| France, Cour administrative d'appel de Nantes, 1ère chambre, 09 juin 2016, 15NT00185

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Apologic Informatique Applications a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer, à titre principal, la décharge totale, en droits et pénalités, des suppléments de cotisation minimale de taxe professionnelle et d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices clos en 2008 et 2009, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 et, à titre subsidiaire, la décharge partielle des mêmes impositions et pénalités.

Par un jugement n° 1203040 du 19 novembre 2014, le tribunal administratif de Rennes a rejeté cette demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 20 janvier 2015 et le 25 février 2016, la SASU Apologic Informatique Applications, représentée par MeA..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Rennes du 19 novembre 2014 ;

2°) de prononcer, à titre principal, la décharge totale, en droits et pénalités, des suppléments de cotisation minimale de taxe professionnelle et d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices clos en 2008 et 2009, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période allant du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 et, à titre subsidiaire, la décharge partielle des mêmes impositions et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière ; elle a été privée d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ; dès lors que le vérificateur, après avoir emporté, sur une clé USB, la comptabilité qu'il n'a cependant pu exploiter du fait d'un problème informatique, sans pour autant restituer la clé avant la mise en recouvrement des impositions supplémentaires et rappels litigieux, a demandé oralement communication de la comptabilité sur CD-Rom, sans établir de bordereau de prise de possession de ce CD-Rom et en ne le restituant que le 18 novembre 2011 ; le service a ainsi méconnu les dispositions de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales et les paragraphes 151 et 152 de l'instruction 13 L 1-06 et 31 à 33 de l'instruction 13 L 2-08 ;

- l'exploitation des données comptables par le vérificateur s'apparente à un traitement informatique qui n'est pas intervenu dans le respect du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, tant en ce qui concerne l'information sur les traitements envisagés que sur les responsables de ces traitements ; les dispositions du second alinéa de l'article L. 57 de ce livre ont également été méconnues ; le service a méconnu les paragraphes 40 à 42 de l'instruction 13 L 1-06 et 22 à 24 de l'instruction 13 L 2-08 ;

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée en ce qui concerne les débours, au sens du 2° du II de l'article 267 du code général des impôts ;

- les débours devaient être exclus de l'assiette de la valeur ajoutée en application des dispositions du 2° du II de l'article 267 du code général des impôts ; l'administration méconnaît sa propre interprétation administrative de la loi fiscale ;

- il n'a pas été tenu compte des cotisations réelles et effectives qu'elle a versées pour calculer la cotisation minimale de taxe professionnelle au titre des années 2008 et 2009 ;

- dès lors qu'une partie de son chiffre d'affaires est exonéré de taxe sur la valeur ajoutée du fait de son agrément d'organisme de formation, elle ne peut récupérer l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée déductible ; par suite, l'administration ne peut réintégrer 100 % d'une taxe sur la valeur ajoutée déductible en 2008 et 2009, alors que son coefficient de déduction était de 68 % en 2008 et de 71,50 % en 2009.

Par un mémoire en défense, enregistré le 5 juin 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la SASU Apologic Informatique Applications n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Allio-Rousseau,

- et les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public.

1. Considérant que la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Apologic Informatique Applications exerce une activité de création de logiciels destinés aux structures ou services d'aide et soins à la personne ; qu'elle a fait l'objet d'une vérification de sa comptabilité qui s'est déroulée du 11 mars au 7 octobre 2011 et a porté sur la période allant du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 à l'issue de laquelle des rectifications lui ont été notifiées au titre de la cotisation minimale de taxe professionnelle, de la taxe sur la valeur ajoutée et de l'impôt sur les sociétés ; que la SASU Apologic Informatique Applications relève appel du jugement du 19 novembre 2014 par lequel le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de taxe professionnelle mises à sa charge au titre des années 2008 et 2009, à hauteur de 31 994 euros et de 47 050 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'exercice clos en 2008, à hauteur de 4 566 euros, et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période allant du 1er janvier 2008 au 31 décembre 2009 pour 11 228 euros ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Considérant, en premier lieu, que, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une société commerciale a été effectuée, comme en l'espèce, dans ses propres locaux, il appartient au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec les mandataires sociaux, soit avec leurs conseils, préposés ou mandataires de droit ou de fait ; que la société requérante soutient que le vérificateur ne s'est déplacé que deux fois dans ses locaux, à partir du moment où il aurait disposé de fichiers comptables exploitables, ce qui caractériserait un défaut de débat oral et contradictoire ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que l'agent vérificateur s'est rendu dans les locaux de la société Apologic Informatique Applications les 11, 21 et 28 mars 2011, ainsi que les 4, 11 et 21 avril 2011 ; qu'en outre la société n'établit pas qu'à l'occasion de ces visites, le vérificateur se serait refusé à un débat contradictoire avec son représentant légal ; qu'il suit de là que le moyen tiré du défaut de débat oral et contradictoire doit être écarté ;

3. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la date d'envoi de l'avis de vérification de comptabilité : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 47 A de ce livre dans sa rédaction applicable à la même date : " I.-Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable peut satisfaire à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L'administration restitue au contribuable, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis et n'en conserve aucun double. / II.-En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. (...) Le contribuable est informé des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations sont réalisées. " ; que si ces dispositions assurent à la société contrôlée les garanties prévues par l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales lorsque l'administration souhaite conduire des investigations sur le fonctionnement des systèmes informatisés qu'elle utilise, elles ne font pas obstacle à ce que, en dehors de cette procédure, l'administration demande, dans le cadre d'une vérification de comptabilité, sur le fondement de l'article L. 13 du même livre, une copie des données issues de tels systèmes, y compris sur support informatique, pour les consulter et analyser, à partir de ses propres outils, leur cohérence avec les déclarations fiscales de cette société ;

4. Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité, le vérificateur a, sur le fondement du deuxième alinéa de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales, demandé au représentant de la SASU Apologic Informatique Applications de lui communiquer une copie des écriture comptables ; que le 11 mars 2011 le représentant de la société a remis au vérificateur une clé USB comportant quatre fichiers retraçant la comptabilité sur la période en litige ; qu'il résulte de l'instruction, et notamment de la proposition de rectification datée du 10 octobre 2011, que l'administration s'est bornée à confronter la comptabilité informatique tenue par la société avec ses déclarations fiscales et à s'assurer de leur concordance ; que, dans ces conditions, l'examen des fichiers informatiques ne relevait pas des règles de procédure de vérification des comptabilités informatisées édictées par l'article L. 47 A du même livre ; qu'il suit de là que le vérificateur, dont il n'est pas établi qu'il aurait effectué des contrôles sur le matériel informatique de la société requérante ou examiné la documentation informatique afférente au système d'exploitation de cette société, ne saurait être regardé comme ayant mis en oeuvre les modalités spécifiques de contrôle des comptabilités informatisées définies à l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; que, par suite, la SASU Apologic Informatique Applications ne peut utilement soutenir que le vérificateur aurait dû décrire au contribuable vérifié la nature des investigations souhaitées pour la réalisation de traitements informatiques dans un courrier préalablement remis à celui-ci ou encore qu'elle aurait dû être informée des noms et adresses administratives des agents par qui ou sous le contrôle desquels les opérations étaient réalisées ;

5. Considérant, en troisième lieu, que la détention par l'administration d'une copie des documents comptables de la SASU Apologic Informatique Applications au cours de la vérification de comptabilité, prévue par les dispositions de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, ne saurait s'analyser comme un emport de documents ; qu'ainsi, le moyen tiré de l'emport irrégulier de la comptabilité informatisée de la société requérante doit être écarté ;

6. Considérant, en quatrième lieu, que, contrairement à ce que soutient la société requérante, les copies des fichiers informatiques retraçant les écritures comptables lui ont été restituées le 18 novembre 2011 avant la mise en recouvrement des impositions en litige ; que si ces fichiers ont été restitués au moyen d'un CD-Rom alors qu'ils avaient été initialement remis sur une clé USB, cette circonstance ne suffit pas à établir que le vérificateur aurait conservé un double des copies des fichiers comptables ;

7. Considérant, en cinquième lieu, que la SASU Apologic Informatique Applications reprend en appel, sans apporter de justifications ou de précisions supplémentaires, les moyens qu'elle avait déjà présentés devant le tribunal administratif de Rennes et tirés, d'une part, du défaut de motivation de la proposition de rectification en date du 10 octobre 2011 au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et, d'autre part, de ce qu'elle était fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des paragraphes 40 à 42, 151 et 152 de l'instruction 13 L 1-06, ainsi que de celles des paragraphes 22 à 24, 31 à 33 de l'instruction 13 L 2-08, relatives au contrôle des comptabilités informatisées ; qu'il y a lieu d'écarter ces moyens par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la cotisation minimale de taxe professionnelle :

8. Considérant, en premier lieu, qu'en application du I de l'article 1647 E du code général des impôts alors en vigueur, la cotisation de taxe professionnelle des entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à 7 600 000 euros est au moins égale à 1,5% de la valeur ajoutée produite par 1'entreprise, telle que définie au II de 1'article 1647 B sexies ; que les dispositions du II de cet article indiquent que " la valeur ajoutée mentionnée au I est égale à l'excédent hors taxe de la production sur les consommations de biens et services en provenance de tiers constaté pour la période définie au I.2. Pour la généralité des entreprises, la production de l'exercice est égale à la différence entre : D'une part, les ventes, les travaux, les prestations de services ou les recettes, les produits accessoires ; les subventions d'exploitation ; les ristournes, rabais et remises obtenus ; les travaux faits par l'entreprise pour elle-même ; les stocks à la fin de l'exercice ; et, d'autre part, les achats de matières et marchandises, droits de douane compris ; les réductions sur ventes ; les stocks au début de l'exercice (...) " ; qu'aux termes de l'article 38 quater de l'annexe III au même code : " Les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt " ;

9. Considérant que la société requérante conteste le calcul de la valeur ajoutée pour la détermination de la cotisation minimale de taxe professionnelle due au titre de l'année 2008 au motif que l'administration aurait retenu à tort au titre des produits des transferts de charges pour un montant de 117 005 euros qu'elle qualifie de débours au sens du 2° du II de l'article 267 du code général des impôts aux termes duquel " Les sommes remboursées aux intermédiaires (...) qui effectuent des dépenses au nom et pour le compte de leurs commettants dans la mesure où ces intermédiaires rendent compte à leurs commettants, portent ces dépenses dans leur comptabilité dans des comptes de passage, et justifient auprès de l'administration des impôts de la nature ou du montant exact de ces débours " ; que les refacturations à la société Mutinfo des prestations de la société Sogeti correspondent strictement au remboursement des prestations effectuées par cette dernière dont le paiement a été effectué pour le compte de son mandant, la société Mutinfo ;

10. Considérant qu'il est constant que les deux factures établies par la SASU Apologic Informatique Applications et adressées à la société Mutinfo en date des 31 décembre 2008 pour la somme totale hors taxe de 117 005 euros ont été comptabilisées dans le compte " 791 - transfert divers de charges " ; qu'il ne résulte pas du libellé de ces factures ou des autres pièces produites que la société requérante intervenait, pour cette seule année 2008, en tant qu'intermédiaire agissant en vertu d'un mandat ; que les factures émises en 2008 par la société Sogeti, qui font état de la réalisation de " prestations mensuelles " ont toutes été adressées à la SASU Apologic Informatique Applications et ne font pas mention de la réalisation de prestations au profit de la société Mutinfo ; qu'en outre, la SASU Apologic Informatique Applications a déduit au cours de l'exercice clos en 2008, en tant que charges, les dépenses engagées auprès de la société Sogeti ; que, dans ces conditions, et alors même que la société requérante a procédé à une refacturation sans marge à la société Mutinfo, l'administration pouvait, en application de l'article 1647 B sexies du code général des impôts, réintégrer les sommes correspondant aux refacturations en litige, qui ne constituent pas des débours, pour le calcul de la valeur ajoutée produite par l'entreprise au titre de l'année 2008 ;

11. Considérant, en second lieu, qu'aux termes du II de l'article 1647 E du code général des impôts alors en vigueur : " Les entreprises (...) sont soumises à une cotisation minimale de taxe professionnelle (...) égale à la différence entre l'imposition minimale résultant du I et la cotisation de taxe professionnelle déterminée selon les règles définies au III. " ; qu'en application du III de cet article, la cotisation de taxe professionnelle de référence est déterminée conformément aux dispositions du I bis de l'article 1647 B sexies du même code qui définit la cotisation de taxe professionnelle comme la somme des cotisations de chaque établissement établies au titre de l'année d'imposition, majorée, le cas échéant, du montant de la cotisation de péréquation de la taxe professionnelle prévue à l'article 1648 D et des taxes spéciales d'équipement prévues aux articles 1599 quinquies, 1607 bis, 1607 ter, 1608, 1609 à 1609 F, calculées dans les mêmes conditions ;

12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SASU Apologic Informatique Applications fait valoir que doivent être prises en compte au titre des cotisations de taxe professionnelle de référence de chaque année les cotisations réelles et effectives telles qu'elles résultent des avis d'imposition émis en 2008 et 2009 pour ses deux établissements sis dans les Côtes d'Armor ; qu'elle en déduit que la cotisation de référence au titre de l'année 2008 est égale à la somme de 47 504 euros, au lieu du montant de 45 505 euros retenu par l'administration, et que celle au titre de l'année 2009 doit être fixée à 42 646 euros au lieu de 41 062 euros ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que la différence de calcul correspond aux montants des taxes pour frais de chambres de commerce et d'industrie et des taxes pour frais de chambres de métiers et de l'artisanat, lesquelles ne sont pas au nombre de celles visées au I bis de l'article 1647 B sexies du code général des impôts ; que, dans ces conditions, la SASU Apologic Informatique Applications n'est pas fondée à soutenir que le calcul de la cotisation minimale de taxe professionnelle des années 2008 et 2009 n'a pas été correctement effectué ;

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

13. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) " ; que l'article 273 du même code dispose que : "1. Des décrets en Conseil d'Etat déterminent les conditions d'application de l'article 271. / Ils fixent notamment : (...)- les modalités suivant lesquelles la déduction de la taxe ayant grevé les biens ou services qui ne sont pas utilisés exclusivement pour la réalisation d'opérations imposables doit être limitée ou réduite. (...) " ; qu'aux termes de l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. " ; que l'article 206 de la même annexe au code général des impôts précise en son I que le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission ; qu'aux termes du 2 du IV de cet article : " (...) Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : (...) / 2° Lorsque le bien ou le service est relatif à la fourniture à titre gratuit du logement des dirigeants ou du personnel de l'entreprise, à l'exception de celui du personnel de gardiennage, de sécurité ou de surveillance sur les chantiers ou dans les locaux de l'entreprise ; " ;

14. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur a, sur le fondement des dispositions précitées, remis en cause la déduction de l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur les factures de frais d'hôtel et de logement exposés au profit du dirigeant et des personnels ; que la SASU Apologic Informatique Applications ne conteste pas la nature des dépenses dont le coefficient de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée est égal à zéro ; que, dans ces conditions, la SASU Apologic Informatique Applications n'est pas fondée à soutenir qu'elle était en droit de déduire une partie de la taxe sur la valeur ajoutée acquittée, quelle que fût par ailleurs sa situation au regard de la taxe sur les salaires ;

15. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SASU Apologic Informatique Applications n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

16. Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement de la somme demandée par la SASU Apologic Informatique Applications au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la SASU Apologic Informatique Applications est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SASU Apologic Informatique Applications et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 19 mai 2016, à laquelle siégeaient :

- M. Bataille, président de chambre,

- Mme Aubert, président-assesseur,

- Mme Allio-Rousseau, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 9 juin 2016.

Le rapporteur,

M-P. Allio-Rousseau Le président,

F. Bataille

Le greffier,

E. Haubois

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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