| France, Cour administrative d'appel de Versailles, 3ème chambre, 15 septembre 2015, 14VE02523

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B...A...a demandé au Tribunal administratif de Versailles de le décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, outre intérêts de retard et pénalités afférents, auxquelles son foyer fiscal a été assujetti au titre des années 2005 et 2006 ;

Par un jugement n° 1001839 du 10 juin 2014, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté cette demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête enregistrée le 12 août 2014, M. B...A..., représenté par Me Hoin, avocat, demande à la Cour :

1° d'annuler ce jugement du 10 juin 2014 du Tribunal administratif de Versailles ;

2° de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et contributions sociales, outre intérêts de retard et majorations afférents.

Il soutient que :

- le jugement statue irrégulièrement sur l'année 2006, alors que les rappels afférents à cette année n'étaient pas concernés par la réclamation préalable, qui délimitait le champ du litige fiscal ;

- la substitution de motif à laquelle le jugement a accepté de procéder l'a privé d'une garantie, dès lors qu'il n'a pu contester, lors de la procédure de redressement contradictoire, le nouveau motif tenant à ce qu'il aurait été maître de l'affaire et, par suite, réputé bénéficiaire des revenus distribués en litige ;

- l'administration n'établit pas qu'il a appréhendé, à hauteur des 55 % correspondant aux parts qu'il détenait dans la SARL YBL, les revenus distribués correspondant aux rehaussements d'impôt sur les sociétés mis à la charge de cette société ; elle supporte à cet égard la charge de la preuve, et ne peut soutenir que s'agissant d'un foyer fiscal faisant l'objet d'une imposition commune, l'identification précise du bénéficiaire est sans incidence ; à défaut, seuls les revenus distribués que la gérante reconnaît avoir appréhendé elle-même, soit à hauteur de sa détention de 45 % des parts sociales, peuvent être taxés en revenus distribués ;

- si le PACS qui le liait à la gérante de la SARL a été dissous en 2007, la séparation était acquise dès l'année 2006, les deux intéressés ayant un domicile distinct dès cette année ; une imposition distincte était dès lors requise, en application de l'article 6 du code général des impôts et de la doctrine exprimée par le BOI 5 B-28-05 § 14, et les revenus distribués de cette année ne peuvent lui être réclamés sans preuve d'une appréhension effective ;

- en l'absence de preuve de ce qu'il aurait appréhendé les revenus distribués à hauteur de la détention de parts sociales, soit 55 %, la pénalité pour manquement délibéré de

l'article 1729 du code général des impôts ne pouvait être mise à la charge du foyer fiscal, à due concurrence ; les pénalités ne sont pas couvertes par la solidarité de paiement et l'imposition commune instituées entre partenaires d'un PACS ; s'agissant d'une sanction assimilable à une " accusation en matière pénale " au sens de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, le principe de personnalité des peines s'oppose à ce qu'il supporte les conséquences d'un manquement délibéré dans les déclarations fiscales de la SARL YBL, ce manquement ne lui étant pas personnellement imputable ; il avait en effet une autre activité professionnelle et n'était pas impliqué dans le fonctionnement de la société, dont sa coassociée était gérante.

.....................................................................................................

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

-la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Bergeret, président assesseur,

- et les conclusions de M. Coudert, rapporteur public ;

1. Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la SARL YBL, dont la gérante était MmeC..., détentrice de 45 % des parts sociales, et dont M. B... A..., alors lié à cette dernière par un pacte civil de solidarité, détenait les 55 % restant, des redressements ont été notifiés à cette société, au vu desquels le foyer fiscal composé par les deux coassociés s'est vu réclamer, au titre des années 2005 et 2006, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, outre pénalités afférentes, résultant de la réintégration dans leur revenu imposable, en tant que revenus distribués, des sommes correspondant aux rehaussements issus de la reconstitution de recettes de la société ; que M. A... relève appel du jugement du 10 juin 2014 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, outre intérêts de retard et pénalités afférents ;

Sur la régularité du jugement et l'étendue du litige :

2. Considérant, en premier lieu, que la réclamation adressée le 4 novembre 2009 par M. A... à l'administration fiscale tendait à la décharge de l'ensemble des impositions visées dans son en-tête qui se référait à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales 2005-2006, et précisait qu'il s'agissait des impositions supplémentaires mises à sa charge pour un montant global de 98 809 euros ; que ce montant correspond aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à la charge du foyer fiscal au titre des deux années 2005 et 2006 par des avis de mise en recouvrement en date du 31 juillet et du

15 août 2009 ; que par sa demande enregistrée au greffe du tribunal le 9 mars 2010, faisant suite à la décision de rejet en date du 8 janvier 2010 de sa réclamation, M. A...demandait la décharge de l'ensemble de ces impositions supplémentaires ; que, dans ces conditions, il n'est pas fondé à soutenir que le jugement attaqué du 10 juin 2014 serait irrégulier en ce qu'il statue sur les impositions supplémentaires de l'année 2006 dont il n'aurait pas été saisi ;

3. Considérant toutefois, en second lieu, que, par décision du 17 septembre 2010, postérieure à l'introduction de la demande présentée au tribunal, le directeur des services fiscaux des Yvelines a prononcé un dégrèvement à hauteur d'une somme totale de 4 802 euros, des impositions en litige ; que le jugement ayant omis, dans son dispositif, de constater le non-lieu à statuer qui en découlait, il y a lieu de l'annuler dans cette mesure, et, par la voie de l'évocation, de prononcer ce non-lieu ;

Sur le surplus des conclusions de la requête :

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

4. Considérant que la proposition de rectification adressée le 9 septembre 2008 à M. A... et Mme C...faisait valoir que chacun de ces deux membres du foyer fiscal était réputé avoir appréhendé les sommes représentées par les recettes omises et les charges rejetées de la SARL YBL, à l'issue de la procédure de vérification suivie à son encontre, la gérante de celle-ci ayant désigné comme bénéficiaire, sur la demande de l'administration faite sur le fondement de l'article 117 du code général des impôts, chacun des deux coassociés à proportion de sa détention des parts sociales, les sommes en cause étant ainsi imposables entre leurs mains comme revenus distribués en application des dispositions du 1° du 1. de l'article 109 et du c de l'article 111 du code général des impôts ; qu'au cours de l'instance devant le tribunal, l'administration, en réponse au moyen exposé par M. A...selon lequel la désignation faite par la gérante ne lui était pas opposable, a demandé que celui-ci, en sa qualité de maître de l'affaire avec sa partenaire, détenant à eux deux la totalité des parts sociales, soit regardé comme ayant appréhendé à ce titre les sommes litigieuses ; que pour contester cette substitution de motif, acceptée par le tribunal, M. A...se borne à faire valoir qu'il n'a pas été mis à même de discuter, lors de la procédure contradictoire, le bien-fondé du nouveau motif ainsi retenu ; que toutefois, dès lors qu'il lui était loisible d'en discuter devant le juge, et qu'il n'est pas allégué, ni ne ressort d'ailleurs de l'instruction, que la substitution de motif litigieuse l'aurait privé d'une garantie, le moyen ci-dessus résumé ne peut qu'être écarté ;

Sur les revenus distribués :

5. Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) / c. Les rémunérations et avantages occultes (...) " ; que s'il appartient à l'administration fiscale, dans le cadre de la procédure contradictoire, de justifier de l'existence, du montant et de l'appréhension des bénéfices réintégrés dans les bases de l'impôt sur les sociétés à l'origine de cette distribution, dès lors que le bénéficiaire désigné a refusé les redressements qui lui ont été notifié et qu'il n'a pas été régulièrement désigné en application de l'article 117 du code général des impôts, le contribuable maître d'une affaire est, toutefois, réputé avoir appréhendé les distributions réalisées par la société qu'il contrôle ;

6. Considérant que si M. A...soutient que l'administration n'établit pas qu'il a personnellement appréhendé, à hauteur des 55 % résultant de la désignation faite par la gérante en application de l'article 117 du code général des impôts, les sommes qualifiées par l'administration de revenus distribués, et que seules les sommes que la gérante reconnaît avoir appréhendées elle-même, soit à hauteur de sa détention de 45 % des parts sociales, peuvent être taxées en revenus distribués, il n'apporte aucun élément utile pour contester qu'il exerçait, ainsi que l'ont relevé les premiers juges sur la demande de l'administration, la maîtrise de l'affaire au même titre que sa partenaire ; qu'il doit ainsi être réputé, en l'absence de preuve contraire, avoir appréhendé avec celle-ci l'ensemble des sommes concernées, qui ont donc été à bon droit imposées comme revenus distribués sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 et du c de l'article 111 du code général des impôts ;

7. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 6 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au cours des années 2005 et 2006 : " 1. Chaque contribuable est imposable à l'impôt sur le revenu, tant en raison de ses bénéfices et revenus personnels que de ceux de ses enfants et des personnes considérés comme étant à sa charge au sens des articles 196 et 196 A bis (...) Sauf application des dispositions des 4 et 5, les personnes mariées sont soumises à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d'elles et ceux de leurs enfants et des personnes à charge mentionnés au premier alinéa ; cette imposition est établie au nom de l'époux, précédée de la mention "Monsieur ou Madame". / Les partenaires liés par un pacte civil de solidarité défini à l'article 515-1 du code civil font l'objet, pour les revenus visés au premier alinéa, d'une imposition commune. L'imposition est établie à leurs deux noms, séparés par le mot "ou" (...) 4. Les époux font l'objet d'impositions distinctes : a. Lorsqu'ils sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit ; b. Lorsqu'étant en instance de séparation de corps ou de divorce, ils ont été autorisés à avoir des résidences séparées ; c. Lorsqu'en cas d'abandon du domicile conjugal par l'un ou l'autre des époux, chacun dispose de revenus distincts (...) 7. Chacun des partenaires liés par un pacte civil de solidarité est personnellement imposable pour les revenus dont il a disposé à compter de la date à laquelle le pacte a pris fin dans les conditions prévues à l'article 515-7 du code civil " : que l'article 7 du même code dispose : " Les règles d'imposition, d'assiette et de liquidation de l'impôt ainsi que celles concernant la souscription des déclarations, prévues par le présent code en matière d'impôt sur le revenu pour les contribuables mariés, sont applicables dans les mêmes conditions aux partenaires liés par un pacte civil de solidarité, sous réserve des dispositions du 8 de l'article 6 " ;

8. Considérant que si M. A...soutient que, alors même que le pacte civil de solidarité n'a été dissous qu'au cours de l'année 2007, il s'est séparé de sa partenaire au cours de l'année 2006 où celle-ci aurait disposé d'un domicile distinct, et qu'ainsi, le principe d'imposition commune des époux ou des partenaires d'un pacte civil de solidarité, tel que posé par les dispositions précitées du code général des impôts sous réserve des exceptions posées par le 4. de l'article 6, ne s'appliquait pas au cours de l'année 2006, privant de base légale les impositions supplémentaires réclamées au foyer fiscal au titre de cette année ; qu'il n'apporte, toutefois, aucun élément tendant à établir une résidence séparée avant l'année 2007 ; qu'une déclaration commune à l'impôt sur le revenu de l'année 2006 avait au demeurant été souscrite en 2007 par les intéressés, sans mention d'une séparation, les deux partenaires ayant par ailleurs tous deux déclaré s'être séparés en février 2007 ; que dans ces conditions, M. A..., qui invoque en vain les termes de l'interprétation administrative de la loi fiscale exprimée par le BOI 5 B-28-05 § 14, qui ne comporte pas de dispositions utiles au présent litige, conteste ainsi en vain les impositions litigieuses, mises à bon droit à la charge commune du foyer fiscal qu'il formait en 2006 avec sa partenaire ;

Sur les pénalités :

9. Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;

10. Considérant, d'une part, que le principe d'imposition commune des couples mariés, étendu aux partenaires de pactes civils de solidarité par, notamment, les dispositions précitées de l'article 7 du code général des impôts, concerne non seulement la charge de l'impôt lui-même, mais aussi, en cas de rectification du montant de cet impôt, les intérêts de retard et les éventuelles pénalités dont les rappels sont assortis ; que M. A...n'est donc pas fondé à soutenir qu'en l'absence de dispositions le précisant explicitement, la majoration de 40 % dont ont été assorties les impositions supplémentaires objet du présent litige n'a pu légalement être mise à la charge commune de son foyer fiscal ;

11. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que M.A..., associé majoritaire de la SARL YBL, participait, à l'aide de son propre matériel informatique, aux opérations comptables et à la gestion de cette société ; qu'ainsi, alors même qu'il soutient, sans d'ailleurs l'établir, qu'il exerçait une autre activité professionnelle sur la période concernée, il n'est pas fondé à faire valoir qu'il n'avait pas personnellement participé aux agissements, constitués essentiellement par une minoration du chiffre d'affaires, ayant conduit l'administration à appliquer aux rappels mis à la charge de son foyer fiscal la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées du code général des impôts en cas de " manquement délibéré " ; que, par suite, en tout état de cause, il n'est pas fondé à soutenir que le principe de personnalité des peines, tel qu'il résulte notamment de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ferait obstacle à ce que soit mise à la charge du foyer fiscal dont il était membre ladite majoration, alors même qu'elle s'analyse en une " accusation en matière pénale " au sens de cet article 6 ;

12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté le surplus de sa demande ;

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

13. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente affaire, la partie principalement perdante, la somme de M. A...demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : Le jugement n° 1001839 du 10 juin 2014 du Tribunal administratif de Versailles est annulé en tant qu'il omet de constater qu'en conséquence du dégrèvement prononcé en cours d'instance, il n'y avait pas lieu de statuer sur les conclusions en décharge présentées par M. A... à hauteur de la somme de 4 802 euros.

Article 2 : Il n'y a pas lieu de statuer sur la demande présentée par M. A...devant le Tribunal administratif de Versailles à hauteur de la somme de 4 802 euros.

Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A...est rejeté.

''

''

''

''

1

2

N° 14VE02523