| France, Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 03 mars 2016, 15NC00181

Vu la procédure suivante :

I) Procédure contentieuse antérieure :

M. C...a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2006 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1101811 du 27 novembre 2014, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête n° 15NC00181 et un mémoire, enregistrés le 27 janvier 2015 et le 15 décembre 2015, M. C..., représenté par MeD..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Strasbourg du 27 novembre 2014 ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2006 et des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre une somme de 3 000 euros à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L .761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière, l'administration s'étant implicitement fondée sur l'existence d'un abus de droit pour justifier le redressement sans respecter les garanties de procédure correspondantes ;

- c'est à tort que le tribunal a estimé que l'Eurl Haziel ne pouvait être considérée comme un loueur en meublé professionnel dès lors que la villa située à Gordes a été louée meublée et que les loyers ont été acquittés par M. B...;

- l'Eurl Haziel est inscrite au registre du commerce et des sociétés en qualité de loueur en meublé professionnel et ses recettes locatives pour 2006 sont supérieures à 23 000 euros, elle est donc un loueur en meublé professionnel au sens de l'article 151 septies VII du code général des impôts ;

Par un mémoire en défense, enregistré le 26 mai 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. C...ne sont pas fondés.

II) Procédure contentieuse antérieure :

M. C...a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2007 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1204088 du 27 novembre 2014, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête n° 15NC00182, et un mémoire, enregistrés le 27 janvier 2015 et le

15 décembre 2015, M. C..., représenté par MeD..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Strasbourg du 27 novembre 2014 ;

2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2007 et des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre une somme de 3 000 euros à la charge de l'Etat sur le fondement de l'article L .761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la procédure d'imposition est irrégulière, l'administration s'étant implicitement fondée sur l'existence d'un abus de droit pour justifier le redressement sans respecter les garanties de procédure correspondantes ;

- c'est à tort que le tribunal a estimé que l'Eurl Haziel ne pouvait être considérée comme un loueur en meublé professionnel dès lors que la villa de Gordes a été louée meublée et que les loyers ont été acquittés par M. B...;

- l'Eurl Haziel est inscrite au registre du commerce et des sociétés en qualité de loueur en meublé professionnel et ses recettes locatives pour 2006 sont supérieures à 23 000 euros, elle est donc un loueur en meublé professionnel au sens de l'article 151 septies VII du code général des impôts ;

Par un mémoire en défense, enregistré le 26 mai 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que les moyens soulevés par M. C...ne sont pas fondés.

Vu :

- les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Guidi,

- et les conclusions de M. Goujon-Fischer, rapporteur public,

Sur les conclusions à fin de décharge :

En ce qui concerne la procédure d'imposition :

1. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : a. Qui donnent ouverture à des droits d'enregistrement ou à une taxe de publicité foncière moins

élevés ; b. Ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ;

c. Ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit (...) " ; que, lorsque l'administration use des pouvoirs qu'elle tient de ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle doit, pour pouvoir écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, établir que ces actes ont un caractère fictif ou, à défaut, qu'ils n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ; qu'il résulte également de ces dispositions que lorsque l'administration invoque des faits constitutifs d'un abus de droit pour justifier un chef de redressement, le contribuable, qui n'a pas demandé la saisine du comité consultatif pour la répression des abus de droit, doit être regardé comme ayant été privé de la garantie tenant à la faculté de provoquer cette saisine si, avant la mise en recouvrement de l'imposition, l'administration omet de l'aviser expressément que le redressement a pour fondement les dispositions précitées de l'article L. 64 ;

2. Considérant que l'Eurl Haziel a acquis le 30 juin 2006 pour un prix d'un montant de 1 400 000 euros un mas avec piscine situé à Gordes, loué en meublé à M. B...à compter du 18 août 2006 jusqu'au mois de septembre 2007, puis à la société S.Deux.E DRH qui a mis le logement à disposition de M.B..., son gérant ; qu'après une vérification de comptabilité de l'Eurl Haziel portant sur la période correspondant aux années 2006 et 2007, un examen de situation fiscale personnelle de M. C...au titre de l'année 2006 et un contrôle sur pièces au titre de l'année 2007, l'administration a remis en cause l'imputation sur le revenu global, au titre de l'impôt sur le revenu de M.C..., du déficit industriel et commercial constitué dans le cadre de l'activité de location en meublé professionnel du mas situé à Gordes en estimant que cette location ne revêtait pas un caractère professionnel ; que l'administration a, à cet effet, relevé les liens de dépendance entre les locataires successifs de la villa, M. B...et la société S.Deux.E DRH, et l'Eurl Haziel, propriétaire de cet immeuble, l'absence de paiement effectif par les locataires des loyers acquittés en réalité par la société S.Deux.E, détenue et contrôlée par

M.C..., le contenu réel des prestations de services assurées par l'Eurl Haziel à ses locataires, l'absence de recherche de locataires et, enfin, l'équipement du pavillon avec des meubles achetés à M. B...en 2006 ; que contrairement à ce que soutient M.C..., l'administration n'a pas ce faisant écarté le contrat de location conclu entre l'Eurl Haziel et ses locataires, ni même remis en cause leur contenu ou leur portée mais a seulement estimé que l'Eurl Haziel ne pouvait se voir conférer la qualité de loueur en meublé professionnel au sens et pour l'application de l'article 151 septies du code général des impôts dès lors que les loyers facturés à M. B...et à la société S.Deux.E DRH avaient été en réalité payés par la société S.Deux.E, dont M. C...assurait un contrôle effectif ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'administration aurait implicitement fondé la remise en cause de l'imputation du déficit résultant de cette activité de location sur un abus de droit ou une fraude à la loi de la part de M. C...et ainsi méconnu les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales doit être écarté ;

En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition :

3. Considérant qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé (...) sous déduction : I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; (...) Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : (...) 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l'activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n'est pas un membre du foyer fiscal par l'effet d'un mandat, d'un contrat de travail ou de toute autre convention. Les déficits non déductibles pour ces motifs peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités de même nature exercées dans les mêmes conditions, durant la même année ou les six années suivantes " ; qu'aux termes de la dernière phrase de l'article 151 septies du même code, dans sa rédaction alors applicable : " Les loueurs professionnels s'entendent des personnes inscrites en cette qualité au registre du commerce et des sociétés qui réalisent plus de

23 000 euros de recettes annuelles ou retirent de cette activité au moins 50 % de leur revenu " ; qu'il résulte de ces dispositions que le législateur a entendu exclure du bénéfice de l'imputation sur le revenu global les déficits constatés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux lorsqu'ils proviennent de l'activité de location de locaux d'habitation meublés, sauf lorsqu'elle est exercée par un loueur en meublé professionnel, et réserver cette dernière qualité aux personnes inscrites sous cette dénomination au registre du commerce et des sociétés et pour lesquelles cette activité présente un caractère prépondérant ou bien excède un certain volume apprécié au regard du montant des recettes annuelles ; que pour avoir la qualité de loueur professionnel, il faut remplir ces deux conditions cumulatives ;

4. Considérant que pour remettre en cause le bénéfice du régime de loueur professionnel sous lequel M. C... s'était placé, l'administration s'est fondée sur le motif tiré de ce que les locataires n'avaient acquitté aucun loyer dès lors que ceux-ci étaient en réalité acquittés par la société S.Deux.E, dont M. C...assurait un contrôle effectif ; que M. C...soutient que les versements correspondant aux montant des loyers dus à l'Eurl Haziel effectués par la société S.Deux.E constituaient le paiement de prestations de services accomplies par la société S.Deux.E DRH pour la société S.Deux.E, consistant à développer son activité dans le sud de la France, la société S.Deux.E débitant en contrepartie de sommes équivalentes le compte courant d'associé de M. B...créditeur de sa rémunération de dirigeant de cette société ; qu'à l'appui de ces allégations, M. C...se borne à produire un relevé de compte courant d'associé " RS s/ loyers Haziel " qui ne suffit pas à établir le paiement effectif des loyers par les locataires de la société Haziel, alors que M. C...et M. B...sont par ailleurs associés des sociétés S.Deux.E et S.Deux E DRH ; que, dans ces conditions, l'Eurl, qui ne perçoit pas de loyers de la part de ses locataires, ne peut être regardée comme ayant réalisé plus de 23 000 euros de recettes annuelles et ne remplit pas les conditions énoncées par les dispositions de l'article 151 septies du code général des impôts pour avoir la qualité de loueur professionnel ; qu'il suit de là que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a remis en cause la déduction du déficit d'exploitation de l'Eurl Haziel pratiquée au titre des années 2006 et 2007 dès lors que les dispositions précitées du 1° bis du I de l'article 156 du code général des impôts ne permettent pas l'imputation sur le revenu global d'un déficit catégoriel provenant d'une location meublée non professionnelle ;

5. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées au titre des années 2006 et 2007 ainsi que des pénalités correspondantes ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

6. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à verser une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : Les requêtes n° 15NC00181 et 15NC00182 de M. C...sont rejetées.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...C...et au ministre des finances et des comptes publics.

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N° 15NC00181 - 15NC00182