| France, Cour administrative d'appel de Nancy, 4ème chambre - formation à 3, 29 septembre 2015, 14NC00476

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. D... A...a demandé au tribunal administratif de Strasbourg de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2006 et 2007 et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1003492 du 16 janvier 2014, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés les 20 mars 2014 et 31 octobre 2014, M. A..., représenté par Me C...du Groupement Strasbourgeois d'Avocats, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Strasbourg du 16 janvier 2014 ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;

3°) de condamner l'Etat aux dépens ;

4°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la procédure d'imposition suivie est irrégulière dès lors que l'administration n'a pas mis en oeuvre la procédure prévue par l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ;

- s'agissant du redressement correspondant à une prétendue indemnité clientèle, la procédure d'imposition a méconnu l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ainsi que l'article 2 de la loi du 12 avril 2000 ;

- la rectification portant sur les frais de déplacement de l'année 2006 manque de base légale dès lors que ses frais de déplacement devaient être pris en compte selon le mode forfaitaire au titre de l'instruction 5-G-2354 et qu'il a choisi cette méthode dès le 1er janvier 2006 ainsi qu'il résulte de l'enregistrement des sommes au compte 625200 " frais indemnités kilométriques " ;

- l'imposition par l'administration de la somme de 9 000 euros versée par Mme B...ne pouvait se fonder sur l'article 92-1 du code général des impôts dès lors que cette somme est une indemnité de clientèle et non un revenu.

Par un mémoire en défense, enregistré le 29 juillet 2014, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- le moyen tiré de la méconnaissance de l'article 2 de la loi du 12 avril 2000 est inopérant ;

- les autres moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- la loi 2000-321 du 12 avril 2000 ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Michel, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Laubriat, rapporteur public.

1. Considérant que M.A..., qui exerce l'activité salariée de voyageur représentant placier et l'activité libérale d'agent commercial, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2007 à l'issue de laquelle il a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2006 et 2007 ; que M. A...relève appel du jugement du 16 janvier 2014 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi que des pénalités correspondantes ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 B du livre des procédures fiscales : " Au cours d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, l'administration peut examiner les opérations figurant sur des comptes financiers utilisés à la fois à titre privé et professionnel et demander au contribuable tous éclaircissements ou justifications sur ces opérations sans que cet examen et ces demandes constituent le début d'une procédure de vérification de comptabilité. / Au cours d'une procédure de vérification de comptabilité, l'administration peut procéder aux mêmes examens et demandes, sans que ceux-ci constituent le début d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle. / L'administration peut tenir compte, dans chacune de ces procédures, des constatations résultant de l'examen des comptes ou des réponses aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, et faites dans le cadre de l'autre procédure conformément aux seules règles applicables à cette dernière " ;

3. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, dans le cadre de la vérification de comptabilité de l'activité de M.A..., l'administration a constaté que le compte bancaire privé de l'intéressé n° 329847/40 au Crédit mutuel avait été crédité en 2007 de commissions issues de son activité professionnelle d'agent commercial ; que, d'une part, en examinant ce compte, à caractère mixte, qui présentait, en ce qui concerne les opérations à caractère professionnel, la nature d'un document comptable, alors même que l'inscription d'une opération professionnelle aurait résulté d'une erreur, et, d'autre part, en établissant le caractère mixte de ce compte à la suite de l'exercice de son droit de communication, l'administration fiscale n'a pas excédé les limites d'une vérification de comptabilité ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que le contribuable n'aurait pas reçu l'avis que l'administration fiscale doit envoyer préalablement à l'engagement d'un examen de situation fiscale personnelle en application de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, ne peut qu'être écarté ;

4. Considérant, en deuxième lieu, que si l'administration peut régulièrement, pour les besoins de l'établissement de l'impôt, demander des renseignements à des personnes non soumises au droit de communication prévu au chapitre II du titre II du livre des procédures fiscales, c'est à la double condition que les intéressés ne soient pas tenus de répondre aux questions posées et que la demande de renseignements qui leur est adressée par le service ne soit pas susceptible d'induire les destinataires en erreur sur l'étendue de leur obligation à cet égard ; qu'en l'espèce, il ne résulte pas de l'instruction que MmeB..., à laquelle l'administration a demandé, le 6 mars 2009, de lui communiquer des renseignements concernant un chèque qu'elle avait émis à l'ordre de M.A..., ait été induite en erreur sur la portée de la demande d'information qui lui a été adressée nonobstant la circonstance que cette demande, qui mentionne que " La présente demande ne constitue pas une vérification de votre situation fiscale ", ne comporte aucune indication de son caractère non contraignant ; que, par suite, le moyen tiré de ce que le service ne pouvait exercer aucun droit de communication auprès d'un simple particulier ne peut dès lors qu'être écarté ;

5. Considérant, en troisième lieu, que M. A...ne peut utilement soutenir que la procédure méconnaîtrait les dispositions de l'article 2 de la loi 2000-321 du 12 avril 2000, laquelle est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition dès lors qu'elle a pour seul objet d'améliorer et de faciliter, de manière générale, l'information, l'accès, la mise à disposition et la diffusion des règles de droit édictées par l'administration ;

6. Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales alors en vigueur : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ;

7. Considérant qu'en indiquant dans sa proposition de rectification du 20 avril 2009 que la nature de la somme de 9 000 euros encaissée le 11 octobre 2007 par M. A...sur un de ses comptes bancaires privés lui avait été révélée par MmeB..., qui avait indiqué, dans sa réponse du 16 mars 2009 à une demande d'information du 6 mars précédent, qu'il s'agissait du prix d'une cession de clientèle de gré à gré, l'administration a suffisamment informé le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements obtenus de ce tiers, alors même qu'elle n'a pas précisé sur le fondement de quelle disposition légale ou réglementaire elle avait demandé à Mme B...de lui fournir cette information ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

8. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du 1 de l'article 93 du code général des impôts : " Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession " ; qu'en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe en principe à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire de ses recettes en vue du calcul du bénéfice défini à l'article 93 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause ;

9. Considérant, qu'il résulte de l'instruction que M. A...a enregistré dans sa comptabilité, dans un compte " frais indemnités kilométriques " au titre de l'année 2006 des dépenses liées à l'utilisation d'une voiture, d'un montant de 7 519 euros ; qu'il a néanmoins déduit dans sa déclaration de l'année en cause, au titre des bénéfices non commerciaux, en se fondant sur une instruction du 30 juin 1998 reprise dans la documentation de base 5 G 2354 du 15 septembre 2000, une somme de 31 038 euros calculée selon le barème kilométrique publié par l'administration ; que celle-ci a réintégré dans les résultats de l'intéressé la différence entre les frais réellement exposés et ceux résultant de l'application du barème ;

10. Considérant, d'une part, que les dispositions précitées de l'article 93 du code général des impôts ne prévoient pas la possibilité d'opter pour le mode de déduction forfaitaire des frais de déplacement ; que par suite, sur le terrain de la loi, M. A...n'est pas fondé à soutenir qu'il pouvait déduire la somme résultant de l'application du barème établi par l'administration ;

11. Considérant, d'autre part, qu'il résulte des termes mêmes de la doctrine administrative dont entend se prévaloir M. A...que : " (...) les deux modes de déduction, réel ou forfaitaire, sont exclusifs l'un de l'autre. Ils ne peuvent ni coexister si plusieurs véhicules sont utilisés, ni être appliqués successivement au cours d'une même année. Il s'ensuit que le régime forfaitaire est exclusif de toute comptabilisation à un poste de charge des dépenses couvertes par le barème. En conséquence, l'option pour l'application du barème forfaitaire qui est annuelle, doit être exercée a priori, au 1er janvier de l'année et l'inscription des frais correspondants à un compte de charges vaut renonciation à l'option " ; qu'il est constant que M. A...a comptabilisé les dépenses dont il s'agit à un poste de charges, en compte de classe 6 ; que, dès lors, il ne peut être regardé comme ayant régulièrement exercé l'option en faveur du régime forfaitaire que prévoit l'instruction ; que c'est par suite à bon droit que les dépenses réelles comptabilisées ont été seules admises ;

12. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus " ;

13. Considérant que M.A..., qui fait valoir qu'il exerçait notamment l'activité salariée de voyageur représentant placier auprès de la société Ad Prod a perçu, au cours de l'année 2007, une somme d'un montant de 9 000 euros versée par MmeB..., qui lui aurait succédé auprès de cette société à la suite de la rupture de son contrat de travail ; que si M.A... soutient que cette somme constitue des dommages-intérêts réparant le préjudice causé par la perte, pour l'avenir, de la clientèle qu'il avait développée et qu'elle a été versée par Mme B...pour le compte de la société Ad Prod, il résulte de l'instruction, et notamment de la réponse faite par Mme B...à la demande de renseignement de l'administration, que cette somme a été versée non par son ancien employeur mais par un tiers et constitue la contrepartie de la présentation de sa clientèle à ce dernier dans le cadre de la " cession de gré à gré de sa carte VRP " ; que, dès lors, cette somme devait être prise en compte pour la détermination du bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu en application des dispositions précitées du 1 de l'article 92 du code général des impôts ;

14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions tendant à la condamnation de l'Etat aux dépens ainsi que celles présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ;

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... A...et au ministre des finances et des comptes publics.

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N° 14NC00476