Vu la requête, enregistrée le 4 juin 2008, présentée pour la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS, dont le siège est Provenza 268 Pral à Barcelone (08008) Espagne, par Me Betsch, avocat au barreau de Chartres ; la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 06-1936 en date du 25 mars 2008 par lequel le Tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des cotisations aux contributions additionnelles à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2001 à 2003 ainsi que des pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le décret n° 97-756 du 2 juillet 1997 portant publication de la convention entre la République française et le Royaume d'Espagne en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscale en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune signé à Madrid le 10 octobre 1995 ;
Vu la loi n° 2008-776 du 4 août 2008 de modernisation de l'économie ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er février 2010 :
- le rapport de Mme Specht, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Hervouet, rapporteur public ;
Considérant que, sur le fondement d'informations recueillies dans le cadre de l'exercice, le 17 mars 2004, de son droit de visite et de saisie prévu à l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, à l'encontre de la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS dont le siège social est en Espagne et qui exerce une activité de réalisation de constructions métalliques, l'administration fiscale a estimé que cette société disposait en France d'un établissement stable situé dans les locaux de la société ERC Concept à Vire (Calvados) ; que la société n'ayant déposé aucune déclaration fiscale à raison de l'activité de cet établissement, l'administration a mis à sa charge, par voie de taxation d'office, des cotisations d'impôts sur les sociétés au titre des années 2001, 2002 et 2003 qui ont été assorties de la majoration pour opposition à contrôle fiscal ;
Sur le principe de l'assujettissement de la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS à l'impôt sur les sociétés :
Considérant qu'aux termes du premier alinéa du I de l'article 209 du code général des impôts : (...) Les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés (...) en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions ; qu'aux termes du paragraphe 1 de l'article 7 de la convention fiscale entre la France et l'Espagne : Les bénéfices d'une entreprise d'un Etat contractant ne sont imposables que dans cet Etat, à moins que l'entreprise n'exerce son activité dans l'autre Etat contractant par l'intermédiaire d'un établissement stable qui y est situé. Si l'entreprise exerce son activité d'une telle façon, les bénéfices industriels et commerciaux de l'entreprise sont imposables dans l'autre Etat, mais uniquement dans la mesure où ils sont imputables audit établissement stable. ; qu'aux termes de l'article 5 de la même convention : 1. Au sens de la présente convention, l'expression établissement stable désigne une installation fixe d'affaires où l'entreprise exerce tout ou partie de son activité. / 2. l'expression établissement stable comprend notamment : a) Un siège de direction ; b) Une succursale ; c) Un bureau ; d) Une usine ; e) Un atelier (...) ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction et notamment des documents recueillis dans le cadre de la procédure de visite et de saisie susmentionnée exercée au siège de la société ERC Concept à Vire (Calvados), dirigée par M. Joël X, que l'activité de construction de structures métalliques de la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS dont le capital est détenu à parts égales entre M. Joël X, gérant de la société et son épouse, était exercée en France, dans des locaux de la société ERC Concept, qui constituaient le siège de direction de l'activité ; que les clients et les fournisseurs s'y adressaient pour le suivi des chantiers, tous situés en France et réalisés en qualité de sous-traitant d'une entreprise française dirigée par M. X ; que des fax adressés à plusieurs fournisseurs mentionnaient l'adresse de Vire et le numéro de téléphone de la société ERC Concept à Vire ; que les documents comptables, les factures et les autres documents relatifs à l'activité de la société étaient tenus en langue française et conservés dans ces locaux ; qu'enfin, la société disposait d'un compte bancaire en France sur lequel étaient enregistrées les opérations relatives au fonctionnement de son activité ; qu'ainsi, contrairement à ce que soutient la société, l'administration apporte la preuve de l'exploitation d'une entreprise en France au sens des dispositions précitées du I de l'article 209 du code général des impôts, et, d'autre part, de l'existence d'un établissement stable en France au sens et pour l'application des stipulations de l'article 5 de la convention fiscale entre la France et l'Espagne, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que l'adresse du compte bancaire ainsi que celle mentionnée sur les factures adressées par les fournisseurs serait celle de la société en Espagne ; que la qualification de l'activité de la société par le vérificateur de cycle commercial complet est sans incidence sur le principe de l'assujettissement en France dès lors que les constatations opérées caractérisent comme il vient d'être dit, l'existence d'une activité imposable en France ; que la circonstance que la société remplirait en Espagne ses obligations fiscales est également sans incidence sur le caractère imposable en France de son activité ;
Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ces circonstances que c'est à bon droit que l'administration a regardé la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS comme imposable en France à l'impôt sur les sociétés pour les années 2001 à 2003 à raison de son activité exercée à Vire (Calvados) sur le fondement combiné des dispositions du I. de l'article 209 du code général des impôts et des stipulations de l'article 7 de la convention fiscale entre la France et l'Espagne ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue de l'article 164 de la loi susvisée du 4 août 2008 de modernisation de l'économie : I (...) Le premier président de la cour d'appel connaît des recours contre le déroulement des opérations de visite ou de saisie. Les parties ne sont pas tenues de constituer avoué. Suivant les règles prévues par le code de procédure civile, ce recours doit être exclusivement formé par déclaration remise ou adressée, par pli recommandé ou, à compter du 1er janvier 2009, par voie électronique, au greffe de la Cour dans un délai de quinze jours. Ce délai court à compter de la remise ou de la réception soit du procès-verbal, soit de l'inventaire, mentionnés au premier alinéa. Ce recours n'est pas suspensif. L'ordonnance du premier président de la cour d'appel est susceptible d'un pourvoi en cassation selon les règles prévues par le code de procédure civile. Le délai du pourvoi en cassation est de quinze jours. (...) ; qu'aux termes du IV du même article 164 : 1. Pour les procédures de visite et de saisie prévues à l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales pour lesquelles le procès-verbal ou l'inventaire mentionnés au IV de cet article a été remis ou réceptionné antérieurement à la date d'entrée en vigueur de la présente loi, un appel contre l'ordonnance mentionnée au II de cet article, alors même que cette ordonnance a fait l'objet d'un pourvoi ayant donné lieu à cette date à une décision de rejet du juge de cassation, ou un recours contre le déroulement des opérations de visite ou de saisie peut, dans les délais et selon les modalités précisés au 3 du présent IV, être formé devant le premier président de la cour d'appel dans les cas suivants : (...) d) Lorsque, à partir d'éléments obtenus par l'administration dans le cadre d'une procédure de visite et de saisie, des impositions ont été établies (...) et qu'elles font ou sont encore susceptibles de faire l'objet, à la date de l'entrée en vigueur de la présente loi, d'une réclamation ou d'un recours contentieux devant le juge, sous réserve des affaires dans lesquelles des décisions sont passées en force de chose jugée. Le juge, informé par l'auteur de l'appel ou du recours ou par l'administration, sursoit alors à statuer jusqu'au prononcé de l'ordonnance du premier président de la cour d'appel. (...) 3. Dans les cas mentionnés au 1 et 2, l'administration informe les personnes visées par l'ordonnance ou par les opérations de visite et de saisie de l'existence de ces voies de recours et du délai de deux mois ouvert à compter de la réception de cette information pour, le cas échéant, faire appel contre l'ordonnance ou former un recours contre le déroulement des opérations de visite ou de saisie. (...) ;
Considérant en premier lieu, que l'article 164 de la loi susvisée du 4 août 2008 a modifié les dispositions de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales en conséquence de l'arrêt Ravon et autres c/ France du 21 février 2008 par lequel la Cour européenne des droits de l'homme a jugé que les voies de recours alors ouvertes aux contribuables pour contester la régularité des visites et saisies opérées sur le fondement dudit article ne garantissaient pas l'accès à un procès équitable au sens du paragraphe 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; que le caractère rétroactif du dispositif de recours introduit par cet article, en particulier les dispositions du d) du IV de cet article, a pour effet de rendre inopérant le moyen tiré, par la société requérante, de l'incompatibilité des dispositions de l'article L. 16 B dans leur rédaction en vigueur lors de la mise en oeuvre des opérations de visite et de saisie contestées avec le droit à un procès équitable garanti par les stipulations de l'article 6 paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; qu'en tout état de cause, il n'est pas contesté que la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS, qui était, sur le fondement de ces dispositions, susceptible d'invoquer le caractère irrégulier de la procédure de visite et de saisie du 17 mars 2004, a été informée par l'administration fiscale de l'existence des voies de recours instituées par les dispositions précitées et du délai de deux mois ouvert à compter de la réception de cette information, et a donc disposé d'un recours effectif pour contester la régularité des opérations de visite et de saisie auquel elle a renoncé ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : Sont taxés d'office : (...) 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 68 du même livre : La procédure de taxation d'office prévue aux 2° (...) de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une première mise en demeure. ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS n'a pas déposé, malgré l'envoi d'une mise en demeure, les déclarations de résultats afférentes aux exercices en litige et se trouvait, dès lors, en situation de taxation d'office en application des dispositions précitées du 2° de l'article L. 66 et de l'article L. 68 du livre des procédures fiscales ; que cette situation de taxation d'office n'ayant pas été révélée par les opérations de vérification, l'irrégularité qui, selon la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS, entacherait la procédure de vérification de comptabilité tenant à la méconnaissance des dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales est, en tout état de cause, sans influence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS ayant été régulièrement taxée d'office, la charge de la preuve de l'exagération des impositions lui incombe en application des dispositions des articles L. 193 et R* 193-1 du livre des procédures fiscales ;
Considérant que les documents comptables présentés en cours d'instance ne permettent pas d'établir l'existence d'une comptabilité probante compte tenu des anomalies constatées ; qu'ainsi en ce qui concerne l'exercice 2001, des anomalies ont été constatées sur les factures clients qui étaient incomplètes et dont la numérotation était discontinue, le journal des ventes de juin à juillet et de septembre à décembre n'ayant pas été présenté ; que des frais commerciaux, facturés par la société ERC, ont été comptabilisés pour un montant très supérieur à la marge commerciale réalisée par la société requérante à l'égard de ce client, avec lequel elle a une communauté d'intérêt et qui apparaît comme son unique client ; que des discordances apparaissent entre la comptabilité et les états financiers, la balance globale définitive au 31 décembre 2001 faisant ressortir un déficit de 45 113,82 euros alors que le résultat de l'exercice mentionné sur le bilan produit fait apparaître un résultat déficitaire de -121 914 euros ; qu'en ce qui concerne les exercices 2002 et 2003, des discordances sont également relevées entre les résultats de chacun de ces exercices tels qu'ils ressortent des balances globales et ceux apparaissant dans les bilans établis par la société ainsi qu'entre les montants des comptes de report à nouveau des balances globales et les bilans présentés ; qu'ainsi les documents présentés ne sont pas de nature à établir que, comme le soutient la société, le montant de la base d'imposition doit être réduit au montant des bénéfices résultant des balances produites, le résultat de l'exercice 2002, arrêté dans la balance produite à 68 237 euros étant d'ailleurs supérieur à celui retenu par le vérificateur soit 5 404 euros ;
Sur les pénalités :
En ce qui concerne les pénalités infligées en application de l'article 1763 A du code général des impôts :
Considérant qu'aux termes de l'article 117 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce : Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de la distribution. En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1763 A. ; qu'aux termes de l'article 1763 A dudit code : Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une pénalité égale à 100 p. 100 des sommes versées ou distribuées (...) ;
Considérant que si la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS soutient que la pénalité de l'article 1763 A ne serait pas applicable à défaut de bénéfice imposable en France, il résulte de ce qui a été dit plus haut que l'activité de la société est imposable en France à raison de son activité réalisée à partir d'un établissement stable ; que par ailleurs, aucun bénéficiaire des revenus distribués constitués par les résultats des exercices 2002 et 2003, non affectés à un compte de réserve ou de capital, n'ayant été désigné en réponse à la demande formulée par l'administration dans la proposition de rectification du 6 juillet 2005, c'est à bon droit que la pénalité prévue par l'article 1763 A a été appliquée aux bénéfices reconstitués ;
En ce qui concerne les pénalités infligées en application de l'article 1730 du code général des impôts :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales : Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers . / (...) ; qu'aux termes de l'article 1730 du code général des impôts alors applicable : Dans le cas d'évaluation d'office des bases d'imposition prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales, les suppléments de droits mis à la charge du contribuable sont assortis, outre l'intérêt de retard (...) d'une majoration de 150 %. ; qu'aux termes de l'article 1732 du même code résultant de l'ordonnance n° 2005-1512 du 7 décembre 2005 : La mise en oeuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales entraîne : a. L'application d'une majoration de 100 % aux droits rappelés (...) ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de l'envoi le 6 avril 2004 d'un premier avis de vérification sur place à l'adresse de Vire (14), la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS a obtenu le report de la vérification ; qu'un second avis lui a été adressé le 30 avril 2004, fixant une première intervention au 1er juin 2004 ; que le vérificateur n'a pu débuter le contrôle à cette date en l'absence d'un interlocuteur régulièrement mandaté pour représenter la société ; qu'un nouveau rendez-vous a été fixé le 6 juillet 2004 après réitération de la demande d'examen des documents comptables ; qu'aucun document comptable n'ayant été présenté le 6 juillet 2004, un procès verbal de défaut de présentation de comptabilité a été dressé et remis au représentant de la société alors dûment mandaté ; qu'un nouveau rendez-vous fixé au 22 octobre 2004 a été repoussé au 5 novembre 2004, au cours duquel aucun document comptable n'a été remis ; que le vérificateur a adressé le 18 novembre 2004 une lettre de mise en garde à la société fixant au 14 décembre 2004 la date ultime pour fournir de manière exhaustive les documents comptables, l'informant qu'à défaut, un procès verbal pour opposition à contrôle fiscal serait établi, et fixant un ultime rendez-vous pour le 17 décembre 2004 ; que le 14 décembre 2004, une comptabilité incomplète a été présentée, le mandataire de la société invoquant par ailleurs un empêchement pour se rendre à la réunion du 17 décembre 2004 et s'engageant à fournir les documents complémentaires le 14 janvier 2005 ; que si la société fait valoir des difficultés liées à la localisation des pièces demandées en Espagne, il résulte des faits ci-dessus exposés qu'elle a disposé du temps suffisant avant la dernière intervention du vérificateur prévue le 17 décembre 2004 pour rassembler les pièces demandées ; que si la société soutient qu'en dressant le procès verbal d'opposition à contrôle fiscal le 17 décembre 2004 le vérificateur aurait méconnu ses propres engagements de différer l'établissement de cette pièce jusqu'à l'examen des pièces comptables complémentaires prévues pour le 14 janvier 2005, la réalité de cet engagement n'est pas établie ; que, par suite, les moyens tirés de la violation du principe du contradictoire et du principe de confiance légitime doivent, en tout état de cause, être écartés ; que le moyen tiré de ce que le vérificateur avait pris connaissance des pièces comptables recueillies dans le cadre de la procédure de visite et de saisie, effectuée le 17 mars 2004 au domicile personnel de M. X ne peut qu'être écarté dès lors qu'en application du VI de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales l'administration a restitué les pièces saisies préalablement à l'engagement de la vérification de comptabilité ; qu'ainsi l'attitude de la société, consistant à retarder par des manoeuvres dilatoires la vérification de sa comptabilité, caractérise une opposition à contrôle fiscal de nature à justifier le recours à la procédure d'évaluation d'office des bases d'imposition prévue à l'article L. 74 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, l'administration doit être regardée comme établissant le bien fondé de la pénalité infligée ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui n'est pas entaché d'omission à statuer, le Tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme au titre des frais exposés par la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société ICOMA CONSTRUCCIONES METALICAS et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.
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N° 08NT01384
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