Vu enregistrée le 8 juillet 2003 au greffe de la cour, la requête présentée par M. Elie X, élisant domicile ... ; M. X demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 9702389/1-9711406/1-9711448/1 en date du 5 mai 2003 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes de décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée auxquels il a été assujetti au titre des années 1992 et 1993 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 septembre 2006 :
- le rapport de M. Bossuroy, rapporteur,
- et les conclusions de Mme Evgenas, commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'à la suite d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 1991 et 1992 ainsi que d'un contrôle sur pièces portant sur l'année 1993 l'administration a notifié à M. et Mme X des redressements en matière de traitements et salaires au titre de l'année 1992 et en matière de revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 1993 ; que M. X a relevé appel du jugement du 5 mai 2003 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes de décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée auxquels M. et Mme X ont été en conséquence assujettis au titre de ces deux dernières années ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par une décision du 3 octobre 2003, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux a prononcé le dégrèvement de la cotisation de contribution sociale généralisée mise à la charge de M. et Mme X au titre de l'année 1993 ; que, dès lors, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête relative à cette imposition ;
Sur le surplus des conclusions de la requête :
En ce qui concerne les traitements et salaires :
Considérant qu'à la suite de la cessation de ses fonctions de directeur financier de la société Bernard Tapie Service cette société a versé en 1992 à M. X une indemnité de 1 500 000 F dont le principe de l'imposition dans la catégorie des traitements et salaires n'est plus contesté en appel ; que cette indemnité a été partiellement réglée à l'intéressé le 24 avril 1992 sous forme de deux lettres de change de 500 000 F venant à échéance respectivement le 31 janvier 1993 et le 31 janvier 1994 ; qu'alors que le contribuable n'avait déclaré que la somme de 500 000 F au titre de l'année 1992, le service a estimé que la totalité de l'indemnité était disponible au cours de cette année dès lors que les deux lettres de change avaient été portées à l'escompte le 23 juillet 1992 et a en conséquence rehaussé la base d'imposition de M. X d'une somme de 1 000 000 F ;
Considérant qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : « L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année » ; que la remise au contribuable d'une lettre de change en paiement de salaires ne constitue pas un revenu disponible pour le salarié dès lors que l'employeur s'engage seulement par cet acte à remettre à l'intéressé la somme en cause à la date d'échéance de l'effet et que la somme reçue de la banque lors de l'opération d'escompte ne peut être regardée comme constitutive d'un revenu, la banque demeurant en droit d'obtenir du contribuable le remboursement du crédit qu'il lui a consenti en cas de non paiement de l'effet par l'employeur à la banque à la date d'échéance de la lettre de change ; qu'il suit de là que le requérant est fondé à soutenir que la somme de 1 000 000 F en litige n'était pas disponible au cours de l'année 1992 et à demander la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de cette année ;
En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :
Considérant que la société anonyme française Bernard Tapie Finances a consenti le 19 décembre 1991 à M. X , qui en était alors simple administrateur sans avoir la qualité de salarié ou de dirigeant, une option d'achat sur une part sociale de la société allemande Bernard Tapie Finances Gmbh, dont la société française détenait 55 % du capital et dont le seul élément d'actif était constitué des titres de la société Adidas ; que l'option pouvait être exercée du 1er octobre 1992 au 30 septembre 1993 pour un prix de 9 935 908 F ; que la société anonyme Bernard Tapie Finances a racheté le 26 février 1993 à M. X, qui en était devenu président-directeur général au mois d'avril 1992, l'option d'achat qu'il lui avait consentie, moyennant le versement d'une indemnité de 3 087 888 F correspondant à la différence entre le prix de levée de l'option et la valeur de la part au jour du rachat ; qu'alors que le contribuable avait déclaré cette somme en tant que plus-value de cession de valeur mobilière, l'administration a estimé qu'il s'agissait d'un complément de rémunération occulte imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application des dispositions de l'article 111 c du code général des impôts ;
S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant que, contrairement à ce que soutient le requérant, l'administration n'a soutenu à aucun moment de la procédure que l'option offerte par la société anonyme Bernard Tapie Finances à M. X aurait été fictive ou n'aurait eu d'autre finalité que de permettre d'éluder ou d'atténuer la charge fiscale supportée par l'intéressé ; que le service s'est contenté de soutenir que la promesse de vente constituait de la part de la société un acte anormal de gestion se traduisant par l'octroi au requérant d'une libéralité ; que le moyen tiré de ce que l'administration aurait implicitement invoqué l'existence d'un abus de droit sans lui offrir les garanties de procédure qui s'attachent à ce motif de redressement doit par suite être écarté ;
S'agissant du bien fondé de l'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article 54 bis du code général des impôts les entreprises « doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel « ; qu'aux termes de l'article 111 c du même code : « Sont notamment considérés comme revenus distribués : les rémunérations et avantages occultes « ;
Considérant qu'en offrant à M. X la possibilité d'acquérir du 1er octobre 1992 au 30 septembre 1993 une part de la société Bernard Tapie Finances Gmbh à un prix égal à la valeur de cette part au 19 décembre 1991 la société Bernard Tapie Finances a abandonné au profit du contribuable la plus-value qu'elle était susceptible de réaliser en cas de hausse de la valeur du titre ; que cette opération ne relève pas des options donnant droit à la l'achat d'actions prévue par l'article 208-1 de la loi n° 70-1322 du 31 décembre 1970, M. X n'étant en 1991, ni salarié, ni dirigeant de la société française Bernard Tapie Finances ; qu'il appartient dès lors au requérant de justifier que cette opération comportait une contrepartie pour la société ; que le requérant n'apporte pas cette justification en se bornant à faire valoir que la société trouvait par là un moyen de s'attacher un cadre important du groupe et de s'assurer de son implication dans l'entreprise de redressement de la société Adidas ; que l'indemnité versée en 1993 du fait du rachat de l'option à M. X alors qu'il était dirigeant salarié de la société trouve par suite son origine dans l'acte anormal de gestion accompli par la société en 1991 et revêt dès lors la nature d'une libéralité constituant un complément de rémunération, nonobstant la circonstance qu'il n'était pas certain à la date de l'octroi de l'option que son bénéficiaire en tire ultérieurement profit ; que faute d'avoir été explicitement inscrite comme un tel complément dans la comptabilité de la société conformément aux dispositions de l'article 54 bis du code général des impôts, la somme en cause était imposable en tant que revenu distribué sur le fondement des dispositions de l'article 111 c du code général des impôts même si, comme le fait valoir le requérant, l'indemnité qui lui a été versée était d'un montant normal eu égard aux valeurs respectives du titre à la date de l'octroi de l'option et à la date du rachat de celle-ci par la société ;
Considérant que la circonstance que l'imposition de l'indemnité dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers soit la conséquence de la qualification d'acte anormal de gestion de l'option consentie par la société en 1991 ne fait nullement obstacle à l'imposition au titre de l'année 1993 de l'indemnité versée au requérant au cours de cette année ; que les moyens tirés de ce que le prix stipulé dans la promesse de vente comme l'indemnité versée en 1993 n'étaient pas d'un montant anormal eu égard à la valeur vénale du titre en 1991 et 1993 sont inopérants dès lors que l'administration n'a pas remis en cause la normalité de ce prix et du montant de cette indemnité ; qu'il en est de même du moyen tiré de ce que les dispositions de l'article 109-1 du code général des impôts ne seraient pas applicables dès lors que le redressement en litige repose sur l'application des dispositions de l'article 111 c du même code ;
S'agissant des pénalités :
Considérant que l'administration fait valoir qu'en sa qualité de président-directeur général de la société Bernard Tapie Finances M. X ne pouvait ignorer que l'option d'achat n'avait d'autre but que de lui accorder une libéralité et que le requérant était président du conseil d'administration de la société lorsqu'elle a décidé le rachat de l'option ; qu'elle ne peut cependant être regardée comme apportant ainsi la preuve que le contribuable ait entendu délibérément minorer l'impôt dû en déclarant l'indemnité reçue en 1993 comme plus-value de cession de valeur mobilière plutôt que de revenus de capitaux mobiliers dès lors, d'une part, que l'intéressé n'était pas président-directeur général de la société lorsque l'option lui a été consentie en 1991 et que, d'autre part, elle ne soutient pas que la décision de rachat intervenue en 1993 alors qu'il était devenu président-directeur général revête, par elle-même, un caractère anormal ; que le requérant est par suite fondé à demander la décharge de la pénalité de mauvaise foi qui lui a été infligée au titre de l'année 1993 ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande de décharge du complément d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auquel il a été assujetti au titre de l'année 1992 ainsi que de la pénalité pour mauvaise foi à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1993 ;
D E C I D E :
Article 1er : M. X est déchargé du complément d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1992 ainsi que de la pénalité pour mauvaise foi à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1993.
Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Paris du 5 mai 2003 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté.
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N° 03PA02687
