Vu la requête, enregistrée le 19 avril 2005, présentée pour M. Philippe X, demeurant ..., par Me Grognard, avocat au barreau de Tours ; M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n°s 02.2208 et 02.2209 en date du 22 février 2005 par lequel le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté ses demandes tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles il a été assujetti au titre des années 1998 et 1999 ;
2°) de lui accorder la réduction demandée ;
3°) de condamner l'Etat à lui payer la somme de 1 500 euros en remboursement des frais exposés ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention fiscale signée le 4 octobre 1985 entre la France et l'URSS ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 octobre 2006 :
- le rapport de M. Martin, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté que M. X n'a pas répondu dans le délai légal à la notification de redressements qui lui a été régulièrement notifiée ; que, dès lors, en application de l'article R.194-1 du livre des procédures fiscales, il lui appartient de démontrer le caractère exagéré des impositions supplémentaires dont il demande la réduction ;
Sur l'application de la loi fiscale nationale :
Considérant qu'il est constant que M. X était domicilié fiscalement en France en 1998 et 1999 ; que, durant ces deux années, il a perçu des rémunérations, d'une part, de la société Toscot, dont le siège était situé à Tours, à raison de ses fonctions de gérant de cette société et, d'autre part, de la société Target Oil Services, qui avait son siège à Jersey, à raison de l'exécution d'une mission dans l'industrie pétrolière qui a conduit l'intéressé à séjourner en Russie ; qu'en vertu de l'article 4 A du code général des impôts, le requérant était imposable à l'impôt sur le revenu en France, au titre de ces deux années, à raison de l'ensemble de ses revenus ; qu'il fait cependant valoir que les salaires qu'il a perçus de la société Target Oil Services, dont l'imposition est seule en litige, comprenaient des primes d'expatriation ; qu'il soutient qu'il était en droit de bénéficier de l'exonération de ces primes en application des dispositions du III de l'article 81 A du code général des impôts ;
Considérant qu'aux termes de l'article 81 A du code général des impôts : “I. Les traitements et salaires perçus en rémunération de leur activité à l'étranger par des personnes de nationalité française qui ont leur domicile fiscal en France et qui sont envoyées à l'étranger par un employeur établi en France, ne sont pas soumis à l'impôt lorsque le contribuable justifie que les rémunérations en cause ont été effectivement soumises à un impôt sur le revenu dans l'Etat où s'exerce son activité et que cet impôt est au moins égal aux deux tiers de celui qu'il aurait supporté en France sur la même base d'imposition. II. Les traitements et salaires perçus en rémunération de leur activité à l'étranger par des personnes de nationalité française autres que les travailleurs frontaliers, qui ont leur domicile fiscal en France et qui, envoyées à l'étranger par un employeur établi en France, justifiant d'une activité à l'étranger d'une durée supérieure à 183 jours au cours d'une période de douze mois consécutifs, ne sont pas soumis à l'impôt (…) III. Lorsque l'intéressé ne peut bénéficier de ces exonérations, ces rémunérations ne sont soumises à l'impôt en France qu'à concurrence du montant du salaire qu'il aurait perçu si son activité avait été exercée en France (...)” ;
Considérant qu'il résulte de ces dispositions que l'exonération partielle prévue au III de l'article 81 A est soumise à la condition que le contribuable ait été envoyé à l'étranger, pour y exercer son activité, par un employeur établi en France ; que comme il vient d'être dit, il est constant que la société qui a envoyé M. X exercer son activité en Russie était établie à Jersey ; que le requérant n'est dès lors pas fondé à solliciter le bénéfice de ladite exonération ;
Sur l'application de la convention fiscale franco-soviétique :
Considérant que M. X se prévaut des stipulations de l'article 9 de la convention fiscale alors applicable signée le 4 octobre 1985 entre la France et l'URSS ;
Considérant qu'aux termes de l'article 9 de cette convention : “1. Les salaires et rémunérations analogues qu'une personne physique résidente d'un Etat perçoit dans l'autre Etat, et qui ne sont pas exonérés d'impôt en vertu du paragraphe 2 du présent article et des autres articles de la présente convention, ne sont pas imposables dans cet autre Etat lorsque : - ladite personne séjourne dans l'autre Etat pendant une ou des périodes n'excédant pas 183 jours au cours de l'année civile ; et - les rémunérations sont payées par un employeur ou au nom d'un employeur qui n'est pas un résident de l'autre Etat ; et - la charge des rémunérations n'est pas supportée par une représentation permanente que l'employeur possède dans l'autre Etat (…)” ; et qu'aux termes de l'article 15-4 de la même convention : “En ce qui concerne la France, les doubles impositions sont évitées de la manière suivante : a) Les revenus autres que ceux visés à l'alinéa b ci-dessous sont exonérés des impôts français mentionnés à l'alinéa b du paragraphe 1 de l'article 2 de la présente convention, lorsque ces revenus sont imposables en URSS en vertu de la présente convention (…)” ;
Considérant qu'il résulte des ces stipulations que les salaires perçus en Russie par une personne physique résidente de France sont imposables en Russie et par voie de conséquence ne sont pas imposables en France, sauf si est satisfaite la triple condition que, d'une part, ladite personne a séjourné en Russie pendant une ou des périodes n'excédant pas au total 183 jours au cours de l'année civile, d'autre part, les rémunérations ont été payées par un employeur ou au nom d'un employeur qui n'est pas un résident de Russie, enfin, que la charge des rémunérations n'a pas été supportée par une représentation permanente que l'employeur possède en Russie ; que, s'agissant de la condition tenant à la durée de séjour, il y a lieu, pour le décompte de cette durée, en l'absence de stipulations contraires dans la convention, de prendre en compte les congés payés et congés de récupération auxquels a donné droit le travail correspondant aux salaires en cause, quel que soit le lieu dans lequel ces congés ont été effectivement pris ;
Considérant, en premier lieu, que M. X a versé au dossier une attestation établie le 22 janvier 1999 par la société Target Oil Services selon laquelle il a travaillé en Russie en 1998 durant 352 jours, congés compris ; que, dès lors, alors même qu'il serait rentré en France durant ses congés pour exercer ses fonctions de gérant de la société Toscot, M. X doit être regardé comme apportant la preuve de ce que son séjour en Russie en 1998 a excédé 183 jours ; qu'il est, par suite, fondé à soutenir que, s'agissant de l'année 1998, les stipulations précitées des articles 9 et 15-4 de la convention fiscale, en application desquelles les rémunérations qu'il a perçues de la société Target Oil Services à raison de son activité en Russie étaient imposables en Russie, conduisent à exonérer lesdites rémunérations en France ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'en ce qui concerne l'année 1999, si le requérant soutient que son séjour en Russie aurait duré 190 jours, congés compris, il n'en apporte pas la preuve ; qu'en effet, l'attestation établie le 14 septembre 2002 par la société “TotalFinaElf EetP Russie”, selon laquelle l'intéressé a travaillé pour cette société en Russie jusqu'au 8 avril 1999, n'établit pas que son séjour en Russie aurait excédé, en 1999, 183 jours ; que M. X ne peut utilement se prévaloir à cet égard de différentes doctrines administratives relatives à l'application du II de l'article 81 A du code général des impôts dès lors qu'en tout état de cause, elles ne contiennent aucune interprétation de la convention fiscale susvisée du 4 octobre 1985 ; qu'il est constant que les salaires litigieux ont été versés en 1999 à M. X par la société Target Oil Services ; que celle-ci, qui avait son siège à Jersey, ne pouvait être regardée comme résidente de Russie au sens des stipulations précitées de la convention fiscale ; que le requérant soutient, il est vrai, que cette société ne faisait que lui reverser ses salaires qui, selon lui, étaient en réalité supportés par la société “TotalFinaElf EetP Russie”, dont le siège était à Moscou, pour le compte de laquelle il travaillait et qui constituait son véritable employeur ; que, toutefois, s'il résulte de l'attestation établie par cette dernière société et versée au dossier que M. X a travaillé pour elle en Russie, en qualité “d'opérations manager”, et que cette société a pris en charge l'impôt sur le revenu dû en Russie à raison des salaires perçus par le contribuable en 1998, ces éléments ne suffisent pas à établir que la société Target Oil Services n'était pas l'employeur de M. X, alors même qu'elle l'aurait mis à la disposition de la société “TotalFinaElf EetP Russie”, ni que cette dernière société aurait supporté la charge de ses salaires ; qu'il suit de là que M. X n'est pas fondé à soutenir que, s'agissant de l'année 1999, les stipulations de la convention fiscale franco-soviétique du 4 octobre 1985 qu'il invoque conduiraient à écarter l'imposition en France des rémunérations litigieuses ;
Sur les moyens tirés d'une double imposition et d'une violation du principe d'égalité des contribuables devant la loi :
Considérant que si M. X soutient avoir été imposé à la fois en France et en Russie, il n'établit pas que les salaires qu'il a perçus en 1999 à raison de son travail en Russie auraient été effectivement imposés en Russie ; que, par suite, son moyen tiré d'une double imposition de ces salaires doit en tout état de cause être écarté ; que, de même, sa demande tendant à ce que l'impôt qu'il aurait payé à la Russie soit déduit de son impôt français ne peut en tout état de cause qu'être rejetée ; que M. X ne peut utilement se prévaloir d'une violation du principe d'égalité des contribuables devant la loi dès lors qu'il résulte de ce qui précède que les impositions contestées et reconnues fondées par le présent arrêt ont été établies conformément à la loi ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté la totalité de ses demandes ;
Sur l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application de ces dispositions, de condamner l'Etat à payer à M. X la somme de 1 500 euros que celui-ci demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : M. X est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1998 à raison des salaires qu'il a perçus de la société Target Oil Services.
Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif d'Orléans en date du 22 février 2005 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X est rejeté.
Article 4 : L'Etat versera à M. X la somme de 1 500 euros (mille cinq cents euros) au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. Philippe X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
N° 05NT00625
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