Vu la requête, enregistrée le 6 janvier 2011, présentée pour M. et Mme C...D..., demeurant..., par Me A...B... ; M. et Mme D... demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0818115 du 29 octobre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris n'a que partiellement fait droit à leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1999 et 2001 ainsi que des pénalités y afférentes ;
2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 392 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la Constitution ;
Vu le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ;
Vu la directive 90/434/CEE du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d'actifs et échanges d'actions intéressant des sociétés d'Etats membres différents ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 21 février 2013 :
- le rapport de Mme Samson,
- et les conclusions de Mme Bernard, rapporteur public ;
1. Considérant que M. et Mme D...relèvent appel du jugement du 29 octobre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Paris n'a que partiellement fait droit à leur demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2001 résultant de l'imposition d'une plus-value en report d'imposition réalisée à l'occasion de la cession de droits sociaux ainsi que de la remise en cause de la déductibilité de la pension alimentaire versée par M. D...à son ex-épouse, d'autre part, des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1999 et 2001 ;
Sur les conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2001 :
En ce qui concerne la plus-value de cession de titres en report d'imposition :
2. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le 22 juillet 1991, M. D...a apporté à la société JBF 751 actions qu'il détenait dans le capital de la société La Croissanterie et a reçu en échange 105 140 actions ; qu'il a réalisé une plus-value pour laquelle il a alors sollicité le bénéfice du report d'imposition tel que prévu par les dispositions précitées de l'article 92 B du code général des impôts ; que le 3 août 2001, il a cédé 35 491 des 105 140 actions de la société JBF à la société Financière HT ; que, par notification de redressement du 20 avril 2004, l'administration l'a informé que cette cession entraînait l'expiration du report d'imposition et, par conséquent, l'imposition immédiate de la plus-value de 52 532 450 francs pour un montant déterminé au prorata des 35 491 titres cédés ;
3. Considérant que d'une part, la transposition en droit interne des directives communautaires, qui est une obligation résultant du Traité instituant la Communauté européenne, revêt en vertu de l'article 88-1 de la Constitution, le caractère d'une obligation constitutionnelle ; que d'autre part, il appartient au juge national, juge de droit commun de l'application du droit communautaire, de garantir l'effectivité des droits que toute personne tient de cette obligation à l'égard des autorités publiques ; qu'il suit de là que lorsqu'il constate qu'après l'expiration des délais impartis pour la transposition, les autorités nationales ont laissé subsister ou continuent de faire application des règles, écrites ou non écrites, de droit national qui ne seraient pas compatibles avec les objectifs définis par les directives, y compris en ce qu'elles ne prévoient pas des droits ou des obligations prévues par ces dernières, le juge, après avoir mis à même les parties de présenter leurs observations sur la non conformité du droit interne à la directive en cause, en tire les conséquences quant au bien fondé de la décision entreprise ;
4. Considérant, d'une part, que l'article 8 de la directive 90/434/CEE du 23 juillet 1990 dispose : " 1. L'attribution, à l'occasion d'une fusion, d'une scission ou d'un échange d'actions, de titres représentatifs du capital social de la société bénéficiaire ou acquérante à un associé de la société apporteuse ou acquise, en échange de titres représentatifs du capital social de cette dernière société, ne doit, par elle-même, entraîner aucune imposition sur le revenu, les bénéfices ou les plus-values de cet associé. / 2. Les États membres subordonnent l'application du paragraphe 1 à la condition que l'associé n'attribue pas aux titres reçus en échange une valeur fiscale plus élevée que celle que les titres échangés avaient immédiatement avant la fusion, la scission ou l'échange d'actions. L'application du paragraphe 1 n'empêche pas les États membres d'imposer le profit résultant de la cession ultérieure des titres reçus de la même manière que le profit qui résulte de la cession des titres existant avant l'acquisition. " ;
5. Considérant, d'autre part, qu'aux termes du 4 du I ter de l'article 160 du code général des impôts, resté applicable aux plus-values en report d'imposition au 1er janvier 2000 : " L'imposition de la plus-value réalisée à compter du 1er janvier 1991 en cas d'échange de droits sociaux résultant d'une opération de fusion, scission ou d'apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés peut être reportée dans les conditions prévues au II de l'article 92 B " ; qu'aux termes du II de l'article 92 B du même code, dans sa rédaction issue de la loi du 26 juillet 1991 : " 1. A compter du 1er janvier 1992 ou du 1er janvier 1991 pour les apports de titres à une société passible de l'impôt sur les sociétés, l'imposition de la plus-value réalisée en cas d'échange de titres résultant d'une opération d'offre publique, de fusion, de scission, d'absorption d'un fonds commun de placement par une société d'investissement à capital variable réalisée conformément à la réglementation en vigueur ou d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés, peut être reportée au moment où s'opérera la cession, le rachat, le remboursement ou l'annulation des titres reçus lors de l'échange " ; qu'enfin, le V de l'article 94 de la loi du 30 décembre 1999 qui a abrogé, à compter du 1er janvier 2000, les dispositions précitées du II de l'article 92 B a toutefois prévu qu'elles demeuraient applicables aux plus-values régulièrement placées en report d'imposition avant cette même date ;
6. Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article 8 de la directive 90/434/CEE du 23 juillet 1990 rappelées ci-dessus que l'attribution, à l'occasion d'un échange d'actions, de titres d'une société à un associé de la société apporteuse en échange de titres représentatifs du capital social de cette dernière société ne doit, par elle-même, entraîner aucune imposition sur le revenu et que seul peut être imposé le profit résultant de la cession ultérieure des titres reçus ; que les dispositions des articles 160 I ter du code général des impôts et les dispositions de l'article 92 B du même code, qui, si elles permettent, sur la demande du contribuable, de placer les plus-values réalisées à l'occasion d'un échange en report d'imposition, ont cependant pour effet de liquider la plus-value réalisée à la date de l'échange et, le cas échéant, à défaut pour le contribuable d'en demander le report, de l'imposer au titre de l'année de réalisation de l'échange, sont contraires aux objectifs de la directive du 23 juillet 1990 ; que dès lors, l'administration fiscale ne pouvait continuer d'en faire application après le 31 décembre 1991, date limite de transposition fixée par l'article 12 de la directive ; qu'il en résulte que la plus-value constatée par M. D...le 22 juillet 1991 dans le cadre de l'opération d'apport de titres de la société La croissanterie à la société JBF, en échange de titres de cette dernière société, ne pouvait entraîner par elle-même aucune imposition au titre de l'année 2001 ;
En ce qui concerne la pension alimentaire :
7. Considérant qu'aux termes du II de l'article 156 du code général des impôts dans sa rédaction applicable, sont déductibles du revenu annuel imposable à l'impôt sur le revenu les " charges ci-après(...) 2°(...) pensions alimentaires répondant aux conditions fixées aux articles 205 à 211 du code civil, rentes prévues à l'article 276 du code civil et pensions alimentaires versées en vertu d'une décision de justice en cas de séparation de corps ou de divorce(...) " ; que le bénéfice de cette déduction est subordonné à la condition que le contribuable apporte la preuve de la réalité des versements effectués ;
8. Considérant que si M. D...a déclaré avoir versé en 2001, à titre de pension alimentaire, à son ex-épouse, la somme de 249 998 francs, il ne justifie pas, en se bornant à produire un jugement du 27 janvier 1986 du Tribunal de grande instance de Versailles prononçant son divorce, du versement effectif de cette somme ; que, dans ces conditions, il n'est pas fondé à en demander la déduction de son revenu imposable au titre de l'année 2001 en application des dispositions du II de l'article 156 du code général des impôts ;
Sur les conclusions aux fins de décharge des contributions sociales :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
9. Considérant qu'une notification de redressement qui rectifie les bases imposables à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales en mentionnant expressément ces impositions, n'a pas à réitérer pour les contributions sociales les motifs du redressement qu'elle a indiqués pour l'impôt sur le revenu ; que la procédure de rectification a été menée contradictoirement en ce qui concerne la vérification de comptabilité de l'activité individuelle de M. D...et du contrôle sur pièces au titre de l'année 1999, et selon la procédure de taxation d'office pour l'examen de situation fiscale personnelle de l'année 2001 ; que les rehaussements notifiés au titre des contributions sociales des années 1999 et 2001 sont suffisamment motivés au regard des articles L. 57 et L. 76 du livre des procédures fiscales, dès lors que les motifs fondant le redressement des bases d'imposition à l'impôt sur le revenu ont été expressément énoncés dans les notifications de redressement datées du 17 décembre 2002 pour l'année 1999 et du 20 avril 2004 pour l'année 2001 ;
En ce qui concerne la prescription du droit de reprise de l'administration :
10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction en vigueur à la date de mise en recouvrement des impositions litigieuses : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due " ; que l'article L. 189 du même livre dispose que : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun " ;
11. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les rappels de contributions sociales relatifs à l'année 1999 ont fait l'objet d'une notification de redressement du 17 décembre 2002, dont M. et Mme D...ont accusé réception le 19 décembre 2002 ; que s'agissant des rappels de contributions sociales dus au titre de l'année 2001, M. et Mme D...doivent être regardés comme ayant reçu la notification de redressement du 20 avril 2004 au plus tard le 19 mai 2004, date à laquelle ils ont remis en mains propres à la vérificatrice une lettre contestant les rehaussements portant sur l'année 2001 ; que, par suite, les notifications de redressement des 17 décembre 2002 et 20 avril 2004 ont valablement interrompu la prescription du droit de reprise de l'administration à l'encontre des contributions sociales dues par M. et Mme D...au titre respectivement des années 1999 et 2001 et ont ouvert à l'administration un nouveau délai de reprise expirant respectivement les 31 décembre 2005 et 31 décembre 2007 ; que, par conséquent, M. et Mme D...ne sont pas fondés à soutenir qu'à la date du 30 juin 2005, à laquelle ont été mises en recouvrement lesdites contributions sociales, le droit de reprise de l'administration était prescrit ;
12. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme D...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2001, à raison de l'imposition de la plus value à laquelle ils ont été assujettis lors de la cession des 35 491 actions de la société JBF à la société Financière HT ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
13. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée... " ;
14. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative à verser à M. et MmeD... ;
D E C I D E :
Article 1er : M. et Mme D...sont déchargés des suppléments d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2001 à raison de l'imposition de la plus-value résultant de la cession des 35 491 actions de la société JBF à la société Financière HT.
Article 2 : Le jugement n° 0818115 du 29 octobre 2010 du Tribunal administratif de Paris est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme D...une somme de 1 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
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N° 11PA00070
