qui doit être regardée comme réalisée lors du transfert de propriété ; Dans la présente instance, l'acte de cession date du 13 mai 2005, mais les parties ont, décidé de fixer la prise de possession et l'entrée en jouissance au 1er juillet 2004 ; Or, cette rétroactivité, ne peut en vertu du principe d'annualité de l'impôt et de spécificité des exercices, produire d'effet antérieurement à la date d'ouverture de l'exercice au cours duquel la société a été immatriculée au registre du commerce et des sociétés ; Si les parties peuvent entre elles convenir d'une date de transfert de la clientèle, même avec un effet rétroactif, cette date ne peut être imposée à la Direction des Impôts, dès lors que la date à retenir par la défenderesse est celle à laquelle l'opération a été réalisée d'un point de vue juridique ;
1°) ALORS QU'en considérant que les conditions visées par l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts n'étaient pas remplies par la SELARL X... après avoir relevé, d'une part, que la Direction des Impôts avait soutenu qu'il résultait de la réglementation que le fait générateur de la plus-value est constitué par la cession à titre onéreux du bien ou du droit qui doit être regardée comme réalisée lors du transfert de propriété et, d'autre part, que dans l'acte de cession daté du 13 mai 2005, les parties ont décidé de fixer la prise de possession et l'entrée en jouissance au 1er juillet 2004, ce dont il résultait que le fait générateur de l'imposition était constitué par la cession à titre onéreux de la clientèle résultant du transfert de propriété fixé au 1er juillet 2004 par les parties, la cour d'appel, qui n'a pas tiré les conséquences légales qui résultaient de ses constatations, a violé l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts ;
2°) ALORS QUE la SELARL X... faisait valoir, dans ses conclusions d'appel délaissées, que lors de la vérification de comptabilité, le contrôleur avait admis, d'une part, que l'activité libérale de Monsieur X... avait cessé le 30 juin 2004 et, d'autre part, que la société avait débuté son activité le 1er juillet 2004 en validant « la clôture du BNC » au 30 juin 2004 et en s'abstenant de toute contestation quant à la date du premier exercice portée sur les documents comptables de la société ; que cette dernière mettait par ailleurs en exergue que le contrôleur avait procédé à la vérification de son premier exercice à compter du 1er juillet 2004, lequel avait été considéré comme étant le premier jour de l'activité de la société (Concl.app p.4 – Prod) ; qu'en jugeant que la SELARL X... était mal fondée à demander le bénéfice du régime de faveur instituée par l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts, sans répondre à ces conclusions opérantes qui tendaient à démontrer que l'administration fiscale a admis, à tout le moins implicitement, l'existence fiscale de la société à compter du 1er juillet 2004, correspondant au premier jour de son exercice et coïncidant avec le début de son activité, la cour d'appel n'a pas satisfait aux exigences de l'article 455 du code de procédure civile ;
3°) ALORS QU'en se déterminant sur le constat selon lequel en 2005, date d'effet, au plan fiscal, du contrat constatant la cession litigieuse, la SELARL X... ne remplissait pas les conditions du régime de faveur institué par l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts, sans préciser le jour d'ouverture de l'exercice auquel elle s'est référée pour conclure au caractère infondé des demandes de la SELARL X..., la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de ces dispositions ;
4°) ALORS, EN TOUTE HYPOTHESE, QU'en se fondant sur le constat selon lequel, en 2005, date d'effet au plan fiscal du contrat constatant cette cession, la SELARL X... ne remplissait pas les conditions du régime de faveur institué par l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts, sans rechercher si au moment de la cession, les conditions tenant à l'absence de lien de dépendance entre le cédant et le cessionnaire étaient ou non remplies la cour d'appel a statué par la voie d'un motif inopérant, impropre à écarter l'application du régime de faveur institué par l'article 238 quaterdéciès du code général des impôts et a privé sa décision de base légale au regard de ces dispositions.
