Vu le recours, enregistré le 17 juin 2009, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ; le MINISTRE demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0400331 du 25 février 2009 en tant que le Tribunal administratif de Paris a prononcé la décharge de la pénalité de 80 % dont ont été assortis les droits supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme A ont été assujettis au titre de l'année 1998 ;
2°) de remettre cette pénalité à la charge de M. et Mme A ;
Il soutient que la notification de redressements est suffisamment motivée en ce qui concerne les pénalités dès lors qu'elle indique les motifs des redressements, le texte applicable et le taux de la pénalité ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 9 avril 2010, présenté pour M. et Mme Yves A, demeurant ..., par Mes Ballet et Degroux-Ricard ;
M. et Mme A demandent à la Cour :
1°) de rejeter le recours du MINISTRE ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 1998 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
......................................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code civil ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 mai 2011 :
- le rapport de M. Ladreit de Lacharrière,
- et les conclusions de M. Blanc, rapporteur public ;
- les observations de Me Ballet, pour M. et Mme A ;
Considérant que, par acte du 30 mars 1998, M. et Mme A ont donné à leurs enfants la nue-propriété de 2 014 actions de la société B (GLN) ; que cette donation a été soumise à la condition suspensive de la vente de ces actions avant le 31 janvier 1999 à la société AON, à peine de caducité ; que ladite condition ayant été réalisée le 15 mai 1998, la donation est devenue définitive le 15 juin suivant ; que l'administration a estimé que la donation dissimulait la cession par M. et Mme A des titres dont la nue-propriété avait été donnée et que la plus-value sur ces titres avait été minorée au travers d'un montage à but exclusivement fiscal consistant à faire acquitter par leurs enfants la plus-value en retenant, comme prix d'acquisition des actions, la valeur vénale des titres retenue pour le calcul des droits d'enregistrement lors de la mutation à titre gratuit ; que le service a, en conséquence, sur le fondement des dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, écarté cette donation et imposé M. et Mme A à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre de l'année 1998 sur la plus-value de cession des titres cédés en pleine propriété, en retenant comme prix de revient leur valeur d'acquisition par Mme A ; que, par un jugement en date du 25 février 2009, le Tribunal administratif de Paris a, d'une part, rejeté la demande de M. et Mme A tendant à obtenir la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales en résultant et, d'autre part, prononcé la décharge de la pénalité de 80 % pour abus droit prévue par l'article 1729 du code général des impôts ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE relève appel de ce jugement en tant qu'il a prononcé la décharge des pénalités ; que, par la voie de l'appel incident, M. et Mme A demandent la réformation du jugement en tant qu'il a rejeté leur demande en décharge des droits qui leur sont réclamés ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que par une décision du 9 mars 2011, postérieure à l'introduction de la requête, le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT a prononcé un dégrèvement des impositions réclamées aux requérants au titre de l'année 1998, à hauteur de 32 768 euros pour la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et de 24 655 euros au titre des contributions sociales, ainsi que pour un montant total de 41 847 euros au titre de la pénalité ; qu'à concurrence de ces sommes, il n'y a pas lieu de statuer sur la demande de M. et Mme A ;
Sur l'appel du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que le service a indiqué, dans la notification de redressements en date du 7 décembre 2001, les motifs de droit et de fait qui ont conduit l'administration a infliger une pénalité pour abus de droit aux époux A ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est dès lors fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Paris, qui a pris sa décision au vu d'une notification de redressements incomplète qui lui avait fournie par les requérants, a prononcé la décharge de ces pénalités ;
Sur l'appel incident:
En ce qui concerne la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que M. et Mme A font valoir que la notification de redressements n'est pas suffisamment motivée dès lors qu'elle n'indique pas, au paragraphe intitulé détermination de la plus-value résultant de la cession de la nue-propriété des 2014 titres GLN à AON , les raisons pour lesquelles le service à évalué, à leur valeur de pleine propriété, les 721 titres conservés par Mme A et qu'elle a ensuite cédés à la société AON ; que, toutefois, il résulte de cette notification de redressements, qui ne comporte qu'un seul chef de redressements, que le vérificateur avait précédemment indiqué que Mme A n'avait déclaré aucune plus-value de cession à raison des titres qui ont fait l'objet de la donation et que le service a, en conséquence, estimé que ces titres avaient été cédés en pleine propriété par Mme A ; que les requérants ne sauraient non plus soutenir que la notification de redressements n'indique pas les modalités de calcul du prix de revient des titres dès lors que le vérificateur a précisé qu'il retenait, à titre de simplification , la valeur estimée lors de la donation de la nue-propriété de 1 000 actions par
M. et Mme Jean Verdier à Mme A le 18 décembre 1978 ; que, dans ces conditions, cette motivation, qui s'apprécie indépendamment de la pertinence des motifs développés par le vérificateur, était suffisante pour permettre aux requérants d'en discuter le bien-fondé et répondait dès lors aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;
Considérant, en second lieu, qu'il incombe à l'administration d'informer avec une précision suffisante un contribuable de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers dont elle s'est prévalue au cours de la procédure d'imposition et qu'elle a utilisés pour établir l'imposition afin de permettre à l'intéressé, notamment, de discuter utilement leur provenance ou de demander que les documents qui, le cas échéant, contenaient ces renseignements, soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent ;
Considérant, d'une part, que la mention des actes de donation dans la notification de redressements du 7 décembre 2011 adressée aux époux A, et en particulier de l'acte de donation précité en date du 18 décembre 1978, résulte des indications portées dans l'acte de donation par Mme A des titres de cette société à ses enfants et dont elle avait, de ce fait, nécessairement connaissance ; que d'autre part, en indiquant, dans ladite notification, que les redressements qui vous sont notifiés résultent des actes analysés ci-dessous et des constatations effectuées par le service vérificateur dans le cadre de la vérification de comptabilité de la société AON France anciennement AON Risk Service France (...) venant aux doits et obligations de SA groupe Leblanc de Nicolaÿ suite à la fusion absorption du groupe Leblanc de Nicolaÿ en date du 31/12/1998 , le service doit être regardé comme ayant indiqué l'origine des actes cités dans la notification de redressements pour la détermination du prix d'acquisition des titres, et en particulier, des actes datés des 13 et 28 novembre 1974 et du 16 décembre 1985 ; que, dès lors, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure doit être écarté ;
En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 92 B du code général des impôts alors en vigueur : I. Sont considérés comme des bénéfices non commerciaux, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières (...) lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 150 000 francs par an (...) ; qu'aux termes de l'article 160 du même code : I. Lorsqu'un associé, actionnaire, commanditaire ou porteur de parts bénéficiaires cède à un tiers, pendant la durée de la société, tout ou partie de ses droits sociaux, l'excédent du prix de cession sur le prix d'acquisition (...) de ces droits est taxé exclusivement à l'impôt sur le revenu au taux de 16 % (...) ; qu'aux termes de l'article 92 J du même code : Les dispositions des articles 92 B et 92 B decies s'appliquent aux gains nets retirés des cessions de droits sociaux réalisées par les personnes visées au I de l'article 160 lorsque la condition prévue à la première phrase du deuxième alinéa de cet article n'est pas remplie (...) ;
Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : a) qui donnent ouverture à des droits d'enregistrement ou à une taxe de publicité foncière moins élevés ; b) ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; c) ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable dès lors qu'elle établit que ces actes ont un caractère fictif, ou bien, à défaut, recherchent le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs et n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ; que l'administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l'intention du contribuable d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales ; que dans l'hypothèse où l'administration s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l'opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, dès le mois de février 1998, le Groupe Leblanc de Nicolaÿ avait l'intention de céder ses actions au groupe AON ; que M. et Mme A ne pouvaient donc ignorer, au moment où ils ont consenti, le 30 mars 1998, une donation à leurs enfants de l'usufruit de 2 014 actions qu'ils détenaient au sein de la société GLN, le projet de cession des actions en cause, lequel s'est concrétisé par une promesse de cession le 3 avril 1998, soit 4 jours seulement après l'acte de donation litigieux et alors, en outre, que la valeur unitaire des actions retenue pour la cession du groupe GLN le 15 mai 1998 est identique à celle retenue pour la détermination des droits d'enregistrement lors de la donation en cause ; que la donation, affectée de la condition suspensive de la vente de ces actions avant le 31 janvier 1999 à la société AON, à peine de caducité, rendait, jusqu'à sa réalisation, les droits des donataires incertains et précaires dès lors que, préalablement à la levée de cette condition, le donateur avait conservé ses droits d'usufruitier des titres dans l'hypothèse où la cession de l'usufruit de ces titres ne serait pas intervenue dans les conditions qu'il avait fixées ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a considéré que la donation litigieuse avait porté, non sur les titres de la société GLN, mais sur le produit de leur cession et a, en conséquence, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, écarté cette donation et imposé la plus-value de cession de l'usufruit des titres dans les conditions sus-décrites entre les mains du donateur ; que la circonstance que le Tribunal administratif de Paris ait indiqué à tort que les époux A détenaient 83% des actions du groupe GLN, alors qu'il ne détenait que 3,2 % du capital de la société est sans incidence tant sur la régularité du jugement que sur le bien-fondé des impositions en cause ;
Considérant, en deuxième lieu, que M. et Mme A soutiennent que le calcul du prix de revient des titres serait erroné dès lors que l'administration a retenu la valeur de 440 F indiquée dans la seule donation de 1000 titres par le père de Mme A, réalisée le 18 décembre 1978 ; que les requérants n'apportent toutefois aucun élément de nature à établir que la valeur résultant de la moyenne pondérée des prix de revient fixés, non seulement lors de cette donation, mais aussi à l'occasion de l'opération de conversion de titres le 28 octobre 1974, de l'augmentation du capital le 13 novembre 1974 et de la conversion d'obligations réalisée le 16 décembre 1985 serait inférieure à la valeur retenue par le service ;
Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte des dispositions précitées de l'article 92 B, 92 J et 160 du code général des impôts ainsi que de celles de l'article 1583 du code civil selon lesquelles la vente est parfaite entre les parties et la propriété est acquise de plein droit à l'acheteur à l'égard du vendeur, dès qu'on est convenu de la chose et du prix, quoique la chose n'ait pas encore été livrée ni le prix payé , que la plus-value dégagée par la cession de titres d'une société est imposable au titre de l'année au cours de laquelle s'opère le transfert de propriété des titres ; que la circonstance que le contrat de cession des actions du groupe GLN à la société AON Risk services France, en date du 15 mai 1998, ait prévu quatre compléments de prix à versements échelonnés ne fait pas obstacle à leur imposition au titre de l'année 1998 dès lors que les montants des paiement, qui devaient s'élever à la somme totale de 45 000 000 F, étaient exactement précisés par la convention ; que les requérants ne sauraient se prévaloir des dispositions du 2 de l'article 150-0 A, II, 2 du code général des impôts, issues de l'article 94 de la loi n° 99-1172 du 30 décembre 1999 portant loi de finances pour l'année 2000, qui sont entrées en vigueur du 1er janvier 2000 ;
Considérant enfin que si M. et Mme A font valoir que la plus-value réalisée sur les titres conservés et qu'ils ont ultérieurement vendus était comprise dans le montant de plus value de 1 946 972 F qu'ils ont déclarés, ils n'apportent cependant aucun élément de nature à l'établir ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, verse à
M. et Mme A la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux en appel et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : A concurrence de la somme de 32 768 euros pour la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu, de 24 655 euros pour les contributions sociales et de 41 847 euros pour les pénalités, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. et Mme A relatives aux compléments d'impôt mis à leur charge au titre de l'année 1998.
Article 2 : La pénalité de 80 % pour abus de droit dont ont été assortis les droits supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme A ont été assujettis au titre de l'année 1998 est remise à la charge de ces derniers.
Article 3 : Les articles 1 et 2 du jugement n° 0400331 du Tribunal administratif de Paris en date du 25 février 2009 sont annulés.
Article 4 : L'appel incident de M. et Mme A et leurs conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
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N° 09PA03657
