Vu le recours, enregistré le 7 août 2008, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE ; le ministre demande à la Cour :
1°) d'annuler l'article 2 du jugement n° 05-2855 en date du 10 avril 2008 par lequel le Tribunal administratif de Rennes a déchargé M. et Mme X des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établies au titre de l'année 1996, en tant que celles-ci procèdent de la vérification de comptabilité de l'activité de conseil en gestion de M. X, ainsi que des pénalités y afférentes ;
2°) de rétablir M. et Mme X au rôle de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1996 à raison des droits pour 5 026,85 euros et des intérêts de retard pour 1 131,02 euros ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er février 2010 :
- le rapport de Mme Coiffet, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Hervouet, rapporteur public ;
Considérant que M. X, qui exerce la profession de conseil en gestion, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les années 1996 à 1998 ; que parallèlement, les époux X ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle au titre des revenus des années 1997 et 1998 ; que statuant sur la demande de M. et Mme X, le Tribunal administratif de Rennes a déchargé ces derniers notamment des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établies au titre de l'année 1996 en tant que lesdites cotisations procèdent de la vérification de comptabilité de l'activité professionnelle de M. X, ainsi que des pénalités y afférentes ; que le ministre demande le rétablissement partiel des impositions ainsi déchargées ;
Sur la fin de non recevoir opposée par M. et Mme X :
Considérant que la circonstance que l'administration a, antérieurement à l'enregistrement du recours du ministre et comme elle y était tenue, prononcé le dégrèvement, en exécution du jugement attaqué, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établies au titre de l'année 1996, procédant de la vérification de comptabilité de l'activité de conseil en gestion de M. X, ainsi que des pénalités y afférentes, n'a pas pour effet de rendre sans objet l'appel formé par le ministre contre ce jugement ;
Sur l'imposition en litige :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la présente espèce : Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts (...) ;
Considérant que les premiers juges ont, après avoir constaté que l'administration fiscale avait poursuivi la vérification de comptabilité, entamée le 8 novembre 1999, de l'activité de conseil en gestion de M. X au-delà de la durée légale de trois mois prévue à l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, prononcé la décharge des impositions établies au titre des années 1996 à 1998 procédant directement de ce contrôle ; que, toutefois, il résulte de l'instruction que le délai de trois mois n'était pas expiré le 5 janvier 2000, date à laquelle le contribuable a reçu la notification de redressement du 20 décembre 1999 procédant au rehaussement des bases d'imposition de l'année 1996 ; qu'ainsi, les impositions supplémentaires établies au titre de cette année n'ont pas été affectées par la prolongation irrégulière des opérations de vérification ; que, par suite, le ministre est fondé à soutenir que, contrairement à ce qu'a jugé le Tribunal administratif de Rennes, la prolongation de la vérification de comptabilité au-delà du délai légal fixé par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales n'entachait pas d'irrégularité les impositions au titre de l'année 1996 ;
Considérant qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par M. et Mme X tant devant le Tribunal administratif de Rennes que devant la Cour ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a, aux termes d'un mandat du 19 novembre 2001, dont une copie a été adressée, le 20 novembre 2001, au vérificateur, confié le soin à Me Hoin de le représenter et de le défendre dans le cadre du contrôle fiscal de son activité professionnelle et élu domicile au cabinet de son conseil ; qu'en dépit de ce mandat, l'administration a expédié plusieurs courriers, dont la convocation à la réunion de la commission départementale des impôts ainsi que la proposition d'entrevue avec l'interlocuteur départemental, directement à M. X et non à son conseil ; que, toutefois, M. X qui reconnaît avoir reçu les courriers dont s'agit et qui pouvait, après avoir consulté son avocat, se rendre personnellement aux réunion ou entretien considérés ou y dépêcher son avocat, n'établit pas qu'il aurait, ainsi, été privé d'une garantie attachée à la procédure contradictoire de nature à vicier la procédure d'imposition ; que si M. X fait valoir que le délai de trente jours avant la réunion de la commission départementale des impôts, fixé à l'article R. 60-1du livre des procédures fiscales en ce qui concerne la convocation du contribuable, n'a pas été respecté dès lors qu'il n'a reçu la convocation à la réunion de ladite commission, qui s'est déroulée le 1er juillet 2002, que le 3 juin 2002, cette circonstance est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables ; que si ces dispositions ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit, en principe, se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, la vérification n'est toutefois pas nécessairement entachée d'irrégularité du seul fait qu'elle ne s'est pas déroulée dans ces locaux ; qu'il en est ainsi, lorsque, notamment, dans le cas où le siège de l'entreprise est au domicile du contribuable, les opérations de vérification se déroulent, à la demande de celui-ci, dans les locaux de l'administration dès lors que cette circonstance ne fait, par elle-même, pas obstacle à ce que la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire soit offerte au contribuable vérifié ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'avis de vérification adressé le 19 octobre 1999 à M. X indiquait que le vérificateur se présenterait à son bureau le 8 novembre 1999 ; que, par une lettre datée du 29 octobre 1999, M. X a indiqué à l'administration que son bureau se trouvait à son domicile et qu'il préférait, en accord avec son épouse, que la vérification se déroule dans les locaux du service ; que le vérificateur a toutefois maintenu la première visite au bureau du contribuable puis fixé les deux autres rendez-vous, auxquels le contribuable s'est rendu, dans les bureaux de l'administration ; que, dans ces conditions, le requérant, qui n'a pas été privé de la possibilité d'avoir avec le vérificateur un débat oral et contradictoire, n'est pas fondé à soutenir que les prescriptions susénoncées de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales n'auraient pas été respectées ;
Considérant qu'il résulte de deux procès-verbaux contresignés par le contribuable que le vérificateur a, à l'issue des entrevues qui se sont déroulées les 22 novembre et 7 décembre 1999 avec M. X, restitué à l'intéressé les documents comptables que ce dernier avait emportés dans le bureau du vérificateur ; que les requérants n'établissent pas que le vérificateur aurait, à l'occasion de la première entrevue au domicile du contribuable, emporté des documents comptables appartenant à M. X, ni que les documents que celui-ci a adressés par voie postale à l'administration le 16 décembre 1999 constitueraient des originaux ; que la conservation par le vérificateur de copies de documents comptables ne peut être considérée comme un emport irrégulier de documents ;
Considérant que si M. et Mme X se prévalent de la documentation administrative référencée 13 L 1313 n° 9 du 1er juillet 1989, cette doctrine, relative à la procédure, ne contient aucune interprétation de la loi fiscale invocable sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
Considérant qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ; qu'en vertu du paragraphe 5 du chapitre III de la charte, dans la version remise à M. X avant la vérification de comptabilité dont il a fait l'objet, le contribuable peut saisir l'inspecteur principal pour obtenir des éclaircissements supplémentaires sur les redressements envisagés, maintenus par le vérificateur ; que si des divergences importantes subsistent, il peut faire appel à l'interlocuteur départemental ou régional qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a, le 20 avril 2001, après la réception de la réponse de l'administration à ses observations, sollicité une entrevue avec l'inspecteur principal ; que plusieurs rendez-vous lui ont été proposés avec Mme Y, chef de brigade, titulaire du grade d'inspecteur principal ; qu'au motif qu'il avait besoin de temps pour préparer sa défense, il a, par une lettre du 6 janvier 2001, demandé le report de cette entrevue sans toutefois indiquer à l'administration le délai qui lui serait nécessaire pour réunir les documents utiles à celle-ci ; qu'ainsi, à défaut d'avoir confirmé sa demande, le requérant n'est pas fondé à soutenir qu'en s'abstenant de lui proposer un nouveau rendez-vous, l'administration aurait entaché la procédure d'imposition d'une irrégularité substantielle ; que M. X, qui n'a pas, ainsi qu'il vient d'être dit, saisi régulièrement l'inspecteur principal d'une demande d'entretien, ne peut utilement se prévaloir de la garantie tenant à la faculté de saisir l'interlocuteur départemental ;
Considérant qu'aux termes de l'article L. 206 du livre des procédures fiscales : En ce qui concerne l'impôt sur le revenu et les taxes assimilées et l'impôt sur les sociétés, les contestations relatives au lieu d'imposition ne peuvent, en aucun cas, entraîner l'annulation de l'imposition ; qu'il résulte de ces dispositions que le moyen tiré de ce que la trésorerie de Lannion n'était pas compétente pour mettre en recouvrement les impositions en litige est inopérant ;
Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts relatif à la détermination des bénéfices non commerciaux : I. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession.(...) ;
Considérant qu'il appartient au contribuable qui réalise des bénéfices non commerciaux de justifier que les dépenses qu'il a portées en charges déductibles sont nécessitées par l'exercice de sa profession ;
Considérant que si M. X reproche à l'administration de ne pas avoir admis en déduction de ses recettes professionnelles les dépenses qu'il a exposées pour la réparation du véhicule appartenant à sa fille mais qu'il utiliserait à des fins professionnelles lorsque son propre véhicule est indisponible ou immobilisé, il n'a apporté devant l'administration et le juge de l'impôt aucune pièce justifiant de cette utilisation ;
Considérant que si M. X conteste la quote-part de 30 % des dépenses d'entretien des espaces verts, d'assurance habitation, d'eau, d'électricité, de chauffage et de femme de ménage adoptée par le vérificateur, il n'apporte aucun élément de nature à établir que les dépenses susmentionnées qui peuvent être regardées comme nécessitées par l'exercice de la profession excèderaient les sommes qu'a retenues l'administration ; que s'il fait valoir que lors d'un précédent contrôle sur pièces afférent aux années 1983, 1984, 1985 et 1986, le vérificateur avait admis la déduction de l'ensemble des dépenses susdécrites, cette circonstance ne constitue pas une prise de position formelle opposable sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Rennes a déchargé les époux X des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu établies au titre de l'année 1996 en tant que celles-ci procèdent de la vérification de comptabilité de l'activité de conseil en gestion de M. X, ainsi que des pénalités y afférentes ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. et Mme X demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : M. et Mme X sont rétablis au rôle de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1996 à raison des droits pour 5 026,85 euros (cinq mille vingt-six euros quatre-vingt-cinq centimes) et des intérêts de retard pour 1 131,02 euros (mille cent trente et un euros deux centimes).
Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Rennes est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Les conclusions de M. et Mme X tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT et à M. et Mme Jean-Jacques X.
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N° 08NT02223 2
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