| France, Cour administrative d'appel de Paris, 7éme chambre, 18 mars 2009, 07PA01278

Vu la requête, enregistrée le 6 avril 2007, présentée pour M. et Mme Michel X, demeurant ..., par Me Biagini ; M. et Mme X demandent à la cour :

1°) de réformer le jugement n° 0105967 et 0110213 en date du 6 février 2007 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1994 à 1996, ainsi que des pénalités y afférentes et, d'autre part, des cotisations supplémentaires de contribution sociale généralisée et de contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1995 et 1996 ;

2°) de leur accorder la décharge demandée ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 et l'arrêté du vice-président du Conseil d'Etat du 27 janvier 2009 ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 mars 2009 :

- le rapport de Mme Larere, rapporteur,

- les conclusions de Mme Isidoro, rapporteur public,

- et les observations de Me Biagini, pour M. et Mme X ;

Considérant que M. Michel X, architecte, exerçait, au cours des années 1994 à 1996, son activité professionnelle en association avec M. Pierre Y dans le cadre, d'une part, d'une société à responsabilité limitée dénommée SARL ANPAR et, d'autre part, d'une société de fait, dénommée STEF X-Y ; que M.M. X et Y étaient également associés, à parts égales, dans la SCI Vieille du Temple, propriétaire des locaux professionnels sis 76 rue Vieille du Temple à Paris qui leur étaient donnés à bail ; que la SARL X-Y et la société de fait STEF X-Y ont fait l'objet de vérifications de comptabilité portant sur les années 1994, 1995 et 1996 et que la SCI Vieille du Temple a été soumise à un contrôle sur pièces au titre de la même période ; que, concomitamment, M. et Mme X ont fait objet d'un contrôle sur pièces de leur dossier fiscal qui a intégré les conséquences des contrôles précités ; qu'ils relèvent appel du jugement en date du 6 février 2007 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquels ils ont été assujettis à l'issue de ces contrôles ;

Sur la prescription au titre de l'année 1994 :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : « Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due.(...) » ; que selon l'article L. 189 du même livre, dans sa rédaction alors en vigueur : « La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement.... » ; que les requérants soutiennent que, faute pour la notification de redressement, en date du 18 décembre 1997, relative aux redressements opérés, au titre de l'année 1994, dans le cadre de la vérification de la STEF X-Y, d'avoir été régulièrement notifiée, elle n'a pu avoir pour effet d'interrompre la prescription ;

Considérant, en premier lieu, que si M. X avait donné mandat, le 1er octobre 1997, à M. Z, du cabinet Comptabilité Gestion, pour le représenter lors du contrôle fiscal du cabinet d'architecture X-Y, ledit mandat ne précisait pas que le mandataire était habilité à recevoir l'ensemble des actes de procédure, et notamment la notification de redressement ; qu'il ne pouvait, dans ces conditions, emporter élection de domicile du contribuable auprès du mandataire ; que c'est, par suite, à bon droit que la notification de redressement du 18 décembre 1997 a été adressée à la société de fait X-Y et non au mandataire désigné ;

Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'instruction, d'une part, que la notification de redressement du 18 décembre 1997, adressée à la STEF X-Y au 76 rue Vieille du Temple à Paris, conformément aux indications fournies par les contribuables, a été présentée à cette adresse, le 19 décembre 1997, et est revenue au service revêtue de la mention « non réclamé - retour à l'envoyeur » et non, comme le soutiennent les requérants, de la mention « n'habite pas à l'adresse indiquée », utilisée en cas d'adresse erronée, et d'autre part, que, postérieurement à cette date, les associés de la société ont adressé plusieurs courriers au service, notamment les 8 janvier et 17 février 1998, mentionnant l'adresse du 76 rue Vieille du Temple comme étant celle de la STEF X-Y et ont également reçu, à cette adresse, des courriers adressés par l'administration, notamment le courrier du 20 juillet 1998 portant notification des redressements opérés au titre des années 1995 et 1996 ; qu'ainsi, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la STEF X-Y n'était plus domiciliée rue Vieille du Temple à la date du 19 décembre 1997 ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la notification de redressement du 18 décembre 1997 doit être regardée comme ayant été régulièrement notifiée à la STEF X-Y avant le 31 décembre 1997 ; qu'elle a, par suite, et contrairement à ce que soutiennent les requérants, valablement interrompu le délai de prescription ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : « A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L. 57 le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements.(...) » ; que les requérants soutiennent qu'en s'abstenant d'identifier, dans les notifications de redressement des 23 décembre 1997 et 7 août 1998, les conséquences financières spécifiques des redressements opérés dans le cadre de la vérification de la STEF X-Y, le service a méconnu ces dispositions ;

Considérant, toutefois, qu'il ne résulte pas des dispositions de l'article L. 48 précité que l'administration soit tenue, en cas de concomitance d'une vérification de comptabilité et d'un contrôle sur pièces, d'indiquer, dans la notification de redressement, les seules conséquences financières des redressements notifiés dans le cadre de la vérification de comptabilité ; qu'il est constant que les conséquences financières des redressements notifiés, les 18 décembre 1997 et 20 juillet 1998, à la STEF X-Y, à la suite de la vérification dont elle a fait l'objet, au titre, respectivement, de l'année 1994 et des années 1995 et 1996, ont été indiquées à M. et Mme X dans les notifications de redressement qui leur ont été adressées respectivement les 23 décembre 1997 et 7 août 1998, à l'issue du contrôle sur pièces de leur dossier fiscal personnel ; que la circonstance que ces notifications aient indiqué, de manière globale, les conséquences financières des différents redressements affectant le revenu imposable des contribuables sans identifier spécifiquement les conséquences financières des seuls redressements opérés dans le cadre de la vérification de comptabilité de la STEF X-Y n'a pas, contrairement à ce qu'ils soutiennent, méconnu les dispositions précitées de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ni, par suite, entaché la procédure d'imposition d'irrégularité ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

Considérant, en premier lieu, que les requérants contestent la réintégration, dans le bénéfice imposable de la STEF X-Y, de deux provisions pour risque d'un montant de 2 600 000 F et 10 000 000 F comptabilisées respectivement au titre des exercices 1995 et 1996 ;

Au regard de la loi fiscale :

Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts, relatif aux bénéfices des professions non commerciales : « 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. (...) » ; qu'il résulte de ces dispositions que le bénéfice non commercial à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est normalement constitué par l'excédent des recettes totales encaissées au cours de l'année d'imposition sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession et effectivement acquittées au cours de cette même année ; que ces dispositions ne sauraient, dès lors, autoriser la constitution de provisions destinées à couvrir le risque de pertes susceptibles de se réaliser au cours d'années postérieures ;

Considérant, d'autre part, que selon l'article 93 A du même code : « I. A compter du 1er janvier 1996 et par dérogation aux dispositions de la première phrase du 1 de l'article 93, le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt peut, sur demande des contribuables soumis au régime de la déclaration contrôlée, être constitué de l'excédent des créances acquises sur les dépenses mentionnées au 1 de l'article 93 et engagées au cours de l'année d'imposition. L'option doit être exercée avant le 1er février de l'année au titre de laquelle l'impôt sur le revenu est établi ; elle s'applique tant qu'elle n'a pas été dénoncée dans les mêmes conditions. (...) » ; que si ces dispositions, applicables à compter de l'année 1996 seulement, ont permis de substituer, à la demande des intéressés, une comptabilité d'engagement à une comptabilité de caisse, cette faculté d'option n'a pas eu pour effet d'étendre à ceux qui l'exercent l'ensemble des conséquences juridiques qui s'attachent à la tenue d'une comptabilité commerciale et, notamment, la possibilité de constituer en franchise d'impôt des provisions pour risques ;

Considérant qu'il en résulte que la STEF X-Y ne pouvait régulièrement déduire, au regard des dispositions fiscales précitées, de provisions pour risques ni au titre de l'exercice 1995 ni au titre de l'exercice 1996 ;

Au regard de la doctrine de l'administration :

Considérant que les requérants invoquent, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales et de l'article 1er du décret n° 83-1025 du 28 novembre 1983, les énonciations de l'instruction du 6 janvier 1997, référencée 5 G-2-97, et notamment celles de son paragraphe n°20 ; que, toutefois, les énonciations en cause, qui se bornent à prévoir que les contribuables qui avaient, antérieurement à l'année 1996, opté pour la comptabilité d'engagement, sur le fondement de la tolérance administrative, sont, à défaut de renonciation, placés de plein droit sous le régime défini à l'article 93 A du code général des impôts, ne donnent pas des dispositions de ce texte une interprétation différente de celle rappelée ci-dessus, dont il a été, en l'espèce, fait application ; que les requérants ne sauraient, par suite, utilement s'en prévaloir ;

Considérant, en second lieu, que si les requérants indiquent, dans leur requête d'appel, contester les autres redressements notifiés à l'exception de celui concernant les rétrocessions d'honoraires à la société ANPAR qu'ils acceptent, leur contestation n'est, sur ce point, assortie d'aucun moyen ni d'aucune précision permettant à la cour d'en apprécier le bien fondé ; qu'elle ne peut, dès lors, qu'être écartée ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté leurs demandes ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme X est rejetée.

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