Vu la requête, enregistrée le 26 juillet 2001, présentée pour M. X, représenté par Me Pierrel, mandataire judiciaire, élisant domicile 211 ... ; M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 9515752/1 en date du 17 avril 2001 par lequel le Tribunal administratif de Paris a partiellement rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1987, 1988 et 1989 mises en recouvrement le 31 décembre 1993 ;
2°) de lui accorder la décharge des impositions contestées ;
3°) de lui accorder la somme de 20 000 F en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
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Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu à l'audience publique du 9 décembre 2005 :
- le rapport de Mme Evgenas, premier conseiller,
- les observations de Me Léonelli du Cabinet Zamour, pour M. X,
- et les conclusions de M. Bataille, commissaire du gouvernement ;
Sur la requête de M. X :
En ce qui concerne l'étendue du litige :
Considérant que, par une décision en date du 18 novembre 2005, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales a prononcé un dégrèvement d'un montant de 22 605 F ( 3 446,11 euros) en droits et pénalités au titre de la cotisation à l'impôt sur le revenu à laquelle M. X a été assujetti au titre de l'année 1989 ; que, par suite, les conclusions du requérant sont, à due concurrence, devenues sans objet ;
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que si M. X met en cause la régularité de la procédure d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il a fait l'objet, il résulte de l'instruction que les redressements restant en litige procèdent, pour les bénéfices non commerciaux, de la vérification de comptabilité de l'activité non commerciale exercée par M. X sous la dénomination atelier Gambert , pour les salaires de l'année 1987, du contrôle sur pièces à l'issue de la vérification de comptabilité de la SARL Batiter et pour les distributions de bénéfices, des vérifications de comptabilité des sociétés Jansen Royale et Batiter ; que, par suite, les moyens tirés de l'absence de débat contradictoire au cours de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle et de la durée excessive de ce contrôle sont inopérants et doivent être rejetés ;
Considérant, en deuxième lieu, que lorsque l'administration entend, en application des dispositions du livre des procédures fiscales, procéder à un redressement, il lui appartient de mentionner, dans la notification de redressement, la nature de la procédure d'imposition qu'elle entend suivre à cette fin ; que, toutefois, l'omission de cette mention ou l'erreur que cette dernière pourrait comporter n'entache pas d'irrégularité la procédure en cause lorsque cette omission ou erreur n'a pas eu pour effet de priver le contribuable de l'une des garanties de procédure dont il était en droit de bénéficier ; que si M. X fait valoir que l'administration a omis de mentionner la procédure suivie sur les notifications de redressement établies au titre des années 1987 à 1989, il est constant que la procédure contradictoire a été mise en oeuvre ; que le requérant ne soutient ni même n'allègue qu'il n'aurait pas bénéficié de l'ensemble des garanties prévues en pareil cas ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'absence de mention de la procédure suivie vicierait celle-ci doit, en tout état de cause, être écarté ;
Considérant, en troisième lieu, que le moyen tiré de ce que les redressements concernant la rectification de base de la contribution de 1 % et de la contribution de 0,4 % ne seraient pas mentionnées sur la notification du 21 décembre 1990 relative à l'année 1987 et que la contribution 1% sur les revenus de capitaux mobiliers, la contribution de 0,4 % et le prélèvement social de 1 % ne seraient pas mentionnés sur la notification du 14 juin 1991 relative aux années 1988 et 1989 manque en fait ;
Considérant, en quatrième lieu, que M. X soutient également que la notification de redressement du 13 juin 1991 ne comporte aucune motivation des redressements liés aux distributions de revenus émanant de la SARL Batiter pour 13 500 F en 1988 ; qu'il résulte de l'instruction que ce redressement n'a pas été porté à la connaissance du requérant et n'a été motivé que dans la réponse aux observations du contribuable qui lui a été adressée le 14 novembre 1991 ; que, par suite, M. X est fondé à prétendre à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu en résultant au titre de l'année 1988 ;
En ce qui concerne le bien-fondé :
Sur l'homologation du rôle et la prescription :
Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce .... jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due et aux termes de l'article L. 189 dudit livre : La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement ... ; que, d'autre part, aux termes du premier alinéa de l'article 1658 du code général des impôts : Les impôts directs... sont recouvrés en vertu de rôles rendus exécutoires par arrêté du préfet et aux termes du premier alinéa de l'article 1659 du même code : La date de mise en recouvrement des rôles est fixée par l'autorité compétente pour les homologuer en application de l'article 1658, d'accord avec le trésorier-payeur général. Cette date est indiquée sur le rôle ainsi que sur les avis d'imposition délivrés aux contribuables ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. X a été assujetti au titre des années 1987 à 1989 ont été mises en recouvrement le 31 décembre 1993, après que la prescription prévue à l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ait été interrompue par l'envoi de plusieurs notifications de redressement en date du 21 décembre 1990 pour l'année 1987 et des 13 juin et 14 juin 1991 pour les années 1988 et 1989 ; qu'en produisant la copie de la décision du 15 décembre 1993 homologuant les rôles litigieux et des extraits des rôles datés du 31 décembre 1993, l'administration apporte la preuve que les compléments d'impôt sur le revenu mis à la charge de M. X au titre des années 1987 à 1989 ont été mis en recouvrement le 31 décembre 1993, soit avant l'expiration de la prescription ;
Sur l'imposition en 1987 d'une somme de 160 000 F en qualité de rémunération de gérant :
Considérant que la rémunération de gérant majoritaire allouée à M. X par la SARL Batiter figurait en charge à payer pour un montant de 160 000 F au bilan de l'exercice clos le 31 décembre 1986 ; que, toutefois, l'administration a estimé que le requérant n'avait pu prélever cette rémunération en 1986 et l'a imposée au titre de l'année 1987 ; que si M. X produit le bilan et le compte de résultat de la société mentionnant qu'elle disposait, au 31 décembre 1986, de disponibilités d'un montant de 318 289 F , il résulte de l'instruction que ces écritures étaient erronées dès lors que les encaissements n'ont été réalisés qu'en janvier 1987 ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a imposé la rémunération en cause au titre de l'année 1987 de mise à disposition effective ; que, par suite, M. X ne peut pas prétendre à la décharge des cotisations supplémentaire à l'impôt sur le revenu en résultant au titre de l'année 1987 ;
Sur les bénéfices non commerciaux de l'activité exercée sous la dénomination : atelier Gambert :
Sur les recettes :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les deux notes d'honoraires émises, le 10 janvier 1987, par l'atelier Gambert pour un total de 1 216 659 F toutes taxes comprises ont été inscrites, le 31 mai 1988, au crédit du compte-courant ouvert au nom de l'entreprise individuelle dans les écritures de la société Jansen Royale, débitrice des sommes en cause ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a estimé que cette inscription valait règlement des sommes et constituait ainsi une recette imposable de l'entreprise individuelle atelier Gambert au titre de l'année 1988 ; que, si M. X soutient que le compte fournisseur de l'atelier Gambert était débiteur au 1er janvier 1988 d'une somme de 882 913 F, il ne produit aucun élément probant permettant de retenir que ce solde débiteur résulterait du règlement des honoraires en cause au cours de l'année 1987 ; que la circonstance que M. X n'était plus associé de la SARL Jansen Royale au 31 mai 1988, circonstance au demeurant contredite par les pièces du dossier, est sans incidence ;
Sur les charges :
Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ; qu'il appartient dans tous les cas au contribuable, en application des dispositions précitées du 1 de l'article 93 du code général des impôts, de fournir des éléments propres à justifier que les dépenses qu'il a portées dans les charges déductibles étaient nécessitées par l'exercice de sa profession ;
Considérant, en premier lieu, que l'administration a réintégré aux résultats imposables de l'atelier Gambert, les salaires du personnel de la société Batiter qu'il avait comptabilisé en charge pour 1 168 160 F en 1988 et 1 200 000 F en 1989 sous l'intitulé refacturation salaires Batiter ; que si M. X soutient que ces salariés avaient exercé leurs fonctions au seul profit de l'atelier Gambert et produit deux factures annuelles faisant état d'études réalisées pour votre compte sur les chantiers dont détail ci-joint et une liste des villes d'implantation , ces documents ne contiennent aucune précision sur les heures travaillées, les prestations réalisées et les clients concernés et ne sont appuyés d'aucun autre élément suffisamment précis sur les résultats des études et des démarches que les salariés de la SARL Batiter auraient réalisées pour le compte de l'atelier Gambert ; qu'en outre, il résulte de l'instruction que les dossiers de projets de l'atelier Gambert ne comportent aucun élément démontrant une participation de la société Batiter à ces projets ; que les circonstances que l'atelier Gambert et la société Batiter disposaient des mêmes locaux, exerçaient des activités complémentaires et avaient les mêmes associés ne sont pas de nature à établir que les dépenses en litige étaient nécessitées par l'exercice de la profession ; que si M. X fait valoir que le chiffre d'affaires de la société Batiter résulte de la refacturation de salaires, cette seule circonstance n'apporte pas davantage la preuve du caractère déductible de ces dépenses ;
Considérant, en deuxième lieu, que pour contester les redressements relatifs à la réintégration dans les résultats imposables de l'atelier Gambert des honoraires versés à la SARL Batiter, du coût de la mise à disposition au profit de Batiter de ses infrastructures, d'une fraction fixée à 30 % des charges liées à l'appartement situé 27, quai Anatole France et d'une quote-part des charges relatives à l'utilisation de l'appartement situé 11, rue de l'Université , M. X reprend les mêmes moyens qu'en première instance et n'apporte aucune justification complémentaire ; que, par suite, il y a lieu d'écarter sa contestation par adoption des motifs retenus par les premiers juges ;
En ce qui concerne les pénalités de mauvaise foi :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ;
Considérant qu'en se fondant sur la nature, l'importance et le caractère répété des infractions commises, liées notamment à la déduction du bénéfice non commercial de charges à caractère personnel et de charges pour lesquelles la réalité de la prestation n'a pas été démontrée, l'administration établit, pour les redressements restant en litige, l'intention du contribuable d'éluder l'impôt ; que, par suite, M. X ne saurait prétendre à la décharge des pénalités de mauvaise foi ;
Sur l'appel incident du ministre :
En ce qui concerne les revenus distribués par la SARL BATITER :
Considérant que, si l'abandon d'intérêts normalement dus à une société constitue, en règle générale, pour celui qui bénéficie de cet avantage, un profit imposable, l'imposition de ce profit demeure subordonnée à la condition que ledit profit n'ait pas déjà été compris dans les bases d'imposition du bénéficiaire ;
Considérant que, pour prononcer la décharge des revenus réputés distribués par la SARL Batiter pour 41 304 F en 1989 et résultant des intérêts non réclamés au requérant sur le solde débiteur du compte de l'atelier Gambert dans les écritures de la SARL Batiter, les premiers juges ont retenu que ce redressement conduisait à une double imposition dès lors que la somme litigieuse avait été prise en compte au niveau du bénéfice non commercial ; que si l'administration soutient que ce compte était, en réalité, le compte d'associé du requérant, M. X fait valoir qu'il n'était plus associé de la SARL Batiter depuis le 4 mai 1988 ; que le ministre n'allègue ni n'établit que ce compte enregistrait des opérations sans rapport avec l'activité de l'entreprise individuelle atelier Gambert ; que, par suite, c'est à bon droit que les premiers juges ont estimé que les intérêts qui auraient dû être versés par le requérant en raison du solde débiteur du compte de l'atelier Gambert auraient été déductibles de son revenu non commercial et qu'ainsi l'avantage résultant de l'absence de facturation d'intérêts ne saurait être prise en compte une seconde fois dans le cadre de l'imposition de revenus distribués ; que le ministre ne saurait donc prétendre au rétablissement de l'imposition en résultant ;
En ce qui concerne les revenus distribués par la SARL Jansen Royale :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a imposé en qualité de revenus distribués au profit de M. X la valeur estimée à 954 038 F hors taxes des 152 objets disparus sans justification du stock de la SARL Jansen Royale au cours de l'exercice clos le 31 décembre 1987 ; que, pour démontrer que ces biens n'avaient pu être appréhendés que par M. X, l'administration a fait, notamment, valoir qu'au titre de l'année 1987 en litige, M. et Mme X dirigeaient la SARL Jansen Royale, M. X en qualité de gérant et son épouse en qualité de directrice commerciale, détenaient ensemble la totalité des parts de la société et faisaient prendre en charge par la SARL Jansen Royale des dépenses à caractère personnel ; qu'ils étaient ainsi les seuls maîtres de l'affaire ; que, par ces éléments, l'administration a établi l'appréhension par M. X de la distribution en litige ; que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est donc fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont retenu que l'administration n'apportait pas la preuve que les 152 objets disparus avaient bien été appréhendés par M. X ;
Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. X tant devant le Tribunal administratif de Paris que devant la Cour ;
Considérant qu'en relevant que les objets ayant donné lieu à la distribution en litige figuraient, le 1er janvier 1987, au stock du bilan d'ouverture de l'exercice 1987 de la SARL Jansen Royale alors qu'ils n'étaient plus mentionnés au stock de clôture de la société ,le 31 décembre 1987, l'administration justifie, contrairement à ce que soutient M. X, que ces objets ont été appréhendés au titre de l'année 1987 ; que, par suite, c'est à bon droit que l'imposition correspondante à l'impôt sur le revenu a été établie au titre de ladite année 1987 ;
Sur les conclusions de M. X tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante pour l'essentiel, rembourse à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu correspondant à la réduction des bases d'imposition d'une somme de 13 500 F au titre de l'année 1988 ; que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont prononcé la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu correspondant à la réduction des bases d'imposition de l'année 1987 d'une somme de 954 038 F ; que le surplus des conclusions de la requête de M. X et de l'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie doit être rejeté ;
D E C I D E :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer à hauteur du dégrèvement prononcé au titre de l'année 1989 pour un montant de 22 605 F ( 3 446,11 euros) en droits et pénalités.
Article 2 : La base d'imposition à l'impôt sur le revenu de M. X est réduite d'une somme de 13 500 F au titre de l'année 1988.
Article 3 : M. X peut prétendre à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu résultant de la réduction de la base d'imposition décidée à l'article 1er ci-dessus.
Article 4 : Il y a lieu de rétablir M. X au rôle de l'impôt sur le revenu de l'année 1987 à concurrence des droits et pénalités correspondant à une base de 954 038 F.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X et de l'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est rejeté.
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N° 01PA02430
