Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme A... ont demandé au Tribunal Administratif de Versailles de leur accorder la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003, 2004 et 2005 et des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 1101432 du 23 décembre 2015, le Tribunal administratif de Versailles a constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d'instance, a fixé à zéro les revenus de capitaux mobiliers de M. et Mme A... au titre de l'année 2005, les a déchargés des impositions correspondantes et a rejeté le surplus de leurs conclusions de décharge.
Procédure devant la Cour :
I. Par une requête enregistrée sous le n° 16VE00566 le 16 février 2016 et un mémoire enregistré le 27 juillet 2017, M. et Mme A..., représentés par Me Hoin, avocat, demandent à la Cour :
1° d'annuler ce jugement en tant qu'il a rejeté le surplus de leurs conclusions de décharge ;
2° de leur accorder la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 et des pénalités correspondantes ;
3° de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
M. et Mme A... soutiennent que :
- le service ne les a pas informés qu'il avait exercé son droit de communication sur les comptes de leur fille ;
- le service n'a pas fait droit à leur demande de communication des documents obtenus par l'exercice du droit de communication et des demandes formulées auprès des établissements bancaires ;
- la personne qui a exercé le droit de communication n'est pas identifiée, les imprimés utilisés comportant une signature préremplie ;
- ils n'ont pas été informés de la réduction des rehaussements mis en recouvrement par rapport à ce que prévoyait la proposition de rectification du 20 juillet 2006, en méconnaissance de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ;
- cette réduction ne résulte pas d'une erreur matérielle mais de l'abandon de certaines rectifications ;
- trois crédits bancaires, respectivement d'un montant de 2 392, 5 643,56 et 4 897,26 euros ont été retenus à tort comme des encaissements de la société Promequestre alors qu'il s'agit de remises de chèques sur un compte personnel étrangères à cette société ;
- en leur adressant de simples demandes d'information au lieu de demandes d'éclaircissement sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, l'administration a commis un détournement de procédure ; qu'elle les a également privés de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires.
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II. Par une requête enregistrée sous le n°16VE00864 le 24 mars 2016 et un mémoire enregistré le 20 septembre 2017, le MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS demande à la Cour :
1° d'annuler le jugement en tant qu'il a accordé à M. et Mme A...la décharge des impositions et pénalités correspondant à la réduction à zéro de leurs revenus de capitaux mobilier pour l'année 2005 ;
2° de remettre à la charge de M. et Mme A...les impositions et pénalités dont la décharge a été accordée en première instance.
Le ministre soutient que l'administration pouvait régulièrement engager un examen de la situation fiscale personnelle de M. et Mme A...en leur adressant un avis de vérification le 14 juin 2006 dès lors que ces derniers n'avaient pas souscrit de déclaration dans le délai légal qui leur était imparti.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Skzryerbak,
- et les conclusions de Mme Rudeaux, rapporteur public.
1. Considérant que les requêtes du MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS et M. et Mme A...sont dirigées contre le même jugement et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
2. Considérant que M. et Mme A...ont fait l'objet d'un examen de leur situation fiscale personnelle à l'issue duquel l'administration a imposé entre leurs mains, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, des sommes portées au crédit de leurs comptes bancaires personnels qu'elle a regardées comme des revenus distribués par la société Harmony Shoes dont M. A...est l'associé et le gérant de fait ; que M. et Mme A...ont été assujettis en conséquence à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2003, 2004 et 2005, ainsi qu'à des pénalités ; que, par un jugement du 23 décembre 2015, le Tribunal administratif de Versailles a constaté qu'il n'y avait plus lieu de statuer à hauteur du dégrèvement intervenu en cours d'instance, a déchargé M. et Mme A...des impositions et pénalités restantes au titre de l'année 2005 et a rejeté le leurs conclusions relatives aux années 2003 et 2004 ; que le MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS et M. et Mme A...relèvent appel de ce jugement ;
En ce qui concerne les années 2003 et 2004 :
3. Considérant qu'aux termes de l'article 48 du livre des procédures fiscales dans sa version applicable : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai. (...) " ;
4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le montant des droits et pénalités effectivement mis en recouvrement le 31 décembre 2007 pour l'impôt sur le revenu et pour les contributions sociales est inférieur à celui indiqué dans la proposition de rectification du 20 juillet 2006 ; que l'administration n'a pas informé M. et Mme A...qu'elle modifiait les rehaussements avant de mettre les impositions en recouvrement, ne les mettant ainsi pas à même de savoir sur quelles bases celles-ci ont été établies ; que, par suite, et alors même que les impositions mises en recouvrement sont inférieures à celles qui avaient été notifiées, la procédure d'imposition est entachée d'irrégularité au regard des exigences de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ; que M. et Mme A...sont fondés à demander, pour ce motif, la décharge des impositions et pénalités auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 ;
En ce qui concerne l'année 2005 :
5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. / A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal. (...) " ;
6. Considérant que M. et Mme A...ont été avertis de ce qu'ils allaient faire l'objet d'un examen de leur situation fiscale personnelle au titre de l'année 2005 par un avis de vérification du 14 juin 2006 ; qu'à cette date, ils n'avaient pas souscrit leur déclaration annuelle de revenus et le délai pour le faire avait expiré ; que, dans ces conditions, l'administration pouvait procéder à l'examen de leur situation fiscale personnelle ; que le MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal s'est fondé sur la circonstance que le vérificateur les a mis en demeure de souscrire leur déclaration pour en déduire que le contrôle ne pouvait être engagé avant l'expiration de la mise en demeure et pour décharger M. et Mme A...des impositions et pénalités auxquelles ils avaient été assujettis au titre de l'année 2005 et qui n'avaient pas été dégrevées en cours d'instance ;
7. Considérant, toutefois, qu'il appartient à la cour administrative d'appel, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme A...devant le tribunal administratif ;
8. Considérant qu'aux termes de l'article 4 de la loi n° 2000-321 du 12 avril 2000 relative aux droits des citoyens dans leurs relations avec les administrations, alors applicable : " Dans ses relations avec l'une des autorités administratives mentionnées à l'article 1er, toute personne a le droit de connaître le prénom, le nom, la qualité et l'adresse administratives de l'agent chargé d'instruire sa demande ou de traiter l'affaire qui la concerne ; ces éléments figurent sur les correspondances qui lui sont adressées. Si des motifs intéressant la sécurité publique ou la sécurité des personnes le justifient, l'anonymat de l'agent est respecté. / Toute décision prise par l'une des autorités administratives mentionnées à l'article 1er comporte, outre la signature de son auteur, la mention, en caractères lisibles, du prénom, du nom et de la qualité de celui-ci. " ;
9. Considérant que les demandes de communication formulées par l'administration sur le fondement de l'article L. 81 et suivants du livre des procédures fiscales ne constituent pas des décisions au sens des dispositions précitées de l'article 4 de la loi n° 2000-321 du 12 avril 2000 relative aux droits des citoyens dans leurs relations avec les administrations ;
10. Considérant que les demandes de communication formulées auprès des établissements bancaires tenant les comptes de M. et Mme A...comportent les nom et prénom de leur auteur, sa qualité et sa signature ; que ces indications permettent d'attester de la compétence de l'auteur des demandes ; que la circonstance que cette signature serait identique sur toutes les demandes est sans influence sur la régularité de la procédure, dès lors que l'auteur des demandes est identifié ;
11. Considérant qu'aux termes de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. / Elle contrôle, également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements, ou d'acquitter tout ou partie d'une imposition au moyen d'une créance sur l'Etat. / A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. (...) " ; que l'article L. 11 du même livre prévoit que : " A moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre aux demandes de renseignements, de justifications ou d'éclaircissements et, d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification. " ;
12. Considérant que l'administration a adressé à M. et Mme A...une demande de renseignement sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales ; que M. et Mme A...ne peuvent dès lors utilement soutenir qu'elle aurait méconnu les dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, dont elle n'a pas fait application ;
13. Considérant que la demande de renseignement adressée à M. et Mme A...a été reçue le 23 août 2006 ; qu'elle laissait à ces derniers jusqu'au 15 septembre 2006 pour répondre, soit un délai inférieur à trente jours ; qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a exercé son droit de communication auprès des établissements bancaires tenant les comptes de M. et Mme A...; que la proposition de rectification du 2 octobre 2006 n'oppose pas à M. et Mme A...un défaut de réponse à la demande de renseignements qui leur a été adressée, mais fonde les rectifications sur les renseignements obtenus auprès des établissements bancaires ; que, par suite, le non respect par l'administration, lors de l'envoi de cette demande d'information sur le fondement de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales, du délai de trente jours qui aurait dû être imparti aux contribuables en application de l'article L. 11 du même livre, est resté sans influence sur la procédure d'imposition et ne constitue pas, pour ce motif, une irrégularité substantielle de nature à entraîner la décharge des impositions ;
14. Considérant qu'il était loisible à l'administration d'adresser à M. et Mme A... de simples demandes d'information non contraignantes plutôt que de faire usage de son pouvoir de demander des éclaircissements et des justifications sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; que M. et Mme A...ne peuvent utilement faire valoir qu'en ne recourant pas à ce pouvoir l'administration les aurait privé de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;
15. Considérant qu'aux termes de l'article L 57 du LPF, dans sa version applicable au litige : " L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée " ;
16. Considérant que la proposition de rectification adressée aux requérants indique précisément les motifs et le montant des rehaussements envisagés, la catégorie de revenus dans laquelle ils étaient opérés et les années d'imposition concernées ; qu'elle indique que les sommes réintégrées dans le revenu imposable de M. et Mme A...correspondent à des revenus distribués par la société Harmony Shoes ; que la proposition de rectification a ainsi mis les requérants en mesure de formuler utilement leurs observations ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'administration n'aurait pas motivé les rectifications en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté ;
17. Considérant que l'administration a estimé que de nombreuses sommes portées au crédit des comptes bancaires de M. et Mme A...correspondaient à des recettes de la société Harmony Shoes dont M. A...est l'associé et le gérant de fait ; qu'elle les a regardées comme des revenus distribués qu'elle a imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
18. Considérant qu'à hauteur de 66 333 euros, les sommes portées au crédit des comptes bancaires correspondent à des virements en provenance de la société Promequestre en règlement de prestations de cordonnerie que M. A...n'a pu réaliser seul et qui donnait lieu à des factures établies à l'adresse de la société Harmony Shoes ; qu'à concurrence de ces sommes, l'administration établit l'existence de revenus distribués et leur appréhension par M. A... qui, associé, gérant de fait et disposant de la signature sur les comptes, était le maître de l'affaire ; que ces revenus étant imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, M. et Mme A...ne peuvent utilement soutenir qu'ils ont été privés de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires faute pour les revenus d'avoir été imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, ni qu'ils auraient dû l'être dans la catégorie des bénéfices non commerciaux s'ils devaient être regardés comme des sommes détournées de la société Harmony Shoes ;
19. Considérant en revanche qu'à hauteur de 4 275,51 euros, l'administration a imposé des sommes portées au crédit des comptes bancaires de M. et Mme A...sans qu'il soit établi qu'elles correspondraient à des recettes de la société Harmony Shoes ; que, si elle fait valoir que M. et Mme A...n'ont jamais fourni aucune explication sur ces sommes, il lui appartient d'établir l'existence des revenus distribués ; que tel n'est pas le cas en l'espèce ; qu'il y a dès lors lieu de décharger M. et Mme A...des impositions et pénalités correspondant à ces sommes ;
20. Considérant qu'il résulte de ce qui précède M. et Mme A...sont fondés à soutenir que c'est à tort, que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a refusé de leur accordé la décharge des impositions et pénalités auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 ; que le MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS est, quant à lui, seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a accordé à M. et Mme A...la décharge des impositions et pénalités au titre de l'année 2005 correspondant à un montant de revenus de capitaux mobiliers de 66 333 euros ;
Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
21. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par M. et Mme A...et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Il est accordé à M. et Mme A...la décharge des impositions et pénalités auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004.
Article 2 : Les impositions et pénalités auxquelles M. et Mme A...ont été assujettis au titre de l'année 2005 sont remises à sa charge à concurrence de la somme de 66 333 euros en base.
Article 3 : Le jugement n° 1101432 du 23 décembre 2015 du Tribunal administratif de Versailles est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la demande de première instance est rejeté.
Article 5 : L'Etat versera à M. et Mme A...une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
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N° 16VE00566, 16VE00864
