LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
Sur le moyen unique :
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Paris, 25 janvier 2008), rendu sur renvoi après cassation (chambre commerciale, financière et économique, 4 juillet 2006, pourvoi n 03-15.627) que, le 19 septembre 1983, Mme X... a acquis de la société Sodevam (la société) plusieurs lots de copropriété d'un immeuble moyennant le prix de 4 000 000 francs, dont la somme de 2 000 000 francs stipulée payable avec intérêts dans le délai d'un an ; qu'une inscription de privilège de vendeur a été prise par la société, le 7 novembre 1983, avec effet jusqu'au 19 septembre 1986 ; qu'à la demande de l'administration fiscale, M. et Mme X... ont déposé, le 30 mai 1994, des déclarations d'impôt de solidarité sur la fortune au titre des années 1989 à 1993 ; que l'administration leur a notifié un redressement remettant en cause la partie du passif déductible correspondant à la dette de Mme X... à l'égard de la société ; qu'après la mise en recouvrement de l'imposition complémentaire mise à sa charge et le rejet de sa réclamation, Mme X... a fait assigner le directeur des services fiscaux afin d'obtenir la décharge de cette imposition ; que Mme X... a fait valoir qu'elle avait déduit de la base imposable, arrêtée au 1er janvier de chaque année, des sommes représentant le solde du crédit vendeur, dont une prorogation lui avait été accordée en 1984 par la société, ainsi que d'avances consenties par celle-ci pour lui permettre de procéder à des travaux de rénovation de l'immeuble ;
Attendu que Mme X... fait grief à l'arrêt d'avoir rejeté sa demande, alors, selon le moyen :
1°/ que pour justifier sa dette au premier jour de chacune des années litigieuses, 1989 à 1993, au titre du crédit-vendeur que lui avait consenti initialement, le 19 septembre 1983, la société Sodevam, par l'acte notarié d'acquisition du bien immobilier sis ..., Mme X... se prévalait dans ses conclusions en réplique produites devant la cour d'appel non seulement d'une lettre de la société Sodevam du 2 janvier 1995, mais aussi d'une lettre de cette même société en date du 18 septembre 1984, qui prorogeait le crédit-vendeur sur quinze ans au taux de 12 % l'an, précisant qu'il importait peu qu'elle ait ou non date certaine et qu'elle devait être prise en compte ; qu'en rejetant l'appel de Mme X..., sans répondre à ce chef de ses conclusions, la cour d'appel n'a pas satisfait aux exigences de l'article 455 du code de procédure civile ;
2°/ que l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune est constituée par la valeur nette au 1er janvier de l'année d'imposition, de l'ensemble des biens, droits et valeurs imposables, après déduction des dettes y afférentes, en principal et intérêts, certaines dans leur principe et déterminées dans leur montant, qui restent dues au 1er janvier de l'année d'imposition ; que ces dettes peuvent être justifiées par la remise à l'administration des impôts d'une attestation établie par le créancier sur papier non timbré et mentionnant ces dettes de manière précise, sans qu'il soit nécessaire que cette attestation ait date certaine ; qu'il ressort de l'arrêt attaqué que, pour justifier la prorogation du crédit vendeur qui lui a été consenti dans l'acte notarié d'acquisition du bien immobilier du ..., en date du 19 septembre 1983, Mme X... a produit une lettre du créancier, la société Sodevam, en date du 18 septembre 1984, qui prorogeait le délai du crédit-vendeur, d'un montant de 2 000 000 de francs en principal, sur quinze ans et au taux de 12 % l'an ; qu'en refusant de considérer que le crédit-vendeur avait été prorogé et en rejetant la déduction du principal de la dette de 2 000 000 de francs et des intérêts y afférents, sans rechercher si cette lettre du créancier en date du 18 septembre 1984 ne permettait pas la déduction sollicitée, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des exigences des articles 885 D, 885 E, 768 et 773-4 du code général des impôts et L. 20 du livre des procédures fiscales ;
3°/ que pour déduire une dette en vue de la détermination de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, le redevable doit en justifier l'existence et le montant ; qu'il ressort de l'arrêt attaqué que l'existence et le montant de la dette contractée par Mme X... à l'égard de la société Sodevam a été justifiée par l'acte notarié d'acquisition du bien immobilier sis ..., des attestations du créancier lui-même, les bilans de cette société afférents aux exercices clos entre 1988 et 1992, enfin, l'acte notarié de revente de l'immeuble en cause en date du 4 septembre 1995 qui prévoit le paiement du prix de vente par compensation avec la dette de Mme X... ; qu'en subordonnant la déductibilité de la dette litigieuse à des preuves autres que celle de l'existence et du montant de la dette, les juges d'appel ont violé les dispositions des articles 768 du code général des impôts et L. 20 du livre des procédures fiscales ;
Mais attendu, en premier lieu, qu'après avoir relevé que le prêt litigieux avait été consenti dans l'acte de vente du 19 septembre 1983 par la société à Mme
X...
pour une durée d'un an, avec inscription du privilège du vendeur jusqu'au 19 septembre 1986 et qu'à l'échéance, cette société n'avait pas renouvelé l'inscription du privilège du vendeur, de sorte que cette dernière était périmée depuis plus de trois mois au 1er janvier 1989, date du premier fait générateur de la première imposition contestée, l'arrêt retient, par motifs adoptés, que la lettre du 18 septembre 1984, selon laquelle une prorogation de crédit vendeur au taux de 12 % par an aurait été consentie à Mme X..., n'avait pas date certaine ; que par ces constatations relevant de son appréciation souveraine, la cour d'appel a, sans encourir le grief de défaut de réponse à conclusions, légalement justifié sa décision ;
Et attendu, en second lieu, qu'après avoir relevé que l'attestation, établie par le gérant de la société, le 2 janvier 2005, qui ne donnait aucune indication sur l'origine ou le calcul de la dette, ne suffisait pas à établir que cette société avait consenti, en 1983 et en 1984, des avances à Mme X... afin de financer des travaux de rénovation de l'immeuble acquis et qu'elle ne constituait pas davantage un commencement de preuve par écrit, dans la mesure où l'attestation du commissaire aux comptes de la société, les mentions aux bilans 1988 à 1992 de la société ainsi que l'acte de revente des biens ne fournissaient pas plus d'indications à cet égard , l'arrêt retient que cette même attestation ne se référait, ni au prêt notarié accordé, le 19 septembre 1983, à Mme X..., ni à une prorogation de ce prêt et que les montants globaux qui y étaient indiqués comme dus au 1er janvier de la période considérée ne permettaient pas de savoir s'ils relevaient de ce crédit consenti ; qu'en l'état de ces constatations et énonciations, desquelles il résulte que l'attestation ne mentionnait pas de façon suffisamment précise la dette déduite de la masse imposable, la cour d'appel a pu statuer comme elle a fait ;
D'où il suit que le moyen n'est pas fondé ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne Mme X... aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande et la condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme de 2 500 euros ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt-sept janvier deux mille neuf.
MOYEN ANNEXE au présent arrêt :
Moyen produit par la SCP Vier, Barthélemy et Matuchansky, avocat aux Conseils pour Mme X....
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir rejeté la demande de Madame Alice X... tendant à la décharge des rappels d'impôt de solidarité sur la fortune et des pénalités y afférentes auxquels elle a été assujettie au titre de chacune des années 1989 à 1993, par un avis de mis en recouvrement en date du 13 juin 1996,
Aux motifs que, s'agissant des avances en compte courant, l'article 768 du code général des impôts, en permettant la justification des dettes par tous modes de preuve compatibles avec la procédure écrite, ne déroge pas aux règles de preuve définies aux articles 1341 et suivants et 1907 alinéa 2 du code civil lorsqu'elles sont applicables et, en ce cas, il appartient aux parties à un acte de rapporter la preuve des dettes qui en résultent contre l'administration dans les termes de ces dispositions ; qu'en l'espèce, bien qu'il ne soit pas soutenu que les parties contractantes s'étaient dispensées de l'exigence d'une preuve littérale des avances en compte courant invoquées à l'égard de l'administration fiscale, aucune des formalités prévues par la loi n'a été effectuée pour preuve des avances alléguées ; que, certes, une attestation du 2 janvier 2005 établie par le gérant de la société SODEVAM certifie, en se référant à des peines fiscales en cas de fausse déclaration, que la dette d'Alice X... à l'égard de cette société s'élevait au 1er janvier 1989 à 7.569.498 F, au 1er janvier 1990 à 8.477.837 F, au 1er janvier 1991 à 9.590.177 F, au 1er janvier 1992 à 13.262.731 F, au 1er janvier 1993 à 15.424.861 F, au 1er janvier 1994 à 17.056.105 F et au 1er janvier 1995 à 17.056.105 F ; que, pour autant, cette attestation du créancier, qui ne donne aucune indication quant à l'origine ou au calcul de la dette, ne suffit pas à rendre vraisemblable les faits allégués, c'est-à-dire que la société SODEVAM a consenti en 1983 et 1984 des avances à Madame Alice X... pour lui permettre de procéder à des travaux de rénovation dans l'immeuble, que d'autres avances sont à décompter pour les années 1990 à 1993, et que le total des avances en compte courant s'établirait à 4.915.382 francs ; que ladite attestation ne saurait, en conséquence, suffire à valoir commencement de preuve de ces avances, étant observé que les éléments complémentaires invoqués, savoir l'attestation du commissaire aux comptes de la société SODEVAM, les mentions aux bilans 1988 à 1992 de la société, ou l'acte de revente des biens ne fournissent pas plus d'indications à cet égard, et qu'il est admis que la reconnaissance par l'administration de la dette, non détaillée, visée dans l'acte de revente n'établit pas la déductibilité en matière d'ISF ; que, s'agissant du crédit vendeur, l'article 773-4° du code général des impôts dispose que ne sont pas déductibles les dettes hypothécaires garanties par une inscription périmée depuis plus de 3 mois, à moins qu'il ne s'agisse d'une dette non échue et que l'existence n'en soit pas attestée par le créancier dans les formes prévues à l'article L.20 du livre des procédures fiscales ; qu'en l'espèce, il est acquis que l'inscription de privilège de prêteur de deniers au profit de la société SODEVAM, à effet jusqu'au 19 septembre 1986 et non renouvelée, était périmée depuis plus de trois mois à la date du fait générateur de la première imposition contestée, en date du 1er janvier 1989 ; que si le gérant de la société SODEVAM a, selon l'attestation susvisée du 2 janvier 1995, certifié qu'Alice X... était redevable d'une dette au premier janvier des années 1989 à 1993 il convient de rappeler que l'article L.20 du livre des procédures fiscales dispose qu'une telle attestation « doit mentionner la dette de façon précise » ; que force est de relever que l'attestation en cause ne se réfère nullement au prêt notarié accordé à Alice X... pour une année le 19 septembre 1983, ni à une quelconque prorogation de ce prêt qui aurait été consentie par lettre du 18 septembre 1984 pour 15 ans avec remboursement « in fine », avec un taux non plus bancaire mais de 12 % l'an ; que, par ailleurs, les montants globaux indiqués dans l'attestation de 1995 comme dus au premier janvier de chaque année de la période considérée, ne permettent aucunement de savoir s'ils sont susceptibles, ou non, de relever du crédit consenti en 1983 alors garanti par une inscription hypothécaire, étant observé que la somme mentionnée comme due à la date du fait générateur de la première imposition s'établit à plus de 3 fois et demi le montant en principal de ce crédit et qu'Alice X... a fait judiciairement valoir qu'y seraient incluses d'autres dettes, dont il a été précédemment relevé que le montant n'est pas plus déterminable ; qu'en définitive, Alice X... ne rapporte pas la preuve qui lui incombe à l'égard de l'administration d'avances en compte courant, ni d'un solde crédit vendeur, déductibles au titre de l'ISF ; que le jugement entrepris sera confirmé ;
Alors, d'une part, que pour justifier sa dette au premier jour de chacune des années litigieuses, 1989 à 1993, au titre du crédit-vendeur que lui avait consenti initialement, le 19 septembre 1983, la société SODEVAM, par l'acte notarié d'acquisition du bien immobilier sis ..., Madame X... se prévalait dans ses conclusions en réplique produites devant la Cour d'appel (pages 6 et 7) non seulement d'une lettre de la société SODEVAM du 2 janvier 1995 mais aussi d'une lettre de cette même société en date du 18 septembre 1984 qui prorogeait le crédit-vendeur sur quinze ans au taux de 12 % l'an, précisant qu'il importait peu qu'elle ait ou non date certaine et qu'elle devait être prise en compte ; qu'en rejetant l'appel de Madame X..., sans répondre à ce chef de ses conclusions, la cour d'appel n'a pas satisfait aux exigences de l'article 455 du code de procédure civile ;
Alors, d'autre part, que l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune est constituée par la valeur nette au 1er janvier de l'année d'imposition, de l'ensemble des biens, droits et valeurs imposables, après déduction des dettes y afférentes, en principal et intérêts, certaines dans leur principe et déterminées dans leur montant, qui restent dues au 1er janvier de l'année d'imposition ; que ces dettes peuvent être justifiées par la remise à l'administration des impôts d'une attestation établie par le créancier sur papier non timbré et mentionnant ces dettes de manière précise, de sorte sans qu'il soit nécessaire, que cette attestation n'ait date certaine ; qu'il ressort de l'arrêt attaqué que pour justifier la prorogation du crédit vendeur qui lui a été consenti dans l'acte notarié d'acquisition du bien immobilier du ..., en date du 19 septembre 1983, Madame X... a produit une lettre du créancier, la société SODEVAM, en date du 18 septembre 1984, qui prorogeait le délai du crédit-vendeur, d'un montant de 2.000.000 FF en principal, sur 15 ans et au taux de 12 % l'an ; qu'en refusant de considérer que le crédit-vendeur avait été prorogé et en rejetant la déduction du principal de la dette de 2.000.000 FF et des intérêts y afférents sans rechercher si cette lettre du créancier en date du 18 septembre 1984 ne permettait pas la déduction sollicitée, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des exigences des articles 885 D, 885 E, 768 et 773-4° du code général des impôts et L. 20 du livre des procédures fiscales ;
Alors, enfin, que pour déduire une dette en vue de la détermination de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune, le redevable doit en justifier l'existence et le montant ; il ressort de l'arrêt attaqué que l'existence et le montant de la dette contractée par Madame X... à l'égard de la société SODEVAM a été justifiée par l'acte notarié d'acquisition du bien immobilier sis ..., des attestations du créancier lui-même, les bilans de cette société afférents aux exercices clos entre 1988 et 1992, enfin, l'acte notarié de revente de l'immeuble en cause en date du 4 septembre 1995 qui prévoit le paiement du prix de vente par compensation avec la dette de Madame X... ; qu'en subordonnant la déductibilité de la dette litigieuse à des preuves autres que celle de l'existence et du montant de la dette, les juges d'appel ont violé les dispositions des articles 768 du code général des impôts et L.20 du livre des procédures fiscales ;
