| France, Cour administrative d'appel de Paris, 10ème chambre, 30 mai 2017, 16PA00453

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

L'association Races de France a demandé au Tribunal administratif de Paris d'ordonner la restitution d'un crédit d'impôt recherche dont elle s'estime titulaire au titre des années 2010 et 2011 augmenté des intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales.

Par un jugement n° 1431541/1-2 du 1er décembre 2015, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés respectivement le 1er février 2016 et le 31 janvier 2017, l'association Races de France, représentée par la SELURL Legia Fiscalité, demande à la Cour :

1°) d'annuler ce jugement n° 1431541/1-2 du 1er décembre 2015 ;

2°) de prononcer la restitution d'un crédit d'impôt recherche d'un montant de 33 851 euros au titre de l'année 2010 et d'un montant de 150 157 euros au titre de l'année 2011 ;

3°) de lui allouer des intérêts moratoires calculés sur la somme initialement réclamée en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- les travaux de coordination et d'organisation de la recherche qui ont été conduits par l'association pour l'ensemble des projets de recherche engagés au titre des années 2010 et 2011 font partie intégrante des activités de recherche et développement et sont par suite éligibles au crédit d'impôt recherche ;

- l'association a joué un rôle décisif dans la réalisation d'opérations de recherche et développement, le caractère collégial des travaux ne faisant pas obstacle à l'octroi du crédit d'impôt recherche ;

- la référence au manuel de Frascati s'impose pour caractériser la nature des travaux ;

- les dépenses afférentes aux salons scientifiques et aux groupes de travail ainsi qu'à la rédaction d'articles doivent être prises en compte pour calculer le crédit d'impôt recherche dès lors qu'elles constituent des dépenses de veille technologique ;

- les dépenses de recherche sous-traitées à l'INRA sont éligibles au crédit d'impôt recherche ;

- la circonstance qu'elle ait déposé une déclaration de résultats rectificative au titre de l'exercice 2010 est sans incidence sur la détermination du crédit d'impôt recherche ;

- l'association est fondée à solliciter le paiement d'intérêts moratoires à compter de la date de la réclamation faisant état du crédit remboursable, soit à la date de dépôt de la déclaration.

Par un mémoire en défense et un nouveau mémoire, enregistrés respectivement les 5 janvier et 20 avril 2017, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par l'association Races de France n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Mielnik-Meddah,

- et les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public.

1. Considérant que l'association Races de France, qui regroupe divers organismes de sélection de différentes races animales, a sollicité, au titre des années 2010 et 2011, le bénéfice d'un crédit d'impôt en faveur de la recherche sur le fondement des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts ; qu'elle relève appel du jugement n° 1431541/1-2 du 1er décembre 2015 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la restitution d'un crédit d'impôt recherche dont elle s'estime titulaire au titre des années 2010 et 2011, pour un montant restant dû respectivement de 33 851 euros au titre de l'année 2010 et de 150 157 euros au titre de l'année 2011, augmenté des intérêts moratoires en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales ;

Sur les conclusions à fin de restitution :

2. Considérant qu'aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : / a. Les activités ayant un caractère de recherche fondamentale, qui pour apporter une contribution théorique ou expérimentale à la résolution des problèmes techniques, concourent à l'analyse des propriétés, des structures, des phénomènes physiques et naturels, en vue d'organiser, au moyen de schémas explicatifs ou de théories interprétatives, les faits dégagés de cette analyse ; / b. Les activités ayant le caractère de recherche appliquée qui visent à discerner les applications possibles des résultats d'une recherche fondamentale ou à trouver des solutions nouvelles permettant à l'entreprise d'atteindre un objectif déterminé choisi à l'avance. / Le résultat d'une recherche appliquée consiste en un modèle probatoire de produit, d'opération ou de méthode ; / c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté " ;

3. Considérant que, sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si des dépenses sont éligibles au dispositif du crédit d'impôt prévu par les dispositions précitées ; qu'ainsi, pour apprécier l'éligibilité des dépenses en litige au crédit d'impôt, il y a lieu d'examiner, au vu des documents que l'association Races de France a produits, si les opérations réalisées constituent des opérations de recherche appliquée au sens de l'article 49 septies F de l'annexe III au code général des impôts ;

En ce qui concerne les dépenses de personnel :

4. Considérant qu'aux termes du II de l'article 244 quater B du code général des impôts : " II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : (...) b. Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. (...) ; c) les autres dépenses de fonctionnement exposées dans les mêmes opérations ; ces dépenses sont fixées forfaitairement à la somme de 75 % des dotations aux amortissements mentionnées au a et de 50 % des dépenses de personnel mentionnées à la première phrase du b et du b bis " ; qu'aux termes de l'article 49 septies G de l'annexe III au code général des impôts : " Le personnel de recherche comprend : / 1. Les chercheurs qui sont des scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. / (...) Dans le cas des entreprises qui ne disposent pas d'un département de recherche, les rémunérations prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt sont exclusivement les rémunérations versées aux chercheurs et techniciens à l'occasion d'opérations de recherche " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'ouvrent droit au crédit d'impôt prévu par les dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, les dépenses afférentes aux rémunérations des chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés aux opérations de recherche ;

5. Considérant que l'administration, après avoir prononcé, le 3 décembre 2013, une restitution partielle du crédit d'impôt recherche, soit 7 434 euros et 4 790 euros respectivement au titre des exercices 2010 et 2011, a refusé la prise en compte, pour le calcul du crédit d'impôt de l'association Races de France sur le fondement des dispositions précitées du code général des impôts, d'une partie des rémunérations versées à M. P., directeur de l'association et titulaire d'un diplôme d'ingénieur, et à Mme D., docteur vétérinaire, au motif qu'une partie des activités de l'association relève de la stratégie, de l'organisation et de la coordination de recherches ;

6. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'association Races de France est une association fédérant les organismes de sélection des différentes races animales et représentant un réseau associatif qui lui-même participe à un réseau sanitaire sur des programmes spécifiques, ou par son implication, auprès du ministère de l'agriculture, comme au sein de l'Association pour la Certification de la Santé Animale (ACERSA) ; que l'association Races de France a ainsi essentiellement un rôle de représentation de ses membres au sein de groupes de travail et de comités et participe à des programmes sanitaires collectifs décidés au niveau national qui ne lui sont pas propres ;

7. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'une partie des dépenses de personnel afférentes aux sept projets de recherche menés par l'association Races de France en 2010 et/ou 2011 se rapportent à la participation de M. P. et Mme D. à des comités opérationnels ou de pilotage mis en place par le ministère de l'agriculture et ses opérateurs ou des comités d'experts chargés notamment de prioriser les travaux de recherche nécessaires, d'évaluer les programmes en place ou de proposer différentes stratégies ; que dès lors que les missions confiées aux deux salariés en cause relèvent essentiellement du domaine de la stratégie, de l'organisation et de la coordination de recherche et s'inscrivent dans le cadre de programmes collectifs nationaux, elles ne peuvent être regardées, eu égard à leur nature, comme éligibles au crédit d'impôt recherche prévu par l'article 244 quater B du code général des impôts ; que s'agissant plus précisément du projet " Besnoitiose ", le développement de banques de sérums et de tissus ne constitue pas en soi une activité éligible au crédit d'impôt en question ; que les actions auxquelles l'association a participé, relatives à l'élaboration d'un protocole visant à éviter une contamination ou à limiter la propagation du virus de la " Fièvre Q ", ne participent pas à l'élaboration d'un protocole expérimental à appliquer dans le cadre de recherches mais à celle d'un protocole de conduite à tenir dans les cas d'infection d'humains par le virus et ne relèvent pas, par suite, de travaux de recherche et développement ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que les dépenses de simple suivi et de pilotage, dont la nécessité est revendiquée par l'association, relèveraient de travaux de recherche ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a considéré les dépenses en litige comme non éligibles au crédit d'impôt recherche ;

En ce qui concerne les dépenses de veille technologique :

8. Considérant qu'aux termes de l'article 49 septies I quater de l'annexe III au code général des impôts : " Pour l'application du j du II de l'article 244 quater B du code général des impôts, la veille technologique s'entend comme un processus de mise à jour permanent ayant pour objectif l'organisation systématique du recueil d'informations sur les acquis scientifiques, techniques et relatifs aux produits, procédés, méthodes et systèmes d'informations afin d'en réduire les opportunités de développement " ;

9. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'association Races de France a demandé, au titre du crédit d'impôt recherche de l'année 2010, la prise en compte de 19 538,70 euros correspondant au coût de veille technologique résultant de la participation de M. P., à hauteur de 40 heures, et Mme D., à hauteur de 336 heures, et au titre du crédit d'impôt recherche de l'année 2011, la prise en compte de 25 167,44 euros correspondant au coût de veille technologique résultant de la participation de M. P., à hauteur de 40 heures, et Mme D., à hauteur de 448 heures ; que ces dépenses correspondent au temps consacré par les deux salariés en cause à différentes réunions, comités, séminaires scientifiques et conseils d'administration ayant trait à la recherche sur la biodiversité et à la veille sanitaire et épidémiologique et en outre, s'agissant de Mme D., au temps consacré à la veille scientifique et épidémiologique à travers la rédaction d'articles et la diffusion d'informations ; que, toutefois, il ne résulte pas de l'instruction que les dépenses en cause seraient directement liées à des opérations de recherche auxquelles l'association aurait participé ;

En ce qui concerne les autres dépenses :

10. Considérant qu'aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : / (...) d) Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de même nature confiées à : / 1° Des organismes de recherche publics ; / 2° Des établissements d'enseignement supérieur délivrant un diplôme conférant un grade de master ; / 3° Des fondations de coopération scientifique agréées conformément au d bis ; / 4° Des établissements publics de coopération scientifique ; / 5° Des fondations reconnues d'utilité publique du secteur de la recherche agréées conformément au d bis / (...) ; d bis) Les dépenses exposées pour la réalisation d'opérations de même nature confiées à des organismes de recherche privés agréés par le ministre chargé de la recherche, ou à des experts scientifiques ou techniques agréés dans les mêmes conditions. (...) " ;

11. Considérant que l'association Races de France soutient que les deux factures émises le 9 novembre 2011 par l'Institut national de la recherche agronomique (INRA), pour un montant global de 209 000 euros, sont éligibles au crédit d'impôt recherche sur le fondement des dispositions précitées du code général des impôts ; qu'elle précise que ces factures correspondent à des dépenses de sous-traitance confiées à l'INRA relatives à des travaux de génotypage qu'elle ne pouvait réaliser faute de disposer d'une plate-forme technique de traitement génomique ; qu'il résulte de l'instruction que ces deux factures concernent le projet GEMBAL (Génomique

Multi-race des bovins allaitants et laitiers), programme collectif national ayant fait l'objet d'un " Accord de Consortium Projet Gembal " dont l'association Races de France et l'INRA sont deux des cinq parties contractantes ; que cet accord fait référence à la " convention financière Races de France / INRA en date du 21 octobre 2011, relative au cofinancement Races de France du projet GEMBAL financé par l'ANR " ; qu'ainsi dès lors que les dépenses en litige correspondent à la participation financière de l'association requérante à l'accord de consortium en vue de réaliser le projet Gembal, elles ne peuvent être regardées comme des dépenses de

sous-traitance et ne sont par suite pas éligibles au crédit d'impôt recherche ;

Sur les intérêts moratoires :

12. Considérant qu'aux termes de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales : " Quand l'Etat est condamné à un dégrèvement d'impôt par un tribunal ou quand un dégrèvement est prononcé par l'administration à la suite d'une réclamation tendant à la réparation d'une erreur commise dans l'assiette ou le calcul des impositions, les sommes déjà perçues sont remboursées au contribuable et donnent lieu au paiement d'intérêts moratoires dont le taux est celui de l'intérêt de retard prévu à l'article 1727 du code général des impôts. Les intérêts courent du jour du paiement. Ils ne sont pas capitalisés " ; qu'en vertu du troisième alinéa de l'article R. 208-1 du même livre, les intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 précité sont payés d'office en même temps que les sommes remboursées par le comptable chargé du recouvrement des impôts ;

13. Considérant que, faute de litige né et actuel opposant la requérante au comptable chargé du paiement des intérêts moratoires visés à l'article L. 208 précité, les conclusions tendant au paiement de tels intérêts, à raison de la restitution obtenue par la décision du 3 décembre 2013, intervenue avant l'introduction de la demande devant le tribunal, sont irrecevables, ainsi que le relève le ministre ; que le présent arrêt rejetant les conclusions à fin de restitution du crédit d'impôt recherche en litige devant la Cour, celles tendant à ce que cette restitution soit assortie des intérêts moratoires ne peuvent, en tout état de cause, qu'être rejetées ;

14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que l'association Races de France n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que les conclusions de sa requête tendant à l'annulation dudit jugement et à la restitution d'un crédit d'impôt recherche dont elle s'estime titulaire au titre des années 2010 et 2011 ne peuvent, par suite, qu'être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, celles tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de l'association Races de France est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'association Races de France et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée au directeur général des finances publiques (direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et du département de Paris - Pôle fiscal Paris Centre et services spécialisés).

Délibéré après l'audience du 9 mai 2017 à laquelle siégeaient :

M. Auvray, président de la formation de jugement,

Mme Mielnik-Meddah, premier conseiller,

M. Legeai, premier conseiller,

Lu en audience publique le 30 mai 2017.

Le rapporteur,

A. MIELNIK-MEDDAH

Le président,

B. AUVRAY

Le greffier,

C. DABERT

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 16PA00453