| France, Cour administrative d'appel de Nantes, 1ère chambre, 26 février 2015, 13NT01912

Vu la requête, enregistrée le 1er juillet 2013, présentée pour M. et Mme B...A..., demeurant " ..., par Me Le Sergent, avocat ; M. et Mme A... demandent à la cour :

1°) d'annuler le jugement n° 1101475 du 30 avril 2013 par lequel le tribunal administratif d'Orléans a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, en droits et pénalités, auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2007 ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes, soit les sommes de 40 746 euros au titre de l'impôt sur le revenu et 25 965 euros au titre des prélèvements sociaux ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

ils soutiennent que :

- la plus-value de cession de leur fonds de commerce doit être exonérée en vertu des dispositions de l'article 238 quindecies du code général des impôts ;

- en vertu de la doctrine administrative, l'exonération des plus-values à l'occasion de la transmission d'une activité mise en location-gérance est subordonnée à l'absence de lien de dépendance entre le cédant et le cessionnaire ; il résulte tant de l'instruction du 13 janvier 2010 4 B-1-10 que du jugement du tribunal administratif de Caen n° 1001057 du 20 mars 2012, que la cession concomitante du fonds de commerce et des parts de la société qui exploite le fonds en location-gérance à son successeur, lui-même associé de la société, n'est pas de nature à remettre en cause le bénéfice de l'exonération ;

- du fait de la résiliation du contrat de location-gérance, le propriétaire, Mme C...A..., avait la qualité d'exploitante à la date de la donation ;

- l'exonération prévue par l'article 238 quindecies du code général des impôts n'est pas réservée aux sociétés relevant des articles 8 et 8 ter du code général des impôts ;

- la condition d'exploitation d'une durée de cinq années est remplie ;

- à l'issue des opérations réalisées le 27 décembre 2007, résiliation du contrat de location-gérance, donation, apport au capital de la SARL ADCS, qui doivent être considérées dans leur globalité, le fonds a été transmis au locataire-gérant ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 26 novembre 2013, présenté par le ministre délégué chargé du budget, qui conclut au rejet de la requête ;

il soutient que :

- les requérants ne peuvent se prévaloir des dispositions de l'article 238 quindecies du code général des impôts dès lors que s'ils ont résilié le 27 décembre 2007 le contrat de location-gérance conclu avec la société à responsabilité limitée (SARL) ADCS, il n'y a pas eu reprise de l'exploitation du fonds par Mme C...A...avant la donation du fonds de commerce à sa fille, Mme D...A... ;

- dès lors les cédants ne remplissaient pas la condition posée par le II de l'article 238 quindecies du code général des impôts selon laquelle la personne à l'origine de la transmission doit être un contribuable qui exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter du code général des impôts, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu ;

- les dispositions du VII de l'article 238 quindecies du code général des impôts ne peuvent davantage trouver à s'appliquer dès lors que la donation n'a pas été effectuée au profit du locataire-gérant ; il ne peut y avoir opération globale dès lors que les requérants ne sont pas partie à l'acte notarié par lequel Mme D...A...a fait apport du fonds de commerce à la SARL ADCS, précédemment locataire-gérant du fonds de commerce ;

Vu le mémoire enregistré le 23 janvier 2015 présenté pour M. et Mme A...par Me Collet, avocat ; les requérants persistent dans leurs conclusions, par les mêmes moyens, et ramènent leur demande au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative à la somme de 1 000 euros ;

ils soutiennent en outre que :

- la résiliation du contrat de location-gérance entraîne instantanément le retour du fonds de commerce à son propriétaire ; Mme A...étaient dès lors exploitante lors de la donation, intervenue postérieurement à la résiliation ; la résiliation du contrat de location-gérance sort la cession de l'application des dispositions du VII de l'article 238 quinquies du code général des impôts ;

- l'objectif poursuivi par le législateur, tel qu'il ressort des travaux parlementaires, de favoriser la transmission des petites entreprises est respecté en l'espèce, compte tenu de l'apport du fonds réalisé le jour même par son donataire à la SARL ADCS, ancien locataire gérant ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 février 2015 :

- le rapport de Mme Loirat, rapporteur,

- les conclusions de Mlle Wunderlich, rapporteur public,

- les observations de Me Collet, avocat de M et MmeA... ;

1. Considérant que M. B... A... a exploité du 1er février 1972 au 31 décembre 2001 un fonds de commerce qui a été repris par son épouse Mme C...A...jusqu'au 31 décembre 2002 ; que ce fonds a été, à compter du 1er janvier 2003, confié par contrat de location-gérance à la société à responsabilité limitée (SARL) " Armurerie du Chasseur Solognot " (ADCS), détenue à hauteur de 96 % par Mme D...A..., leur fille ; que M. et Mme A...ont, par acte notarié du 27 décembre 2007, résilié ce contrat de location-gérance et fait donation de leur fonds de commerce à Mme D...A..., qui, par acte notarié du même jour, en a fait apport à la SARL ADCS ; que Mme C... A...a, lors du dépôt de sa liasse fiscale au titre de l'exercice 2007, porté en plus-value exonérée en vertu de l'article 151 septies A du code général des impôts la plus-value, d'un montant de 206 462 euros, réalisée lors de la transmission à titre gratuit de ce fonds ; que l'administration a remis en cause l'exonération de cette plus-value faute de transmission à titre onéreux ; que Mme C...A...a, en réponse à la proposition de rectification du 29 avril 2010 relative aux conséquences de cette remise en cause, s'élevant aux sommes respectives, en droits et pénalités, de 40 746 euros en matière d'impôt sur le revenu et 25 965 euros en matière de prélèvements sociaux au titre de l'année 2007, sollicité le bénéfice des dispositions de l'article 238 quindecies du code général des impôts ; qu'en réponse à ces observations, l'administration a maintenu les redressements litigieux au motif que Mme A...ne pouvait se prévaloir de l'exonération prévue par cet article dès lors qu'elle n'avait pas transmis le fonds au profit de son locataire-gérant ; que le litige a été porté par M. et Mme A...devant le tribunal administratif d'Orléans qui a rejeté leur demande par jugement du 30 avril 2013 dont ils relèvent appel ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

2. Considérant qu'aux termes de l'article 238 quindecies du code général des impôts : " I. - Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole à l'occasion de la transmission d'une entreprise individuelle ou d'une branche complète d'activité autres que celles mentionnées au V sont exonérées pour : / 1° La totalité de leur montant lorsque la valeur des éléments transmis servant d'assiette aux droits d'enregistrement mentionnés aux articles 719, 720 ou 724... est inférieure ou égale à 300 000 € ; (...) / II. - L'exonération prévue au I est subordonnée aux conditions suivantes : (...) / 2 La personne à l'origine de la transmission est : / a) Une entreprise dont les résultats sont soumis à l'impôt sur le revenu ou un contribuable qui exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu ; (...) / VII. - La transmission d'une activité qui fait l'objet d'un contrat de location-gérance ou d'un contrat comparable peut bénéficier du régime défini au I si les conditions suivantes sont simultanément satisfaites : ... / 2° La transmission est réalisée au profit du locataire... " ;

3. Considérant qu'à la date, le 27 décembre 2007, de la cession du fonds de commerce à sa fille, Mme D...A..., Mme C...A...avait cessé de l'exploiter personnellement depuis le 31 décembre 2002 et que la gestion en avait été confiée à la SARL ADCS pour une durée de cinq ans à compter du 1er janvier 2003 ; que, contrairement à ce que soutiennent les requérants, la résiliation de ce contrat de location-gérance, réalisée, de manière anticipée, par acte notarié du 27 décembre 2007, n'a pu avoir pour effet d'emporter reprise de l'exploitation personnelle de l'entreprise par Mme C...A...compte tenu de la donation concomitante de cette entreprise à sa fille réalisée par le même acte notarié ; que dès lors, la transmission n'a pas respecté la condition prévue au 2 du II de l'article 238 quindecies du code général des impôts ;

4. Considérant, au surplus et en tout état de cause, que si, par un autre acte notarié du même jour, Mme D...A...a décidé de faire apport de ce fonds de commerce à la SARL ADCS, ancien locataire-gérant, il résulte de ce qui précède que la transmission de l'entreprise par Mme C...A...a été réalisée au profit de Mme D...A...et non à celui de la société locataire-gérante ; que, par suite, la condition prévue au 2 du VII de l'article 238 quindecies du code général des impôts n'a pas été satisfaite ;

En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale :

5. Considérant que l'instruction référencée 4 B-1-10 du 13 janvier 2010, invoquée par M. et Mme A... sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ne contient pas d'interprétation de la loi fiscale contraire à celle dont il leur a été fait application ;

6. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Orléans a rejeté leur demande ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative :

7. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, la somme que M. et Mme A...réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme A...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... A...et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 5 février 2015, à laquelle siégeaient :

- M. Bataille, président de chambre,

- Mme Loirat, président-assesseur,

- M. Etienvre, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 26 février 2015.

Le rapporteur,

C. LOIRATLe président,

F. BATAILLE

Le greffier,

C. CROIGER

La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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