France, Cour administrative d'appel de Paris, 2ème chambre, 22 novembre 2023, 21PA02866

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SAS Partager La Croissance a demandé au Tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution sociale sur cet impôt et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des retenues à la source qui lui ont été réclamés au titre de ces mêmes périodes, ainsi que des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1914310-9 du 8 avril 2021, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté cette demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et des mémoires enregistrés les 28 mai 2021, 8 novembre 2021 et 10 mars 2022, la société Partager la croissance, représentée par Me Pierre Boudriot, demande à la Cour, dans le dernier état de ses écritures :

1°) d'annuler le jugement du 8 avril 2021 du Tribunal administratif de Montreuil ;

2°) de prononcer la décharge en droits et pénalités des impositions litigieuses ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 100 euros au titre l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la réponse à la proposition de rectification du 13 décembre 2016 a été adressée dans les délais ;

- la réponse à la proposition de rectification du 27 juillet 2017 a été adressée dans les délais, cette proposition de rectification n'ayant pas été reçue avant le 31 juillet ;

- la proposition de rectification reçue le 31 juillet 2017 ouvre un nouveau délai de réponse quand bien même une proposition de rectification aurait été reçue le 28 juillet ;

- l'accusé de réception de la proposition de rectification reçue le 28 juillet ne comporte aucune signature ;

- elle a par suite refusé les redressements et demandé un délai supplémentaire de 30 jours dans le délai légal ;

- le service, en n'accordant pas le délai supplémentaire de 30 jours n'a pas respecté les recommandations de la doctrine administrative référencée D. adm. 13 L-1514 n° 33, 1-7-2002 ; BOI-CF-IOR-10-50 n° 400, 4-2-2015 ;

- compte tenu des montants en jeu, la société n'a pu accepter tacitement les redressements ;

- l'administration a semblé dans un premier temps considérer que les rehaussements étaient valablement contestés ;

- elle a méconnu la garantie liée à un débat oral et contradictoire ainsi que son obligation de loyauté ;

- la doctrine administrative prévoit de ne pas envoyer de proposition de rectification pendant les congés estivaux ;

- l'avis de mise en recouvrement du 15 septembre 2017 est prématuré ;

- l'administration a effectué des traitements informatiques sur le logiciel " Emmy " sans respecter les formalités prévues à l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ;

- elle n'a pas refusé d'effectuer des traitements sur la taxe sur la valeur ajoutée déductible ;

- l'administration a procédé à de nouveaux traitements en la matière ;

- l'administration n'a pas respecté les formalités de mise en œuvre du contrôle informatisé en ce qui concerne le logiciel Emmy ;

- les écarts entre la liasse fiscale et la comptabilité sont infimes ;

- la compensation entre les créances et les dettes est régulière ;

- une comptabilité ne saurait être écartée au motif qu'elle ne correspond pas aux déclarations fiscales déposées ;

- la doctrine administrative référencée BOI-CF-COM-10-10-10 n° 110, 12-9-2012 ; BOI-CF-DG-40-20 n° 40 et 50, 12-9-2012 est à cet égard invocable ;

- le service était en mesure de rattacher les pièces justificatives aux écritures comptables ;

- la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-10-20-20120912 prévoit que le défaut de valeur probante ne peut résulter que d'irrégularités ayant un caractère de gravité indiscutable ;

- la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-10-20-20120912 précise que la constatation du défaut de comptabilité est opérée immédiatement par la rédaction d'un procès-verbal qui doit indiquer le défaut de présentation de la comptabilité ou des documents en tenant lieu ; or, le service a constaté que la société a bien fourni les fichiers des écritures comptables sous format dématérialisé ;

- la taxe sur la valeur ajoutée collectée non déclarée au titre de l'année 2013 doit être compensée à hauteur de 2 410 456 euros par la prise en compte d'une taxe déductible ;

- le versement de la prime est la contrepartie d'une prestation de services qui lui permet d'obtenir des certificats d'économie d'énergie dont l'achat et la vente entrent dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur la facture Easytarget et grevant les dépenses d'abonnement au logiciel Salesforce qu'elle utilise est déductible ;

- il en est de même en ce qui concerne les factures Groupe Moniteur en date du 6 novembre 2014, du 19 septembre 2014 et du 31 janvier 2015, s'agissant de dépenses de présentation au Salon des Mairies et des collectivités locales ;

- concernant les factures Idex et Eco Co2, la société entend se prévaloir de la refacturation par Geo-France des montants de CEE ou de primes acquis, bien que le règlement en ait été fait directement à la société Idex ou Eco Co2 ;

- les dépenses de location sont affectées à l'activité de la société et la taxe correspondante est déductible ;

- les dépenses facturées par la société Geo PLC sont déductibles même si elles ont été payées à la société Geo France qui a absorbé la société Geo PLC en 2014 ; les factures procèdent des conventions établies et se rapportent tant au personnel utilisé qu'aux primes traitées par Geo France pour le compte de la requérante ; la société Geo France lui a facturé le coût des primes qui permettent à Geo France de créer des certificats d'économie d'énergie, ce qui explique le libellé " prime CEE " ;

- en remettant en cause ces achats " primes CEE ", le service remet en cause le principe même de son activité qui consiste en l'achat et la revente de certificats d'économie d'énergie ;

- la facture de 28 247 285 euros a été produite ;

- les conditions d'exploitation n'ont pas changé au cours de la période, et l'administration n'a pas remis en cause les charges au titre de l'année 2013 ;

- le profit sur le Trésor est contesté par voie de conséquence de la contestation des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ;

- la somme taxée au titre du chiffre d'affaires de l'année 2013 correspond à des remboursements de frais ;

- la société Geo PLC, vérifiée au titre de l'année 2013, n'a pas été redressée à cet égard ;

- le chiffre d'affaires soumis à la taxe sur la valeur ajoutée n'a pas été rehaussé à cet égard ;

- elle s'est substituée à la société Geo PLC pour l'exécution d'une convention avec la société Saur et n'a consenti aucune renonciation à recettes ;

- l'administration ne pouvait procéder à une reconstitution de recettes sans écarter la comptabilité, laquelle était probante ;

- l'administration n'établit pas la disparition des passifs redressés ;

- l'administration ne pouvait réintégrer le passif injustifié au titre de l'année 2014 dès lors qu'elle avait interrompu la prescription au titre de l'année 2013 ;

- le compte Atteno est soldé au 31 décembre 2015 ;

- le compte fournisseur divers au 31 décembre 2015 est de 724 598, 53 euros ;

- les redressements en matière de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises et de contribution sociale à l'impôt sur les sociétés et en matière de revenus distribués sont contestés pour les mêmes motifs ;

- les chèques imputés au compte fournisseur de la société Winsite avaient pour bénéficiaire la société Winsite ;

- les décaissements par chèques effectués en 2015 pour un montant total de 12 141,62 euros, débités du compte 6044000, se rapportent à des règlements de notes de frais ;

- le virement de 195 000 euros en date du 17/02/14 a pour bénéficiaire la société PI Indodata ;

- la qualification de distribution occulte concernant ce virement est contestée ;

- le virement en date du 27 février 2014 de 72 500 euros a été effectué au bénéfice de la société Investicijiu un Progresa ;

- la qualification de distribution occulte concernant ce virement est contestée ;

- les trois virements intervenus en mars 2014 pour un montant total de 480 000 euros ont pour bénéficiaire la société MH international ;

- la qualification de distributions occultes concernant ces virements est contestée, même si cet engagement hors bilan n'a pas fait l'objet d'une comptabilisation ;

- les pénalités pour manquement délibéré relatives au profit sur le Trésor ne sont ni justifiées ni motivées ;

- les autres pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées.

Par des mémoires en défense, enregistrés les 9 août 2021 et 3 mars 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- les moyens présentés par la société requérante ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 15 mars 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 30 mars 2022.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Magnard,

- les conclusions de M. Segretain, rapporteur public,

- et les observations de Me Pefanis, substituant Me Boudriot, représentant la SAS Partager La Croissance.

Une note en délibéré, enregistrée le 13 novembre 2023, a été présentée pour la SAS Partager La Croissance.

Considérant ce qui suit :

1. La SAS Partager La Croissance, qui exerce notamment une activité de conseil en organisation et de commercialisation de tous biens et services, dont la collecte et la cession de certificats d'économie d'énergie, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. A l'issue de cette procédure, l'administration a établi, pour les années 2013, 2014 et 2015, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution sociale sur cet impôt et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et, au titre de la période du 13 avril 2013 au 31 décembre 2015, une retenue à la source, assortis de majorations. La SAS Partager La Croissance relève appel du jugement du 8 avril 2021 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande en décharge de ces impositions.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

En ce qui concerne la régularité de la procédure de vérification :

2. Aux termes de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. (...) / L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. (...) / II. - En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; / b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. Ces copies sont produites sur tous supports informatiques, répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget. (...) ".

3. La SAS Partager La Croissance soutient que le service vérificateur a procédé sans y être autorisé à des traitements informatiques, notamment sur le logiciel " Emmy " alors qu'elle avait choisi d'effectuer elle-même ces traitements, en application des dispositions précitées du b) du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Le ministre fait toutefois valoir qu'en raison de contraintes techniques liées aux caractéristiques du logiciel comptable utilisé, la société s'est trouvée dans l'incapacité d'effectuer les traitements demandés par le service vérificateur et que dans ces conditions ce dernier a été amené, répondant favorablement à la proposition de la société, d'effectuer des traitements sur la base de documents qu'elle lui a remis. Si la société requérante fait valoir de son côté qu'elle n'a pas refusé d'effectuer des traitements sur la taxe sur la valeur ajoutée déductible, elle ne conteste pas le fait que des fichiers ont été remis à l'administration à cette fin et n'établit pas avoir effectué les traitements dont s'agit. La seule circonstance que l'administration a, sur la base des fichiers qui lui ont été remis, procédé en dehors de l'entreprise, sans formuler de nouvelles demandes, à des traitements informatiques ne révèle par suite aucune méconnaissance des dispositions précitées.

En ce qui concerne la régularité de la procédure de rectification :

4. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. (...) / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ". Aux termes de l'article L. 11 du même livre : " A moins qu'un délai plus long ne soit prévu par le présent livre, le délai accordé aux contribuables pour répondre (...) d'une manière générale, à toute notification émanant d'un agent de l'administration des impôts est fixé à trente jours à compter de la réception de cette notification ".

5. Il résulte en premier lieu de l'instruction que la proposition de rectification en date du 13 décembre 2016 relative à l'année 2013 a donné lieu à des observations formulées le 10 février 2017, lesquelles ont fait l'objet d'une réponse aux observations du contribuable adressée le 25 septembre 2017. La société requérante ne soutient pas avoir été, au titre de l'année en cause, privée des garanties attachées à la mise en œuvre de la procédure contradictoire. Le moyen tiré de ce que la réponse à la proposition de rectification du 13 décembre 2016 a été adressée dans les délais est par suite dépourvu de portée.

6. En deuxième lieu, la société requérante fait valoir que suite à la proposition de rectification du 27 juillet 2017 relative aux années 2014 et 2015, elle a présenté dans le délai légal une demande de prorogation du délai de trente jours, de sorte que ses observations, qui ont été adressées le 27 septembre 2017, ont également été présentées dans le délai légal. Elle en déduit qu'en ne répondant pas à ses observations, l'administration l'a privée des garanties attachées à la procédure de rectification contradictoire. Il résulte toutefois de l'instruction que la proposition de rectification en cause a été distribuée le 28 juillet 2017 à l'adresse de son siège social à Paris au 101 rue de Sèvres, ainsi qu'il ressort de l'accusé de réception sur laquelle figure le tampon de la société auprès de laquelle la société requérante était domiciliée. La réception du document en cause doit par suite être regardée comme établie à la date du 28 juillet, alors même que l'accusé de réception ne comporte pas de signature. La proposition de rectification a d'ailleurs été également distribuée à la même date place Edouard VII à Paris, adresse de l'établissement secondaire déclaré de la société requérante, ainsi que cela ressort du document postal produit au dossier qui indique une distribution au 28 juillet. La circonstance invoquée par la société requérante tirée de ce que ce document serait également revêtu d'un tampon en date du 31 juillet est dès lors dépourvue de portée à cet égard. La demande de prorogation, dont il est constant qu'elle a été adressée à l'administration le 29 août, soit après l'expiration du délai de 30 jours, était par suite tardive. L'administration a pu par suite à bon droit considérer que les redressements avaient été tacitement acceptés, se dispenser de répondre aux observations du contribuable, et mettre en recouvrement les impositions correspondantes dès le 15 septembre 2017, sans que puisse exercer une quelconque influence à cet égard le fait qu'elle a été reçue en entretien le 10 octobre 2017 par le chef de brigade. La procédure ayant été régulièrement suivie ainsi qu'il vient d'être dit, la société requérante ne saurait valablement soutenir qu'elle a été privée de la garantie liée à un débat oral et contradictoire et que l'administration aurait méconnu l'obligation de loyauté. Les doctrines invoquées sont relatives à la procédure d'imposition et ne sont, pour ce seul motif, pas invocables sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.

Sur le bien-fondé des redressements litigieux :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

7. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré ".

8. Ainsi qu'il a été dit au point 6., la SAS Partager La Croissance a présenté des observations après l'expiration du délai de trente jours qui lui était imparti à la suite de la notification de la proposition de rectification en date du 27 juillet 2017. Il suit de là que la société requérante doit être regardée comme ayant tacitement accepté les rectifications établies par l'administration au titre des années 2014 et 2015. Par voie de conséquence, il lui incombe d'établir le caractère exagéré des impositions correspondantes.

En ce qui concerne la comptabilité :

9. Il résulte de l'instruction que contrairement à ce qui est soutenu, l'administration n'a procédé à aucune reconstitution de recettes mais s'est bornée à faire usage de son droit de rectifier les déclarations de résultats et de chiffre d'affaires souscrites par le contribuable, en identifiant notamment des insuffisances de chiffre d'affaires et de produits déclarés, des charges et de la taxe sur la valeur ajoutée déduites à tort et des écritures de passif injustifiées, toutes rectifications compatibles avec l'existence d'une comptabilité régulière. Il résulte en outre de l'instruction que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'ayant pas été saisie, l'existence d'une comptabilité irrégulière n'est pas de nature à influer sur la charge de la preuve en application de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve incombant d'ailleurs, et en tout état de cause, à la société requérante en ce qui concerne les années 2014 et 2015 ainsi qu'il a été dit précédemment. Le moyen tiré de ce que la comptabilité de la société requérante serait régulière est par suite sans influence sur l'issue du litige.

En ce qui concerne le rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée notifié au titre de l'année 2013 :

10. La SAS Partager La Croissance ne conteste pas le rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée dont elle a fait l'objet au titre de cette période, mais fait valoir que la taxe sur la valeur ajoutée collectée non déclarée au titre de l'année 2013 doit être compensée à hauteur de 2 410 456 euros par la prise en compte d'une taxe déductible. Toutefois, elle n'apporte pas plus en appel qu'en première instance d'élément pour étayer le bien-fondé de la compensation dont elle se prévaut.

En ce qui concerne le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les primes versées :

11. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. -Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. (...) / IV. - 1° Les opérations autres que celles qui sont définies au II, notamment la cession ou la concession de biens meubles incorporels (...) sont considérés comme des prestations de services (...) ". Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. (...) ".

12. Il résulte de l'instruction que la société requérante a notamment pour activité économique l'acquisition en vue de la revente de certificats d'économie d'énergie. Cette activité s'appuie sur des actions, organisées pour un certain nombre d'entre elles dans le cadre de partenariats avec des entreprises spécialisées dans la fourniture de matériaux de construction, d'incitation à la réalisation d'économies d'énergie par le versement de contributions financières ou de primes aux bénéficiaires de travaux. Le versement de ces primes a donné lieu de la part de certains de leurs bénéficiaires à des factures faisant mention de la taxe sur la valeur ajoutée, taxe que la société requérante a prise en compte au titre de sa propre taxe sur la valeur ajoutée déductible. La SAS Partager La Croissance soutient que l'activité qu'elle réalise correspond à une prestation de services et qu'à cette fin elle achète, par le versement de primes, des dossiers d'économies d'énergie, qui en constituent la matière première, sur la base de contrats et d'engagements pris par les partenaires ou bénéficiaires avant l'engagement des travaux, et qu'ainsi la prime entre dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, quel qu'en soit le bénéficiaire final. Il résulte toutefois de l'instruction que le versement de ces primes, qui a pour objet d'inciter directement ou indirectement un bénéficiaire à effectuer des travaux générateurs d'économies d'énergie, ne constitue pas la contrepartie directe et la rémunération d'une livraison de bien ou d'une prestation individualisable. La société requérante ne saurait utilement se prévaloir, à cet égard, des règles applicables aux subventions versées à des entreprises qui vendent des biens ou des prestations de services à des tiers. Dans ces conditions, les bénéficiaires des primes n'étaient en tout état de cause pas autorisés légalement à faire figurer de la taxe sur la valeur ajoutée sur les factures destinées à la société requérante. Cette dernière n'est donc pas fondée à prétendre à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée portée sur ces factures.

En ce qui concerne les charges déduites du résultat imposable au titre des exercices clos en 2014 et 2015 et le caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante :

13. D'une part, aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire / (...) ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration.

14. D'autre part, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ". Les dispositions de l'article 242 nonies A, devenues le I de cet article, de l'annexe II au code général des impôts précisent que : " Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures en application du II de l'article 289 du code général des impôts sont les suivantes : 1° Le nom complet et l'adresse de l'assujetti et de son client /(...)/ 8° Pour chacun des biens livrés ou des services rendus, la quantité, la dénomination précise, le prix unitaire hors taxes et le taux de taxe sur la valeur ajoutée légalement applicable ou, le cas échéant, le bénéfice d'une exonération ; (...)".

15. En premier lieu, il est constant que les factures établies par la société Easytarget et par la société Groupe Moniteur ne sont pas libellées au nom de la société requérante. Si cette dernière fait valoir que la facture émise par la société Easytarget correspond à des dépenses d'abonnement au logiciel Salesforce qu'elle utilise et que les factures Groupe Moniteur sont des dépenses de présentation au salon des mairies et des collectivités locales, elle n'apporte pas le moindre élément de nature à établir que ces dépenses ont été engagées dans le cadre de son activité. C'est donc à bon droit que l'administration a réintégré ces dépenses dans le résultat taxable et écarté la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante.

16. En deuxième lieu, en se bornant à faire valoir, s'agissant des factures émises par les sociétés Idex et Eco Co2 que " la société entend se prévaloir de la refacturation par Geo-France des montants de certificats d'économie d'énergie ou de primes acquis, bien que le règlement en ait été fait directement à la société Idex ou Eco Co2 ", sans fournir de documents susceptibles d'éclairer la portée de ce moyen et d'en établir le bien-fondé, la société requérante ne met pas la Cour en mesure de constater que l'administration aurait à tort refusé les déductions de charges et de taxe sur la valeur ajoutée correspondantes.

17. En troisième lieu, le service vérificateur a remis en cause la déductibilité des sommes, ainsi que de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, se rapportant à des loyers payés par la SAS Partager La Croissance, correspondant à un contrat de sous-location avec la société CBRE Global Investor France, portant sur des locaux à usage de bureaux d'une superficie de plus de 900 m² et six places de stationnement situés 11 place Edouard VII à Paris ainsi qu'à la location d'emplacements de stationnement situés à la même adresse, loués à la Société Foncière Lyonnaise. Il résulte de l'instruction que la société requérante ne dispose pas de véhicule inscrit à son actif ni ne loue de véhicule, qu'elle n'emploie aucun salarié, qu'aucune charge d'assurance n'avait été comptabilisée au titre de ces locations et qu'aucun contrat d'assurance ne lui avait été communiqué. En se bornant à se prévaloir de ce que les locaux en cause servaient à entreposer ses archives et à recevoir sa clientèle et plus généralement à héberger ses services administratifs, sans produire le moindre document à l'appui de son moyen, la société n'établit pas l'utilisation desdits locaux à des fins professionnelles. L'intervention des agents du service vérificateur dans ces locaux, postérieure à cette période, ne saurait suffire à justifier d'une telle utilisation au cours de la période vérifiée.

18. En quatrième lieu, le service vérificateur a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur sept factures adressées par la société Geo France à la SAS Partager La Croissance, pour des montants de 5 074 149,60 euros en 2014 et 6 531 854 euros en 2015, ainsi que la déductibilité des résultats imposables des dépenses en cause pour des montants de 25 370 748 euros en 2014 et 32 659 270 euros en 2015, estimant que la nature et la réalité des prestations ainsi que l'adéquation du montant facturé avec la contrepartie retirée par la société requérante n'étaient pas justifiées et qu'il n'était pas établi que lesdites dépenses avaient été engagées en vue de la réalisation d'opérations imposables à la taxe sur la valeur ajoutée. La SAS Partager La Croissance soutient que ces charges sont justifiées par les pièces qu'elle produit et qu'elle sont fondées dès lors qu'elles correspondent, d'une part, au coût des moyens matériels et humains nécessaires pour exercer son activité qui lui sont fournis par la société Geo France, qui assure directement le traitement des affaires ou indirectement par l'intermédiaire de ses différentes filiales, dans le cadre de conventions d'assistance, d'autre part, aux primes de certificats d'économie d'énergie traitées par la société Geo France pour son compte.

19. Il résulte d'une part de l'instruction que les factures qui portent sur de la " masse salariale " ne comportent aucun détail des prestations rendues. Si la société requérante justifie avoir été liée, durant les années en cause, aux sociétés Geo PLC et Geo France par des conventions d'assistance administrative et financière, lesdites conventions, au demeurant signées par la même personne représentant les différentes parties au contrat, prévoient que la rémunération due est déterminée par des bons de commande signés par les parties et les quatre bons de commande produits ne permettent aucun recoupement avec le montant facturé. La convention d'assistance et de prestations commerciales et marketing, également produite par la société requérante, n'est pas davantage de nature à justifier des montants facturés. Plus généralement, en se bornant à des considérations abstraites sur la nature de son activité et sur le recours nécessaire au personnel du groupe, et en établissant que des dossiers ont été réalisés pour l'obtention de certificats d'économie d'énergie, et en l'absence de tout élément permettant d'identifier les personnels concernés, leur temps de travail et la nature précise de leurs missions, la société requérante, à qui incombe la charge de la preuve et qui est en outre seule en mesure de le faire, n'établit pas la réalité et l'ampleur du recours à du personnel extérieur. Par suite, la société requérante ne conteste pas valablement les rehaussements notifiés à ce titre. Il résulte d'autre part de l'instruction que l'administration n'a pas remis en cause l'inscription en charges des factures GEO 151203 du 3 décembre 2105, GEO 151102 du 5 novembre 2015, GEO 150703 du 31 juillet 2015 ni la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante. Par suite, les moyens relatifs à ces factures sont dépourvus de portée.

En ce qui concerne le chiffre d'affaires non comptabilisé au titre de l'exercice 2013 :

20. Il résulte de l'instruction que la comparaison des données du compte individuel "Emmy " de la SAS Partager La Croissance avec les écritures comptables de cette société a fait apparaitre que celle-ci avait omis de comptabiliser le produit de la vente de certificats d'économie d'énergie à sa société mère, la société Geo PLC, pour un montant de 7 675 000 euros. La SAS Partager La Croissance soutient, ainsi qu'elle l'avait fait valoir lors de la vérification de comptabilité, que cette somme correspond à un remboursement de frais lui incombant qui ont été supportés au cours des exercices 2011 et 2012 par la société Geo PLC. En se bornant à faire valoir à nouveau, sans produire les pièces annoncées, que la somme perçue correspond à des remboursements de frais, elle n'apporte pas d'éléments permettant à la Cour d'apprécier le bien-fondé et la portée de son moyen. La circonstance que la vérification de la société Geo PLC n'ait donné lieu à aucun rehaussement et qu'aucun rappel de taxe sur la valeur ajoutée n'ait été effectué à ce titre à l'égard de la société requérante est à cet égard dépourvue de portée. L'administration a pu dès lors estimer à bon droit que la SAS Partager La Croissance avait omis d'inclure dans ses produits de l'exercice clos en 2013 la somme de 7 675 000 euros.

En ce qui concerne la renonciation à recettes au titre de l'exercice clos en 2015 :

21. Le service vérificateur a constaté que l'examen du compte individuel " Emmy " de la SAS Partager La Croissance faisait apparaitre que celle-ci avait transféré à la société Saur, sans contrepartie, un volume de 39 835 162 kWh Cumac le 12 octobre 2015 et a estimé qu'une telle opération constituait un acte anormal de gestion correspondant à une renonciation à recettes d'un montant de 92 816 euros. La société requérante soutient que ce versement a été effectué sur le fondement de la convention de partenariat conclue le 24 juin 2011 entre la société Saur et la société Geo PLC, à laquelle elle s'est substituée en juillet 2011 pour l'exécution de cette convention, dont l'objet est de permettre la réalisation et la valorisation d'opérations d'économies d'énergie que la société Saur est susceptible de réaliser sur son patrimoine et qui permettait à cette dernière société d'obtenir le transfert à son profit par la société Geo PLC de certificats d'économie d'énergie. Toutefois, pas plus en appel qu'en première instance, la société requérante n'apporte la preuve de la substitution dont elle se prévaut, le courriel adressé par la société Saur à la société Geo PLC en mars 2013 n'en faisant pas mention. Le fait que la convention susmentionnée ait prévu une possibilité de substitution ne saurait valoir preuve que cette substitution est effectivement intervenue au profit de la société requérante. Il suit de là que l'administration a pu constater à bon droit l'existence d'une renonciation de recettes d'un montant de 92 816 euros au titre de l'exercice clos en 2015 et procéder par voie de conséquence au rehaussement du chiffre d'affaires de la société requérante.

En ce qui concerne le passif injustifié :

22. Le service vérificateur a constaté qu'au 1er janvier 2014 la SAS Partager La Croissance avait comptabilisé les sommes de 994 104,98 euros et 1 472 098,53 euros au passif de deux comptes fournisseurs. Il en a déduit, compte tenu de l'incapacité de la société requérante de justifier de cette dette malgré les demandes qui lui avaient été adressées, que le résultat imposable de l'exercice clos en 2014 devait être rehaussé de la somme de 2 466 203,40 euros. Il appartient en tout état de cause à la société requérante de justifier du bien-fondé de ses écritures de passif et l'intéressée ne saurait se dispenser de cette obligation en faisant valoir que l'administration n'établit pas la disparition des dettes ainsi comptabilisées. En outre, et contrairement à ce qui est soutenu, lors de la notification de la proposition de rectification en date du 27 juillet 2017, par laquelle l'administration a déterminé ce rehaussement, l'exercice clos en 2014 était le premier exercice non prescrit, quand bien même la proposition de rectification en date du 13 décembre 2016 avait interrompu la prescription en que ce qui concerne l'exercice clos en 2013, conformément à l'article L. 189 du livre des procédures fiscales, pour des montants qui n'avaient pas été abandonnés dans l'intervalle entre les deux propositions de rectification. Il suit de là que l'administration a pu constater à bon droit l'existence d'un passif injustifié de 2 466 203,40 euros au titre de l'exercice clos en 2014, sans que la société requérante puisse utilement se prévaloir de l'état du solde de certains comptes fournisseurs à la clôture de l'exercice 2015.

Sur les pénalités :

En ce qui concerne l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts :

23. Aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759 ". Aux termes de l'article 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. (...) ".

24. Le service vérificateur a relevé que la SAS Partager La Croissance ne lui avait pas communiqué l'identité du bénéficiaire réel de diverses dépenses que celle-ci avait engagées. En l'espèce, il résulte de l'instruction que par la proposition de rectification en date du 27 juillet 2017, la société requérante a été invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. Il résulte de ce qui est dit au point 6. qu'elle n'a communiqué à l'administration aucune réponse dans le délai de trente jours qui lui était imparti. Il suit de là que c'est à bon droit que l'administration a mis à sa charge l'amende prévue par les dispositions précitées de l'article 1759 du code général des impôts. Si la société requérante soutient que les destinataires des chèques et virements par lesquels ces sommes ont été payées sont tous identifiés en citant à cet effet divers noms de particuliers et d'entreprises, un tel moyen est inopérant dès lors que les pénalités litigieuses trouvent leur fondement dans l'absence de réponse dans les délais à la demande formulée par l'administration en vertu des dispositions précitées de l'article 117 du code général des impôts. Le moyen tiré de ce que les sommes en cause ne sont pas constitutives de distributions occultes n'est en tout état de cause pas assorti des précisions et pièces permettant à la Cour d'en apprécier le bien-fondé et la portée.

En ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré :

25. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ".

26. Il résulte de ce qui précède que la société requérante avait procédé, pour des montants très importants et dans une proportion très importante, à une minoration de la taxe sur la valeur ajoutée collectée, et, à l'inverse, à des majorations importantes de la taxe sur la valeur ajoutée déductible ainsi que de ses charges et, par ailleurs, n'avait pas comptabilisé une partie de son chiffre d'affaires tout en renonçant à certaines recettes sans contrepartie pour la société. La société requérante ne conteste pas utilement les pénalités pour manquement délibéré en reprenant les arguments développés précédemment et relatifs au bien-fondé de l'imposition qui ont été écartés précédemment. Par ailleurs, l'administration a motivé les pénalités appliquées au profit sur le Trésor en indiquant que ce dernier était la conséquence directe des omissions constaté en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Contrairement à ce qui est soutenu, l'administration à ce faisant suffisamment motivé et justifié les pénalités afférentes au profit sur le Trésor, lequel procède d'omissions volontaires, alors même que la société n'aurait pas volontairement omis de le soumettre à l'impôt.

27. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de la somme que la société requérante demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

DECIDE :

Article 1er : La requête de la société Partager La Croissance est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Partager La Croissance et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Ile-de-France (division juridique).

Délibéré après l'audience du 8 novembre 2023, à laquelle siégeaient :

- Mme Topin, présidente,

- M. Magnard, premier conseiller,

- Mme Fullana, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 novembre 2023.

Le rapporteur,

F. MAGNARDLa présidente,

E. TOPIN

Le greffier,

C. MONGIS

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N° 21PA02866

| France, Cour administrative d'appel de Paris, 2ème chambre, 22 novembre 2023, 21PA02866

Synthèse

Composition du Tribunal

Origine de la décision