Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. C... D... a demandé au tribunal administratif de Nancy de prononcer la décharge d'une part, des cotisations d'impôt sur le revenu et des contributions sociales mises à sa charge au titre de 2013 et de 2014, ainsi que les pénalités correspondantes et d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014, ainsi que des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 1801660 du 20 février 2020, le tribunal administratif de Nancy a rejeté la demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire complémentaire, enregistrés le 23 mars 2020 et le 11mars 2021, M. et Mme C... D..., représentés par Me Guénot, demandent à la cour, dans le dernier état de leurs écritures :
1°) d'annuler ce jugement du 20 février 2020 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- c'est à tort que les premiers juges ont retenu un moyen relatif à la régularité de la procédure d'imposition tiré du défaut de motivation de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;
- c'est à tort que les premiers juges ont évoqué la charge de la preuve qui n'a jamais constitué un motif de contestation dans la requête de première instance.
- contrairement à ce qu'ont retenu les premiers juges, le montant des achats comptabilisés n'a jamais été en litige ;
- c'est à tort que les premiers juges ont écarté les éléments analytiques relatifs aux années 2016 et 2017 ainsi qu'un constat d'huissier de 2018, alors qu'aucun argument ne pouvait être valablement présenté à l'administration en raison du caractère non probant des recettes comptabilisées au titre des années contrôlées ;
- la méthode de reconstitution de son chiffre d'affaires est sommaire et radicalement viciée dans son principe dès lors que le service s'est contenté d'affecter les achats comptabilisés d'un coefficient moyen sans tenir compte du mode d'exploitation, de la politique commerciale de la boucherie, notamment des particularités de sa commercialité, alors que sa notoriété repose sur un rapport qualité /prix hors norme et que les trois termes de comparaison retenus par l'administration ne sont pas pertinents notamment en raison de leur taille, du fait qu'aucun ne pratique les ventes précitées par colis et que deux d'entre eux ont fermé alors que la boucherie qu'ils exploitent fêtera bientôt ses vingt ans ;
- le coefficient de marge de 1,30 proposé par la commission départementale et appliqué par le service n'est pas pertinent dès lors qu'il correspond à celui réalisé par la boucherie Saint-Nicolas (terme de comparaison n°2), dont le chiffre d'affaires ne représente pas le tiers du sien ;
- l'administration et les premiers juges n'ont pas pris en compte les éléments justifiant sa politique tarifaire et commerciale (flyers, constat d'huissier, tableau comparatif, comparaisons de tickets de caisse avec la concurrence), ni le fait que ne pouvant réaliser son chiffre d'affaires avec la clientèle du quartier, elle réalise en moyenne 150 ventes par mois en grandes quantité à marge très réduite (tels que colis de 10 kg d'ailes et cuisses de poulet) comme l'attestent les factures d'achat présentées lors de la vérification et non remises en cause par le service ainsi que des ventes aux restaurateurs (demi-pièces, pièces complètes, lots de plusieurs kilos) qui étaient d'un montant supérieur aux ventes aux particuliers comme l'attestaient des carnets à souche de facturations ; un relevé de prix comparatifs en 2016 et 2017 avec le supermarché Cora démontre les différences de prix ;
- son coefficient de marge ne dépasse pas 1,20 ;
- ils ont été victimes de la faiblesse de leur comptable à l'époque du contrôle et de l'absence de conseils avisés pour structurer leur activité au plan juridique et comptable ; à l'issue du contrôle fiscal, M. D... a pris toutes les dispositions nécessaires pour l'établissement d'une comptabilité régulière ; le bilan 2016 traduit la grande stabilité du chiffre d'affaires et la faiblesse de la marge réalisée.
Par un mémoire en défense, enregistré le 29 octobre 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme D... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme B...,
- les conclusions de Mme Haudier, rapporteure publique,
- et les observations de Me Guénot, représentant M. et Mme D....
Considérant ce qui suit :
1. M. D... exploite à titre individuel une boucherie-charcuterie halal située 35, rue Saint-Nicolas à Nancy. Il a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble de ses déclarations souscrites au titre de 2013 et de 2014. A l'issue de ce contrôle, par une proposition de rectification du 11 mai 2016, établie selon la procédure de taxation d'office pour l'année 2013 et selon la procédure de rectification contradictoire pour l'année 2014, des redressements ont été notifiés à M. D... en matière de bénéfices industriels et commerciaux soumis à l'impôt sur le revenu ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée après que le service, en l'absence d'une comptabilité régulière et probante, a procédé à la reconstitution des recettes d'exploitation au titre des deux années contrôlées. Contestées, ces rectifications ont été confirmées dans le compte-rendu du 29 septembre 2016 de l'interlocution qui s'est déroulée le 28 juin 2016 et dans les réponses aux observations du contribuable du 3 octobre 2016. Saisie à l'initiative du contribuable, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a rendu un avis le 27 avril 2017 auquel le service s'est conformé pour mettre en recouvrement les cotisations d'impôt sur le revenus, les droits de taxe sur la valeur ajoutée et les pénalités correspondantes au titre des deux années en litige. M. et Mme D... relèvent appel du jugement du 20 février 2020 par lequel le tribunal administratif de Nancy a rejeté leurs demandes tendant à la décharge de ces impositions.
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne la charge de la preuve :
2. Aux termes de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales : " Sous réserve des dispositions de l'article L. 56, lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts (...), les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A. Cette procédure s'applique également lorsque l'administration effectue la reconstitution du montant déclaré du bénéfice industriel ou commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires déterminé selon un mode réel d'imposition. " Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Sont taxés d'office : (...) / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ". Aux termes de l'article L. 73 du même livre : " Peuvent être évalués d'office :/1° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ". Aux termes de l'article L. 192 dudit livre : " Lorsque l'une des commissions ou le comité (...) est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ". Aux termes de l'article L. 193 du même livre : " " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes enfin de l'article R. 193-1 de ce livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ".
3. D'une part, M. et Mme D... n'ont pas déposé dans les délais impartis par les dispositions ci-dessus reproduites leur déclaration de résultat pour l'année 2013, en dépit d'une mise en demeure d'avoir à le faire qu'ils avaient réceptionnée le 23 août 2014. Il en est de même s'agissant de leurs déclarations de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la même période. Par suite, c'est régulièrement que le bénéfice imposable relatif à cet exercice a été évalué d'office en application de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales et que la taxe sur la valeur ajoutée y afférente a été taxée d'office en application de l'article L. 66 du même livre. Il incombe par conséquent aux requérants de rapporter la preuve du caractère exagéré des impositions litigieuses auxquelles ils ont été assujettis, soit en s'appuyant sur les chiffres d'une comptabilité régulière et probante soit en démontrant que la méthode utilisée par l'administration est viciée dans son principe ou sommaire.
4. D'autre part, les rectifications notifiées aux requérants pour l'année 2014, dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire, ont été établies conformément à l'avis émis le 27 avril 2017 par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Il n'est pas contesté que la comptabilité présentée était affectée de graves irrégularités ainsi qu'il ressort de la proposition de rectification. Dès lors, il appartient aux contribuables, en application des dispositions précitées de l'article L 192 du livre des procédures fiscales, pour obtenir la décharge, en droits et pénalités, des impositions contestées, soit d'établir que la méthode de reconstitution des recettes de la boucherie exploitée par M. D..., suivie par l'administration, est sommaire ou radicalement viciée dans son principe, soit de proposer une méthode de reconstitution plus précise que celle retenue par l'administration.
En ce qui concerne la méthode de reconstitution des recettes :
5. Il résulte de l'instruction que lors des opérations de contrôle la vérificatrice a constaté que, pour la période litigieuse, la caisse enregistreuse ne conservait aucune donnée, qu'il n'y avait pas de livre de caisse, de brouillard de caisse ni de tickets journaliers récapitulant les opérations quotidiennes de l'entreprise et que la balance électronique servant à peser les produits ne conservait pas les informations des tickets émis. Elle a également relevé l'absence de comptabilisation des entrées en espèces et des prélèvements en espèces effectués par l'exploitant, ce qui rendait impossible le contrôle du montant des recettes " espèces " de l'activité de M. D... ainsi que la validité des enregistrements comptables. En outre, la ventilation entre les espèces, les chèques, et les cartes bancaires n'était matérialisée comptablement par aucun document. Par suite, le service a pu à bon droit procéder à la reconstitution des recettes d'exploitation de l'entreprise et la comptabilité de la boucherie-charcuterie exploitée par M. D... n'est pas susceptible de faire la preuve du caractère exagéré des impositions litigieuses. Dans ces conditions, il incombe aux requérants, afin d'administrer cette preuve, de démontrer que la méthode de reconstitution de l'administration est viciée dans son principe ou sommaire ou encore de soumettre une méthode plus précise et fiable que celle utilisée par le service.
6. Après avoir écarté à juste titre la comptabilité, le service, afin de procéder à la reconstitution des recettes d'exploitation, a déterminé dans un premier temps les coefficients de marge commerciale ressortant de la comptabilité qui lui avait été présentée lors du contrôle, en soustrayant du chiffre d'affaire hors taxe de chaque exercice le montant des achats de marchandises revendues comptabilisés, soit des coefficients de marge commerciale de 1, 15 pour 2013 et 1,17 pour 2014. Elle a ensuite comparé cette marge commerciale avec la moyenne des marges commerciales appliquées par trois autres boucheries-charcuterie halal implantées dans le même secteur géographique et exerçant la même activité imposée dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, à savoir un coefficient de marge moyen de 1, 35 en 2013 et de 1, 34 en 2014. Le service a ainsi reconstitué les chiffres d'affaires et bénéfices imposables sur la base de la moyenne de ces coefficients appliquée aux achats revendus. Cependant, suite à la proposition de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaire, le service a finalement retenu un coefficient unique de 1,30 pour les deux années en litige, correspondant à celui de la boucherie Saint-Nicolas pour l'exercice 2014, cette boucherie étant située dans la même rue que celle de la boucherie de M. D.... Toutefois, une telle méthode, faisant appel aux données comptables de la boucherie-charcuterie Saint-Nicolas, sans qu'aucune pondération n'ait été effectuée concernant la taille et les tarifs pratiqués par cette entreprise, et ne reposant pas sur des conditions d'exploitation et une politique commerciale similaires à celles de la boucherie-charcuterie de M. D..., alors que le service disposait des données relatives à ses achats de marchandises au titre des deux années en litige, paraît excessivement sommaire. A cet égard, il n'est pas contesté que, comme le font valoir les requérants dans leurs dernières écritures, le coefficient unique de 1,30 finalement retenu par l'administration pour les deux années en litige, correspondant à celui de la boucherie-charcuterie Saint-Nicolas, ne permet pas une comparaison précise des deux entreprises dès lors qu'il n'est pas contesté que leurs chiffres d'affaires sont très différents au regard notamment de leurs achats de marchandises réalisés en 2014, tout comme le nombre de leurs salariés, lequel est de 1 à 2 pour la boucherie Saint-Nicolas alors qu'il est de 6 à 9 pour la boucherie exploitée par M. D.... Dans ces conditions, les requérants doivent être regardés comme apportant la preuve du caractère exagéré des impositions procédant de la reconstitution des recettes de la boucherie-charcuterie dont M. D... est l'exploitant. Par suite, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, les requérants sont fondés à demander la décharge des impositions contestées et des pénalités correspondantes.
7. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme D... sont fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nancy a refusé de faire droit à leur demande tendant à la décharge des impositions procédant de la reconstitution des recettes d'exploitation de la boucherie-charcuterie de M. D....
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
8. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, le versement à M. et Mme D... d'une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par eux dans la présente instance d'appel et non compris dans les dépens.
D E C I D E :
Article 1er : Le jugement n° 1801660 du tribunal administratif de Nancy du 20 février 2020 est annulé.
Article 2 : M. et Mme D... sont déchargés, en droits et pénalités, d'une part, des cotisations d'impôt sur le revenu et des contributions sociales mises à leur charge au titre des exercices 2013 et de 2014, et d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à leur charge au titre de la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014 et résultant de la reconstitution des recettes d'exploitation de la boucherie-charcuterie exploitée par M. D....
Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme D... la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C... D... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré après l'audience du 28 avril 2022, à laquelle siégeaient :
M. Agnel, président,
Mme Stenger, première conseillère,
Mme Roussaux, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 19 mai 2022.
La rapporteure,
Signé : L. B... Le président,
Signé : M. A...
La greffière,
Signé : C. SCHRAMM
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,
C. SCHRAMM
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N° 20NC00781
