Vu la requête enregistrée au greffe de la Cour le 16 septembre 1993 présentée par M. Henri X... demeurant ... ;
M. X... demande à la Cour :
1 ) d'annuler le jugement n 892277 en date du 8 juillet 1993 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande en décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1981 et 1982 dans les rôles de la commune du Mesnil-Esnard (Seine-Maritime) ;
2 ) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités dont elles ont été assorties ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 mai 1996 :
- le rapport de M. MARGUERON, conseiller,
- et les conclusions de M. CADENAT, commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'à la suite d'une vérification de la comptabilité de M. X..., qui exploitait à titre individuel une source d'eau minérale à Montigny- les-Cormeilles, l'administration a réintégré dans les bénéfices industriels et commerciaux de celui-ci, au titre des années 1981 et 1982, des frais financiers, portés en charges, correspondant à la quote-part des intérêts d'un emprunt et des agios d'un découvert bancaire regardée comme imputable, d'une part, aux prélèvements excessifs que l'intéressé avait faits sur les fonds de l'entreprise et que révélait le solde débiteur de son compte personnel et, d'autre part, à des avances de trésorerie non rémunérées consenties à la S.A. Saint-Pardoux, qui exploitait une autre source située dans l'Allier et dont M. X... était le président-directeur général ; que, tenant compte d'un avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires saisie du litige né de ces redressements, l'administration a assimilé les avances consenties à la société Saint-Pardoux aux prélèvements de l'exploitant pour calculer les montants des frais financiers à réintégrer ; que les impositions supplémentaires mises en recouvrement ont été arrêtées sur la base de ce calcul ; que, admettant partiellement la réclamation de M. X..., le directeur des services fiscaux de la Seine-Maritime a, par une décision en date du 31 août 1989, ramené les frais financiers réintégrés aux sommes de 99 342 F pour 1981 et de 2 644 F pour 1982 et prononcé les dégrèvements correspondants ; que M. X... fait appel du jugement en date du 8 juillet 1993 par lequel le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires maintenues à sa charge après cette décision d'admission partielle de sa réclamation ;
Sur l'application de l'instruction 4C-7-85 du 10 septembre 1985 :
Considérant que M. X... ne saurait se prévaloir de l'engagement pris par l'administration de calculer les montants des frais financiers réintégrés dans son bénéfice selon la méthode de calcul des charges financières non déductible des résultats de l'entreprise individuelle décrite dans l'instruction 4C-7-85 publiée au B.O.D.G.I. du 10 septembre 1985, dès lors qu'il ne peut lui- même, ainsi qu'il l'admet, se prévaloir de ladite instruction sur le fondement de l'article L.80-A du livre des procédures fiscales, celle-ci étant postérieure tant aux dates des décisions primitives d'imposition au titre des deux années en litige qu'à celles qui lui étaient imparties pour souscrire ses déclarations en matière de bénéfices industriels et commerciaux au titre des mêmes années ; que l'administration était seulement tenue de s'assurer que les impositions en litige n'excédaient pas les montants résultant de l'application de la loi fiscale ;
Sur l'application de la loi fiscale :
Considérant qu'aux termes de l'article 38-2 du code général des impôts : Le bénéfice net imposable "est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés" ; qu'aux termes de l'article 39-1 du même code : "Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges" ; que les charges financières supportées durant l'exercice sont au nombre de ces charges déductibles, mais à la condition d'avoir été effectivement exposées dans l'intérêt de l'entreprise ;
Considérant, en premier lieu que, dans une entreprise individuelle, le capital engagé dans l'entreprise est à tout moment égal au solde créditeur du compte personnel de l'exploitant ; que le compte de celui-ci doit, à la clôture de chaque exercice, être crédité ou débité des résultats bénéficiaires ou déficitaires et doit, en cours d'exercice, être crédité ou débité des suppléments d'apports ou des prélèvements effectués ; qu'aucune disposition législative n'oblige l'exploitant à faire des suppléments d'apports ou à s'abstenir de faire des prélèvements à l'effet de maintenir engagé dans l'entreprise un capital minimum, les droits des créanciers étant garantis par la responsabilité personnelle et illimitée de l'exploitant à leur égard ; que, par suite, ne peuvent être regardés comme anormaux les prélèvements effectués par un exploitant sur son compte personnel tant que ce compte, crédité ou débité ainsi qu'il a été dit plus haut, présente un solde créditeur ; que si, au contraire, le solde ainsi calculé devient débiteur, ce qui signifie que l'exploitant alimente sa trésorerie privée au détriment de la trésorerie de l'entreprise, et si, par la suite, l'entreprise doit, en raison de la situation de sa trésorerie, recourir à des emprunts ou à des découverts bancaires ; les frais et charges correspondant à ces emprunts ou à ces découverts ne peuvent être regardés comme supportés dans l'intérêt de l'entreprise et ne sont dès lors pas déductibles des bénéfices imposables ;
Considérant, à cet égard, compte tenu tant de l'incidence du report des déficits, non contestés par l'administration, enregistrés par l'entreprise au cours des trois exercices clos en 1978, 1979 et 1980, que du résultat déficitaire enregistré à la clôture de l'exercice 1981, le compte de M. X... a présenté un solde débiteur moyen de 318 115 F en 1981 ; que l'administration était en droit, à due proportion de ce montant, de réintégrer dans le bénéfice de l'intéressé les frais financiers supportés par l'entreprise à raison du prêt et de l'autorisation de découvert qui avaient été accordés à celle-ci ; qu'en revanche, le solde moyen du compte a été créditeur en 1982 ;
Considérant, en second lieu que, si M. X... soutient que les avances de trésorerie consenties à la société Saint-Pardoux, qui avait dû cesser son exploitation en 1979, ont permis la liquidation de cette dernière dans de bonnes conditions, ni cette circonstance, ni celle que les deux entreprises auraient entretenu des relations commerciales, dont il n'est pas établi qu'elles auraient été au-delà d'achats et de ventes respectifs de produits, ne sont de nature à établir que l'absence de rémunération des avances en cause aurait présenté pour l'entreprise individuelle du requérant un intérêt direct et, par là-même, procédé d'une gestion normale de celle-ci ; que l'administration était fondée, par suite, à réintégrer dans les résultats imposables de l'entreprise individuelle les frais financiers correspondants à ces avances, dont l'encours moyen a été de 857 508 F en 1981 et, rapporté à la durée totale de l'exercice, de 284 092 F en 1982, dans la limite de la rémunération qui aurait pu être obtenue d'un établissement financier ou d'un organisme assimilé auprès duquel auraient été placées, dans des conditions analogues, des sommes d'un montant équivalent ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les sommes dont a bénéficié l'entreprise individuelle de M.
X...
à titre de prêt et d'autorisation de découvert se sont élevées à 1 610 975 F en 1981 et à 1 009 947 F en 1982 ; que pour chacune de ces années ce prêt et cette autorisation ont généré des frais financiers s'élevant, respectivement, à 266 165 F et 143 895 F ; que la part de ces frais financiers, déterminée selon les principes définis ci-dessus concernant les prélèvements de l'exploitant et les avances de trésorerie, que l'administration était en droit de réintégrer dans le bénéfice imposable de M. X..., était supérieure aux sommes précitées de 99 342 F au titre de 1981 et, nonobstant l'existence d'un solde moyen créditeur du compte de l'exploitant, de 2 644 F au titre de 1982 retenues par la décision du 31 août 1989 qui a partiellement admis la réclamation de l'intéressé ; qu'il suit de là que M. X... n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Rouen a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires laissées à sa charge à la suite de ladite décision ;
Article 1er : La requête de M. X... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre de l'économie et des finances.
