France, Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre, 30 mars 2022, 20PA02685

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SARL Casting Automobiles a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos au cours des années 2013 à 2015, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015 et de taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité mis à sa charge au titre des années 2014 et 2015 ainsi que de la majoration qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1728 du code général des impôts et de l'amende et de celle qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1761 du code général des impôts.

Par un jugement n° 1818247/1-1 du 10 juillet 2020, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et des mémoires, enregistrés le 11 septembre 2020, le 18 février 2021, le 2 mars 2021 et le 19 mars 2021, la SARL Casting Automobiles, représentée par Me Pichot, demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1818247/1-1 du 10 juillet 2020 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité, ainsi que des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- en ce qui concerne la contestation de la taxe sur la valeur ajoutée, le jugement est insuffisamment motivé en ce qu'il ne justifie pas pourquoi la régularisation annuelle présentée au titre de 2013 ne peut être prise en compte ;

- les premiers juges n'ont pas statué sur le moyen tiré de l'opposabilité de la prise de position de l'administration à l'occasion des contrôles des exercices 2007 à 2009 ;

- l'administration n'a pas justifié de la durée exceptionnellement longue du contrôle sur place ;

- le service ne lui a pas proposé de régulariser sa situation en méconnaissance de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales ;

- le service a appliqué de manière irrégulière une taxation d'office car dès lors que, n'ayant pas critiqué ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée, il a nécessairement procédé à une reconstitution de son chiffre d'affaires taxable en substituant son propre calcul du chiffre d'affaires taxable ;

- la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires compétente n'a pas été saisie ;

- une partie des rappels de taxe sur la valeur ajoutée est insuffisamment motivée dans les propositions de rectifications notifiées ;

- les véhicules loués ne sont pas exclus par principe du système de la marge globale ;

- les véhicules endommagés cédés pour 1 euros ne sont pas exclus du système de la marge globale ;

- la société a appliqué le système de marge globale prévu par l'article 297 A du code général des impôts et non pas celui du coup par coup et remplit les conditions requises pour l'application de ce système ;

- les rappels de taxe sur la valeur ajoutée vont à l'encontre d'une position formelle admise à l'occasion d'une première vérification de comptabilité relative à la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005 lors de laquelle l'administration a admis sa méthode globale au stade de la réponse à ses observations et cette méthode n'a pas été remise en cause lors du deuxième contrôle dont elle a fait l'objet au titre de la période du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2009 ;

- la procédure de taxation d'office pour non-dépôt des déclarations n° 2091 est injustifiée dans la mesure où, si elle avait été soumise à la taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité, elle l'aurait déclarée sur ses déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée et non sur des déclarations n°2091 et les mises en demeure adressées n'indiquaient pas les conséquences et sanctions en cas de défaut de souscription des déclarations requises ;

- le service se fonde sur des éléments recueillis à l'occasion d'un droit de communication exercé auprès de la société d'expertise dont il refuse de communiquer le dossier ;

- le service et le tribunal ont commis une erreur de droit en considérant que la marque, le prix et l'ancienneté d'un véhicule suffisent à le qualifier de véhicule de collection sans rechercher si le véhicule a subi des modifications substantielles ;

- le service et le tribunal ont commis une erreur d'appréciation des faits en refusant de prendre en compte des expertises mentionnant que les véhicules ont subi des modifications substantielles ;

- le service et le tribunal ont commis une erreur de droit en refusant d'annuler l'imposition d'acquisitions pour lesquelles les vendeurs résidaient hors de France ;

- le service et le tribunal commettent une erreur de droit en refusant d'annuler l'imposition d'acquisitions pour lesquelles elle est en mesure de démontrer que le cédant n'a réalisé aucune plus-value ou qu'il détenait le véhicule depuis plus de 22 ans ;

- l'article 1728-1 a. du code général des impôts institue une pénalité de 10 % et non pas une pénalité de 40 % et la pénalité appliquée n'est pas justifiée ;

- les mises en demeure qui lui ont été adressée et qui conditionnent l'application de la pénalité de l'article 1728-1 b. du code général des impôts visaient à tort la déclaration n° 2091 ;

- le cumul de l'amende de 25 % prévue à l'article 1761 du code général des impôts et de la pénalité de 40 % méconnaît l'article 1er du protocole additionnel n° 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;

- les pénalités sont disproportionnées et méconnaissent l'article 1er du protocole n° 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

Par des mémoires en défense, enregistrés le 4 janvier 2021, le 25 février 2021 et le 8 mars 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par la SAS Casting Automobiles ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et son protocole additionnel n° 1 ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Jurin,

- les conclusions de M. Segretain, rapporteur public,

- et les observations de Me Pichot, avocat de la société Casting Automobiles.

Considérant ce qui suit :

1. La SARL Casting Automobiles exerce une activité d'achat-revente de véhicules d'occasion et de location d'une partie de ses véhicules pour le cinéma. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. A l'issue de cette vérification, et dans le cadre d'une procédure contradictoire d'imposition, lui ont été notifiés des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos au cours des années 2013 à 2015 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. Elle a également été taxée d'office, faute de déclaration, à la taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité au titre des années 2014 et 2015, assortie de l'amende prévue par l'article 1761 du code général des impôts et de la pénalité au taux de 40 % prévue au b. de l'article 1728 du code général des impôts. Par un jugement du 10 juillet 2020, le Tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la SARL Casting Automobiles tendant à la décharge de ces impositions. Elle relève appel de ce jugement.

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Dans sa requête présentée devant le Tribunal administratif de Paris, la société Casting Automobiles a soutenu, en ce qui concerne la contestation de la taxe sur la valeur ajoutée, que l'administration avait admis sa méthode de calcul de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge lors d'un premier contrôle et ne l'avait pas remis en cause lors d'une deuxième vérification relative aux exercices 2007 à 2009, en se prévalant des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales. Or, le tribunal administratif n'a pas répondu à ce moyen, qui n'était pas inopérant. Par suite, et sans qu'il soit besoin de statuer sur l'autre moyen ayant trait à sa régularité, le jugement attaqué doit être annulé en tant qu'il rejette les conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée.

3. Il s'ensuit qu'il y a lieu de statuer immédiatement, par la voie de l'évocation, sur les conclusions de la demande de la société Casting Automobiles mentionnées au point 2 et, par la voie de l'effet dévolutif, sur le surplus des conclusions de sa requête d'appel.

Sur les moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition communs aux deux taxes en litige :

4. En premier lieu, aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable : " I. - Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts ; (...) ". Et aux termes de l'article 302 septies A du même code, dans sa version applicable : " I. - Il est institué par décret en Conseil d'Etat un régime simplifié de liquidation des taxes sur le chiffre d'affaires dues par les personnes dont le chiffre d'affaires, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'exploitation au titre de l'année civile précédente, n'excède pas 783 000 €, s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement, ou 236 000 €, s'il s'agit d'autres entreprises. Ces limites s'apprécient en faisant abstraction de la taxe sur la valeur ajoutée et des taxes assimilées. ".

5. Il résulte de l'instruction que si la vérification de comptabilité s'est déroulée du 8 novembre 2016 au 22 juin 2017, soit pendant plus de trois mois, la SAS Casting Automobiles, qui n'est pas soumise à un régime simplifié d'imposition, n'entre pas dans le champ d'application des dispositions précitées de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales. Par suite, et pour ce seul motif, la société requérante ne peut se prévaloir de la méconnaissance de ces dispositions.

6. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales : " Au cours d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de comptabilité et pour les impôts sur lesquels porte cette vérification ou cet examen, le contribuable peut régulariser les erreurs, inexactitudes, omissions ou insuffisances dans les déclarations souscrites dans les délais, moyennant le paiement d'un intérêt de retard égal à 70 % de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du code général des impôts. / (...) ".

7. La société requérante soutient qu'elle a été mise dans l'impossibilité de régulariser sa situation dès lors que l'administration fiscale n'a pas fait mention de cette possibilité lors de la phase de contrôle sur place ou dans les propositions de rectification adressées notamment celle du 16 décembre 2016. Toutefois, d'une part, les dispositions précitées n'obligent pas l'administration fiscale à inviter le contribuable à présenter une telle demande pendant le contrôle et, d'autre part, la société requérante ne saurait se prévaloir du manque de transparence du service vérificateur dès lors qu'elle a été en mesure, tout au long de la procédure contestée, de faire valoir ses observations Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales doit par suite être écarté.

8. La société requérante n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation référencée BOI-CF-IOR-20-10 n°20, qui concerne la procédure d'imposition.

Sur la taxe sur la valeur ajoutée :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

9. En premier lieu, la société requérante soutient que le service a appliqué de manière irrégulière une taxation d'office car, selon elle, il a nécessairement procédé à une reconstitution de son chiffre d'affaires taxable. Toutefois, il résulte de l'instruction que contrairement à ce que soutient la SAS Casting Automobiles le service n'a ni écarté sa comptabilité, ni reconstitué son chiffre d'affaires.

10. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales : " I. - La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition (...). / II. - Dans les domaines mentionnés au I, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit. ".

11. La SAS Casting Automobiles soutient que le service a irrégulièrement refusé de saisir pour avis la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Toutefois, les différends apparus au cours de la procédure d'imposition, relatifs à l'invocabilité de prises de position de l'administration et à l'éligibilité d'opérations de revente de véhicules au régime de taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts, ne portaient pas sur le montant de son chiffre d'affaires taxable. Ils n'entraient pas dans le champ de compétence de la commission tel qu'il est défini au I de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales. C'est dès lors à bon droit que l'administration a refusé la saisine de cette commission.

12. En troisième lieu, si la société requérante soutient que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée sont insuffisamment motivés dans les propositions de rectifications, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, ce moyen, eu égard au contenu des tableaux annexés à ces actes, qui permettent de comprendre les calculs effectués par le vérificateur pour déterminer le montant des rappels, doit être écarté comme manquant en fait.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

13. Aux termes de l'article 297 A du code général des impôts : " I. 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés par un non redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat. (...) II. La base d'imposition définie au I peut être déterminée globalement, pour chacune des périodes couvertes par les déclarations mentionnées à l'article 287, par la différence entre le montant total des livraisons et le montant total des achats de biens d'occasion, d'œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité effectués au cours de chacune des périodes considérées. / Si au cours d'une période le montant des achats excède celui des livraisons, l'excédent est ajouté aux achats de la période suivante. / Les assujettis revendeurs qui se placent sous ce régime procèdent à une régularisation annuelle en ajoutant la différence entre le stock au 31 décembre et le stock au 1er janvier de la même année aux achats de la première période suivante, telle que définie au deuxième alinéa, si cette différence est négative, ou en la retranchant si elle est positive. / Cette modalité de calcul de la base d'imposition ne fait naître, au profit des assujettis revendeurs, aucun droit à restitution de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de ces opérations. (...) ".

14. Afin de déterminer le montant de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge due par la société requérante pour les années en litige le vérificateur a exclu de la marge toutes les cessions ayant dégagé une marge négative ainsi que les ventes afférentes à des biens loués puis revendus puis il a déterminé le montant dû en dégageant vente par vente la marge obtenue selon la méthode dite du " coup par coup ".

15. En premier lieu, la société requérante soutient qu'elle a appliqué la méthode du coût global pour la détermination de la base d'imposition de ses opérations relevant de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, conformément aux dispositions du II de l'article 297 A du code général des impôts. A l'appui de son argumentation, pour démontrer qu'elle s'est placée sous ce régime, elle se fonde sur une expertise comptable dont il ressort toutefois que la société requérante a raisonné année par année et n'a pas procédé mois par mois à un calcul de la différence entre les livraisons et les achats pendant cette période. En outre, les éléments produits ne sont pas fondés sur l'examen des livres de ventes et d'achats de véhicules de l'année mais à partir des données de comptes tirés des documents comptables. La société requérante n'établit pas en se fondant sur ses déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée avoir déclaré mensuellement ses opérations de vente et payé la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge réelle sur toutes ses ventes de véhicules mois par mois. Enfin, et alors que cet élément constitue une condition de nature à établir l'application de la méthode du coût global contrairement à ce qu'elle soutient, la société requérante n'établit pas avoir procédé à la régularisation annuelle destinée à tenir compte des variations de stock entre le début et la fin de chaque année comme le II de l'article 297 A du code général des impôts l'impose.

16. En deuxième lieu, dès lors que la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge due par la société requérante devait être calculée vente par vente, l'administration contrairement à ce que soutient la société requérante était fondée à retirer toutes les marges négatives dégagées. Est ainsi sans incidence la circonstance que l'administration ait considéré comme n'étant pas des biens d'occasion au sens de l'article 98 A de l'annexe II du code général des impôts des véhicules dégageant une marge négative et vendus à des prix symboliques après une destruction lors d'une location.

17. En troisième lieu, l'administration a considéré que n'étaient pas des biens d'occasion les véhicules prélevés sur le stock de la société et initialement destinés à la vente qui ont été affectés à un usage de location. Toutefois, une entreprise qui, dans l'exercice normal de son activité, revend des véhicules qu'elle avait acquis d'occasion en vue de les affecter à son activité de location-vente et pour laquelle la revente n'est pas, au moment de l'opération d'acquisition du bien d'occasion, l'objectif principal mais seulement son objectif secondaire, accessoire à celui de la location, peut être considérée comme un assujetti-revendeur. Ainsi, l'administration ne pouvait pour cette seule raison exclure ces véhicules du champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée à la marge. Toutefois, il n'est pas contesté que les véhicules affectés à la location puis revendus ont dégagés une marge négative. Ainsi, dès lors que ces véhicules n'ont pas dégagé de marge positive la circonstance qu'ils ont été affectés à la location puis revendus est sans incidence et ces véhicules ne pouvaient pas être pris en compte dans le calcul de la marge calculé sur le fondement du I de l'article 297 A du code général des impôts.

S'agissant de la garantie contre les changements de doctrine :

18. Aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. (...) ".

19. La société requérante doit être regardée comme se prévalant des dispositions de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales dès lors qu'elle soutient qu'à l'occasion d'une première vérification de comptabilité relative à la période du 1er janvier 2003 au 31 décembre 2005 l'administration a admis sa méthode globale au stade de la réponse à ses observations du 25 janvier 2007 et que cette méthode n'a pas été remise en cause lors du deuxième contrôle dont elle a fait l'objet au titre de la période du 1er janvier 2007 au 31 décembre 2009. Toutefois, il ne ressort pas de la réponse aux observations du 25 janvier 2007, dans laquelle les motifs de l'abandon du redressement ne sont pas explicités, que l'administration a admis la méthode globale mise en œuvre par la société. En outre, l'absence de remise en cause d'une situation de fait par l'administration ou l'attitude adoptée par l'agent vérificateur lors de précédents contrôles ne peuvent être regardés comme une prise de position formelle par l'administration sur l'appréciation d'une situation de fait.

Sur la taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

20. En premier lieu, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires et à la taxe différentielle sur les véhicules à moteur, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". Aux termes de l'article 150 VM du code général des impôts : " I. - Une déclaration, conforme à un modèle établi par l'administration, retrace, selon le cas, les éléments servant à la liquidation de la taxe ou l'option prévue à l'article 150 VL. Elle est déposée : / 1° Pour les cessions réalisées avec la participation d'un intermédiaire domicilié fiscalement en France ou, en l'absence d'intermédiaire, lorsque l'acquéreur est un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée établi en France, par cet intermédiaire ou cet acquéreur, au service des impôts chargé du recouvrement dont il dépend ou, lorsqu'il s'agit d'un officier ministériel, au service des impôts chargé du recouvrement compétent pour l'enregistrement de l'acte lorsqu'il doit être présenté à cette formalité, dans le délai prévu par l'article 635. Toutefois, lorsqu'il est redevable de la taxe sur la valeur ajoutée, l'intermédiaire, l'acquéreur ou l'officier ministériel dépose, selon le régime dont il relève, sa déclaration soit en même temps que celle prévue à l'article 287 et relative à la période d'imposition au cours de laquelle l'exigibilité de la taxe forfaitaire prévue à l'article 150 VI est intervenue, soit au plus tard à la date de paiement de l'acompte, prévu au 3 de l'article 287, afférent au trimestre au cours duquel l'exigibilité de la taxe forfaitaire est intervenue (...). II. - La taxe est acquittée lors du dépôt de la déclaration (...). III. - Le recouvrement de la taxe s'opère : 1° Pour les cessions réalisées avec la participation d'un intermédiaire ou, en l'absence d'intermédiaire, lorsque l'acquéreur est un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée établi en France, selon les règles, garanties et sanctions prévues en matière de taxe sur le chiffre d'affaires (...). IV. - Les réclamations sont présentées, instruites et jugées comme en matière de taxes sur le chiffre d'affaires si la taxe est recouvrée par les comptables de la direction générale des finances publiques et comme en matière de douane si la taxe est recouvrée par les receveurs des douanes ".

21. Il résulte de l'instruction que la société Casting Automobiles a été par un courrier du 9 mai 2017 mise en demeure de produire les déclarations n° 2091 " taxe forfaitaire sur les cessions ou exportations de métaux précieux " au titre des exercices 2014 et 2015 et faute pour elle d'avoir produit cette déclaration, la procédure de taxation d'office a été mise en œuvre. Or, en application des dispositions précitées du I de l'article 150 VM du code général des impôts, la société requérante ne pouvait pas être mise en demeure de déposer une déclaration n° 2091 dès lors que, si elle est soumise à la taxe en litige, elle doit la déclarer sur ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée et non sur une déclaration n° 2091. Toutefois, le 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales précité prévoit que sont taxées d'office les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes. Or, dès lors qu'il est constant que la société Casting Automobiles n'a pas déclaré la taxe en litige sur ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée et donc qu'elle n'a pas déposé la déclaration qu'elle était tenue de souscrire au sens du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, la circonstance que la société requérante ait été mis en demeure de produire une déclaration n° 2091 est sans incidence sur la mise en œuvre de la procédure de taxation d'office.

22. En deuxième lieu, la société requérante soutient que le service s'est fondé sur des éléments recueillis en exerçant son droit de communication auprès de la société Machlotis que l'administration a refusé de lui communiquer. Il résulte toutefois de l'instruction que les documents demandés et correspondant aux documents adressés par la société Machlotis à l'administration à raison de l'exercice de son droit de communication les 10 novembre 2017 et 23 novembre 2017, ont été adressés à la société requérante le 1er juillet 2019, alors de surcroît que les impositions contestées ne sont pas fondées sur les éléments recueillis à l'occasion du droit de communication. Le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit dès lors être écarté.

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

S'agissant de l'application de la loi fiscale :

23. Aux termes de l'article 150 VI du code général des impôts dans sa version alors en vigueur : " I. - Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices professionnels, sont soumises à une taxe forfaitaire dans les conditions prévues aux articles 150 VJ à 150 VM les cessions à titre onéreux ou les exportations, autres que temporaires, hors du territoire des Etats membres de la Communauté européenne : / 1° De métaux précieux ; / 2° De bijoux, d'objets d'art, de collection ou d'antiquité. / II. - Les dispositions du I sont applicables aux cessions réalisées dans un autre Etat membre de la Communauté européenne ". Aux termes de l'article 150 VJ du même code : " Sont exonérées de la taxe : / (...) 5° Les cessions ou les exportations de biens mentionnés au I de l'article 150 VI, lorsque le cédant ou l'exportateur n'a pas en France son domicile fiscal. L'exportateur doit pouvoir justifier d'une importation antérieure, d'une introduction antérieure ou d'une acquisition en France ; ". Aux termes de l'article 150 VK du même code : " I. - La taxe est supportée par le vendeur ou l'exportateur. Elle est due par l'intermédiaire domicilié fiscalement en France participant à la transaction et sous sa responsabilité ou, à défaut, par le vendeur ou l'exportateur (...) III. - La taxe est exigible au moment de la cession ou de l'exportation ". Il résulte de ces dispositions que des objets peuvent être qualifiés d'objets de collection, au sens des dispositions précitées de l'article 150 VI du code général des impôts, s'ils répondent à un certain nombre de critères, parmi lesquels peuvent figurer leur intérêt artistique ou historique, ou encore leur ancienneté, leur prix quand il excède sensiblement la valeur du bien destiné à un usage courant, ou encore l'arrêt de la fabrication du bien.

24. Le vérificateur a constaté à partir des mentions figurant sur le site internet de la société Casting Automobiles que cette dernière avait vendu au cours de la période en litige 33 véhicules entrant dans le champ d'application de l'article 150 VI précité du code général des impôts sans s'être acquittée de la taxe correspondante. La société a, par différents courriers des 10 mars, 24 mars et 20 avril 2017, été invitée à apporter toutes les précisions qu'elle jugerait utiles relativement aux véhicules susceptibles de relever de la qualification d'objets de collection. En l'absence de réponse, l'administration a estimé qu'elle avait acheté puis revendu 3 véhicules de collection en 2014 et 30 véhicules en 2015, correspondant à un rappel de taxe pour un montant total de 167 745 euros.

25. En premier lieu, aux termes de l'article 74 S quater de l'annexe II du code général des impôts : " Pour le bénéfice de l'exonération prévue au 5° de l'article 150 VJ du code général des impôts et lorsqu'un intermédiaire participe à la transaction ou, en l'absence d'intermédiaire, lorsque l'acquéreur est un assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée établi en France, la responsabilité de celui-ci est dégagée, sous réserve qu'il justifie de l'identité et de la résidence du cédant ou de l'exportateur du bien au moyen d'une copie de la pièce d'identité délivrée au nom de cet intermédiaire ou de cet acquéreur et d'une attestation sur l'honneur, établie par l'intéressé, de sa résidence fiscale à l'étranger. Ces documents sont conservés par l'intermédiaire ou l'acquéreur assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée établi en France, et annexés aux pièces comptables correspondant à l'opération. En cas d'exportation, ils sont produits auprès du service des douanes lors de l'accomplissement des obligations douanières. "

26. La société requérante soutient qu'elle a acquis deux véhicules en 2015 auprès de vendeurs résidant au Portugal et en Roumanie et qu'en conséquence, ces véhicules devaient être exonérés de taxe en application du 5° de l'article 150 VJ du code général des impôts. Toutefois, la société requérante en se bornant à faire référence à l'identité du vendeur apparaissant sur le certificat de cession du véhicule ainsi que sur le certificat d'immatriculation et à un formulaire, ne produit ni copie de la pièce d'identité de l'acquéreur, ni attestation sur l'honneur rédigée par ce dernier et attestant de sa résidence fiscale à l'étranger à la date de la cession des véhicules. Ainsi, la société requérante n'établit pas qu'elle remplit les conditions de l'exonération prévue au 5° de l'article 150 VJ du code général des impôts.

27. En deuxième lieu, aux termes de l'article 150 VL du code général des impôts : " Le vendeur ou l'exportateur peut opter pour le régime défini à l'article 150 UA à la condition de justifier de la date et du prix d'acquisition du bien ou de justifier que le bien est détenu depuis plus de vingt-deux ans. Dans ce cas, la taxe forfaitaire prévue à l'article 150 VI n'est pas due ".

28. La société Casting Automobiles soutient qu'en ce qui concerne sept véhicules la taxe en litige n'était pas applicable dès lors qu'ils étaient détenus par le vendeur depuis plus de vingt-deux ans et que cinq ont donné lieu à une moins-value entre les mains du vendeur. Toutefois, il résulte des dispositions précitées de l'article 150 VL du code général des impôts que dans l'hypothèse où les conditions d'application de cet article sont réunies, le vendeur peut opter pour le régime défini à l'article 150 UA du code général des impôts. Or, la société n'établit pas, en ce qui concerne ces sept acquisitions, que les vendeurs ont exercé l'option prévue. Ce moyen doit donc être écarté.

29. En troisième lieu, la société requérante soutient qu'une partie des véhicules revendus ne constituent pas des véhicules de collection au sens des articles précités du code général des impôts dès lors qu'ils ont subi des modifications substantielles. Toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que les transformations effectuées sur ces véhicules ont eu une incidence, notamment sur leur valeur, de nature à leur retirer la qualité d'objets de collection, pour l'application de la loi fiscale.

30. En quatrième lieu, il résulte de l'instruction que les voitures qui ont été qualifiées d'automobiles de collection sont toutes des automobiles de marques prestigieuses (Mercedes, Jaguar, Porsche, Austin) ou des modèles d'exception (Ford GT 500). En outre, elles ont toutes été mises en circulation entre 1953 et 1985 et ont toutes été revendues à des montants très importants excédant largement le prix d'une automobile classique. Ainsi, eu égard à leurs marques ou à leur nature, à leurs anciennetés et à leurs prix de ventes, ces véhicules doivent également être regardés comme étant des véhicules de collection.

31. Il résulte de ce qui a été dit aux points 24 à 31 que l'administration était fondée à réclamer le versement de la taxe sur les objets de collection pour les véhicules en litige.

S'agissant de la garantie contre les changements de doctrine :

32. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ".

33. La SAS Casting Automobiles se prévaut de la doctrine référencée BOI-RPPM-PVBMC 20-10 § 90 du 24 avril 2013 aux termes de laquelle : " Les véhicules de collection s'entendent de ceux définis par la circulaire douanière n° FCPD1421298C du 8 septembre 2014 publiée au bulletin officiel des douanes n° 7032. ". Aux termes de la circulaire du 8 septembre 2014 relative à la définition du véhicule de collection et à la fiscalité applicable lors de l'importation d'un véhicule de collection : " Depuis le 1er janvier 2014, les véhicules automobiles de collection présentant un intérêt historique ou ethnographique de la position 9705 sont ceux qui répondent aux trois seuls critères cumulatifs suivants : / a) qui se trouvent dans leur état d'origine, sans modification substantielle du châssis, de la carrosserie, du système de direction, de freinage, de transmission ou de suspension ni du moteur. Les réparations et les restaurations sont autorisées ; les pièces, accessoires et unités endommagés ou usés peuvent être remplacés pour autant que le véhicule soit conservé et maintenu dans un bon état sur le plan historique. Les véhicules modernisés ou modifiés sont exclus. / b) qui sont âgés d'au moins 30 ans. / c) qui correspondent à un modèle ou type dont la production a cessé. ".

34. La société Casting Automobiles soutient que les véhicules en litige ont subi des modifications substantielles préalablement à leur acquisition qui leur font perdre la qualification de véhicules de collection.

35. En premier lieu, si la société requérante invoque les modifications apportées sur une grande partie des véhicules et consistant en des modifications du moteur, du freinage, du système de direction ou de transmission, par exemples, les éléments produits qui ne consistent qu'en un rapport d'expertise peu détaillé, un tableau de synthèse réalisé par un autre expert ainsi qu'en des fiches décrivant les caractéristiques de ces véhicules, ne suffisent pas à établir la réalité des modifications réalisées à défaut notamment de factures attestant de la réalité de ces modifications.

36. En deuxième lieu, s'agissant de la Porsche (dossier n° 15020) acquise en 2015 la société requérante fait état d'un changement de moteur en produisant en plus des éléments dont il est fait état au paragraphe précédent, deux attestations de mai 2019 signées au nom des cédants. Toutefois ces attestations, qui au demeurant sont produites sans copie des cartes d'identité des cédants et sans facture, ne suffisent pas à établir la réalité des modifications qui auraient été apportées.

37. En troisième lieu, s'agissant d'une Ferrari Testarossa (dossier n° 15160) acquise en juillet 2015, la société requérante produit en plus des éléments dont il est fait état au paragraphe 35, une facture en italien. Or, cette facture qui est produite sans être traduite, se réfère à la pose d'un kit de freinage alors que la société soutient que ce véhicule a fait l'objet d'une modification de sa direction en avril 2013. Ainsi, la facture produite n'est pas de nature à établir que les modifications apportées présentent un caractère substantiel de nature à faire perdre à ce véhicule sa qualification de bien de collection.

38. En quatrième lieu, s'agissant d'une Mercedes 190 SL (dossier n° 14177), acquise en 2014, la société requérante atteste par la production d'une facture de la modification du système de carburation en septembre 2013. Il ressort toutefois de ce document que la modification apportée consiste en un changement de carburateurs. Cette modification qui ne constitue que le remplacement d'un élément de la motorisation ne constitue pas une modification substantielle du moteur et donc du véhicule et ne fait donc pas perdre à ce véhicule sa qualification de bien de collection.

39. En cinquième lieu, s'agissant d'une Ferrari BB512 (dossier n° 15159) acquise en juillet 2015, la société requérante produit une facture du remplacement de sa colonne de direction en 2012. Il ressort toutefois de ce document que la modification apportée consiste en un simple remplacement d'une pièce qui ne constitue qu'un des éléments du système de direction constitué de l'ensemble des pièces reliant les roues au volant et permettant d'assurer le pilotage du véhicule. Ainsi, cette modification ne présente pas de caractère substantielle et ne fait donc pas perdre à ce véhicule sa qualification de bien de collection.

40. En sixième lieu, s'agissant d'une Ford GT 500 Shelby (dossier n° 15090) acquise en mai 2015 la société requérante atteste par la production d'une facture du changement de la boite de vitesse en février 2013. Il ressort de ce document que la boite automatique d'origine a été remplacée par une boite mécanique 5 rapports. Or, il résulte de l'instruction que la boîte automatique constituait l'une des caractéristiques identifiant ce modèle en particulier au regard de son numéro de châssis. Ainsi, ce véhicule, qui a subi une modification substantielle au sens de la doctrine citée au point 33, ne peut être regardé comme un véhicule de collection.

41. Il résulte de ce qui précède qu'à l'exception de la Ford GT 500 Shelby, la société ne justifie pas que les véhicules soumis à la taxe litigieuse ne constituaient pas des véhicules d'occasion au sens de la doctrine administrative, qui, par suite, ne fait pas obstacle à l'application de la loi fiscale.

Sur les pénalités :

42. Aux termes de l'article 1728 code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; / b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai ; / (...). ". Aux termes de l'article 1761 du même code : " Entraînent l'application d'une amende égale à 25 % du montant des droits éludés : (...) 2. Les infractions aux articles 150 VI à 150 VM. ".

43. En premier lieu, pour justifier l'application de la majoration de 40% l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance que la société Casting Automobiles n'a pas répondu à la mise en demeure qui lui a été adressée par courrier du 9 mai 2017 de produire les déclarations n° 2091 " taxe forfaitaire sur les cessions ou exportations de métaux précieux " au titre des exercices 2014 et 2015. Or, ainsi qu'il a été jugé au point 21 du présent arrêt, la société requérante n'a pas été régulièrement mise en demeure de compléter ces déclarations dès lors qu'il lui a été demandé de compléter une déclaration n° 2091 alors qu'elle devait compléter ses déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée. Ainsi à raison de l'irrégularité de cette mise en demeure, l'application de la majoration de 40 % n'était pas justifiée.

44. Toutefois, les dispositions du a. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts prévoient une majoration de 10 % lorsque la déclaration contenant les éléments d'assiette de l'impôt n'a pas été déposée en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai. Lorsque les éléments invoqués par l'administration ne permettent pas de justifier l'application de la majoration prévue par le b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts, mais permettent de justifier l'application de la majoration prévue par le a. du 1. de ce code, il appartient au juge, alors même qu'il n'aurait pas été saisi d'une demande en ce sens, d'appliquer la majoration pour défaut de dépôt d'une déclaration en l'absence de mise en demeure au taux de 10 %, et de substituer ce taux à l'autre en ne prononçant, en conséquence, que la décharge partielle de la pénalité contestée. En l'espèce, il est constant que la société requérante n'a pas déclaré la taxe en litige sur ses déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée. Cette abstention justifiait l'application de la pénalité prévue par le a. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts. Il y a lieu, par suite, de substituer au taux de 40 % initialement retenu le taux de 10 % correspondant à la pénalité prévue en cas de non dépôt d'une déclaration en l'absence de mise en demeure.

45. En deuxième lieu, la société soutient que le cumul de la majoration de 40% prévue par les dispositions précitées du b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts ainsi que de l'amende de 25 % qui lui a été également infligée sur le fondement de l'article 1761 du même code conduit à une sanction de 65 % qui est disproportionnée et enfreint l'article 1er du protocole additionnel n° 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. Toutefois ainsi qu'il a été jugé au point précédent du présent arrêt, il y a lieu de substituer au taux de 40 % initialement retenu le taux de 10 % correspondant à la pénalité prévue en cas de non dépôt d'une déclaration en l'absence de mise en demeure par le a du 1. de l'article 1728 du code général des impôts ce qui ramène le cumul de sanction contesté à 35 %. Ce taux ne peut en tout état de cause être regardé comme disproportionné eu égard au manquement constaté. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que les pénalités mises à sa charge constitueraient une atteinte à son droit au respect de ses biens, tel qu'il est garanti par l'article 1er du protocole n° 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

46. Il résulte de ce qui précède que la société Casting Automobiles est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris ne lui a pas, d'une part, accordé la décharge des rappels de taxe mis à sa charge au titre de la Ford GT 500 Shelby et d'autre part, ne l'a pas déchargée de la différence entre la majoration de 40 % prévue par le b. du 1. de l'article 1728 du code général des impôts et la majoration de 10 % prévue par le a. du 1. de cet article.

Sur les frais liés à l'instance :

47. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme demandée par la société Casting Automobiles au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Le jugement n° 1818247/1-1 du 10 juillet 2020 du Tribunal administratif de Paris est annulé en tant qu'il rejette les conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la société Casting Automobiles au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015.

Article 2 : La base de la taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité au titre de l'année 2015 est réduite à concurrence des sommes retenues par l'administration fiscale au titre de la vente de la Ford GT 500 Shelby.

Article 3 : La société Casting Automobiles est déchargée des rappels de taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité correspondant aux réductions des bases d'imposition prononcées à l'article 2.

Article 4 : Le taux de 10 % prévu par le a du 1. de l'article 1728 du code général des impôts est substitué au taux de 40 % prévu par le b du 1. de cet article pour la majoration dont ont été assorties les rappels de taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité.

Article 5 : La société Casting Automobiles est déchargée de la différence entre la majoration au taux de 40 % dont ont été assortis les rappels de taxe sur les métaux précieux, bijoux, objets d'art, de collection ou d'antiquité auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015 et celle qui lui est substituée par l'article 4 du présent arrêt.

Article 6 : Le jugement nos 1818247/1-1 du 10 juillet 2020 du Tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 7 : Les conclusions de la société Casting Automobiles présentées devant le Tribunal administratif de Paris et tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mentionnés à l'article 1er, ainsi que le surplus des conclusions de sa requête d'appel, sont rejetés.

Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Casting Automobiles et au ministre de l'économie, des finances et de la relance .

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Ile-de-France (division juridique).

Délibéré après l'audience du 1er mars 2022, à laquelle siégeaient :

- M. Jardin, président de chambre,

- Mme Hamon, présidente assesseure,

- Mme Jurin, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 mars 2022.

La rapporteure,

E. JURINLe président,

C. JARDIN

Le greffier,

C. MONGIS

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N° 20PA02685

| France, Cour administrative d'appel de Paris, 7ème chambre, 30 mars 2022, 20PA02685

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision