| France, Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 24 juin 2010, 08NC00906

Vu la requête, enregistrée le 20 juin 2008, complétée par mémoires enregistrés le 2 mars 2009 et le 2 juin 2009, présentée pour M. et Mme Bernard A, demeurant au ..., par Me Perrin, avocat ;

M. et Mme A demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n°0700832 du 28 mars 2008 par lequel le Tribunal administratif de Besançon a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2000 et 2001 ainsi que des pénalités y afférentes ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de condamner l'Etat à leur verser la somme de 1 500 euros en application de l'article

L. 761-1 du code de justice administrative ;

Ils soutiennent que :

- le Tribunal administratif a insuffisamment motivé son jugement en écartant le moyen tiré de la violation du principe d'impartialité et n'a pas répondu au moyen tiré de ce que la mise à disposition de chevaux par M. A au bénéfice de l'association ne pouvait constituer des avantages en nature ;

- la procédure de vérification de l'association Centre hippique du pays de Montbéliard est entachée d'irrégularité dès lors qu'elle a été menée en violation du principe d'impartialité compte tenu des liens entretenus par le supérieur hiérarchique de la vérificatrice avec un centre équestre voisin et concurrent ;

- les dispositions des articles 109-1-1° et 111 c du code général des impôts ne sont pas applicables aux organismes non soumis à l'impôt sur les sociétés ;

- l'association Centre hippique du pays de Montbéliard, dont la gestion est désintéressée et n'entre pas en concurrence avec des entreprises du secteur lucratif, n'est pas passible de l'impôt sur les sociétés ;

- l'administration a formellement pris position sur la situation de fait de l'association Centre hippique du pays de Montbéliard au regard de son caractère non lucratif ;

- les sommes regardées par l'administration comme des avantages en nature constituent des frais à la charge de l'association ainsi qu'il résulte du cahier des charges ;

- la poulinière Ondine des Vignes, prêtée à l'association, a donné naissance à des poulains conservés ou revendus par le centre équestre ;

- le montant du loyer qu'il a renoncé à percevoir est nécessairement supérieur au montant des frais pris en charge par le centre hippique ;

- les dépenses d'hébergement retenues par le vérificateur sont erronées dès lors qu'il n'y a pas lieu de prendre en compte le coût du dressage et de l'instruction ainsi que les frais d'entretien qui incombent au centre en vertu du cahier des charges ;

- M. A a acquis en 1994 un véhicule qui roule dans 95% des cas pour le compte de l'association ;

- l'obligation de faire apparaître les avantages en comptabilité ne concerne pas les organismes à but non lucratif ;

- les avantages en cause ont été régulièrement déclarés dans la catégorie des traitements en salaires ;

Vu le jugement attaquée ;

Vu les mémoires en défense, enregistrés les 9 décembre 2008 et 17 avril 2009, présentés par le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique qui conclut :

- au rejet de la requête ;

Il soutient qu'aucun des moyens invoqués n'est de nature à justifier la décharge demandée ;

Vu l'ordonnance en date du 18 mars 2009 portant clôture d'instruction au 17 avril 2009 ;

Vu l'ordonnance en date du 24 avril 2009 portant réouverture de l'instruction ;

Vu l'ordonnance en date du 4 juin 2009 portant clôture de l'instruction au 20 juin 2009 ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts ;

Vu le livre des procédures fiscales

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 juin 2010 :

- le rapport de Mme Le Montagner, président,

- et les conclusions de Mme Fischer-Hirtz, rapporteur public ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

Considérant qu'il ressort du jugement attaqué que le Tribunal administratif de Besançon, qui n'était pas tenu de répondre à chaque argument de la requête, s'est prononcé sur l'ensemble des moyens dont il était saisi par M. et Mme A ; qu'ainsi, les moyens tirés par ceux-ci de l'insuffisance de la motivation du jugement ou de l'omission de répondre à l'un des moyens de la demande manquent en fait ;

Sur la régularité de la procédure :

Considérant qu'il résulte de l'instruction que si l'inspecteur-principal, supérieur hiérarchique de la vérificatrice, était adhérente d'un club équestre concurrent du Centre hippique du pays de Montbéliard dont le dirigeant s'est opposé à M. A à l'occasion d'élections professionnelles, cette circonstance ne saurait à elle seule suffire à établir que la procédure d'imposition aurait été conduite dans des conditions n'en garantissant pas son impartialité ;

Sur le bien fondé de l'imposition :

Pour ce qui est du caractère d'organisme soumis à l'impôt sur les sociétés de l'association Centre hippique du pays de Montbéliard :

Au regard de la loi :

Considérant qu'aux termes de l'article 206 du code général des impôts : 1 (...) sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, (...) toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif. 1 bis. Toutefois, ne sont pas passibles de l'impôt sur les sociétés prévu au 1 les associations régies par la loi du 1er juillet 1901(...) dont la gestion est désintéressée, lorsque leurs activités non lucratives restent significativement prépondérantes et le montant de leurs recettes d'exploitation encaissées au cours de l'année civile au titre de leurs activités lucratives n'excède pas 250 000 F. Les organismes mentionnés au premier alinéa deviennent passibles de l'impôt sur les sociétés prévu au 1 à compter du 1er janvier de l'année au cours de laquelle l'une des trois conditions prévues à l'alinéa précité n'est plus remplie. Les organismes mentionnés au premier alinéa sont assujettis à l'impôt sur les sociétés prévu au 1 en raison des résultats de leurs activités financières lucratives et de leurs participations. ;

Considérant qu'il résulte de ces dispositions que les associations ne sont pas assujetties à l'impôt sur les sociétés dès lors, d'une part, que leur gestion présente un caractère désintéressé, et, d'autre part, que les services qu'elles rendent ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique ; que, toutefois, même dans le cas où l'association intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, l'exonération de impôt précité lui est acquise si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par celui-ci ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A a été désigné administrateur de l'association par son assemblée générale en 1975 et qu'aux termes d'un contrat passé la même année avec cet organisme, dénommé cahier des charges, lui sont assurés en contrepartie de fonctions de gestion le logement le chauffage et la prise en charge d'un cheval ; que

M. A exerçant les fonctions de trésorier de l'association et de maître de manège durant les années en litige disposait, au cours de la période vérifiée, ainsi que son épouse pour l'un d'entre eux, du pouvoir d'engager des dépenses sur les comptes bancaires ouverts au nom du centre hippique ; que sa fille y est salariée et domiciliée et son fils y assure des vacations ; que l'association lui assure la libre disposition d'une maison qu'il occupe dans le centre hippique, lequel en assume les charges d'eau, d'électricité et de chauffage sur une base forfaitaire ; que le centre assure aussi les frais de pension et d'entretien de ses dix chevaux et de ceux de sa fille ; que l'entretien et les réparations de son véhicule personnel sont pris en charge par le centre, sans avoir à justifier de la nature des déplacements ; qu'enfin, lui sont versées des vacations d'enseignement de l'équitation ; que l'ensemble des prestations et rémunérations assurées à l'intéressé et non contredites est évalué par le vérificateur à un montant de 35 311,60 euros en 2000 et 27 488,41 euros en 2001, les frais d'entretien des chevaux de sa fille s'élevant à 3 213, 32 euros en 2000 et 6 022,50 euros en 2001 ; que les recettes globales du centre s'établissent à 325 627 euros en 2000 et 351 277 euros en 2001 ; qu'ainsi, M. A exerçant un contrôle effectif et constant de l'association Centre hippique du pays de Montbéliard et bénéficiant de contreparties sans rapport avec les seules sujétions effectivement imposées par l'exercice de son mandat statutaire de trésorier, l'administration a pu, à bon droit, regarder la gestion dudit centre comme étant intéressée ;

Considérant, par ailleurs, qu'il résulte de l'instruction que les principales activités de l'association requérante sont l'enseignement du cheval et du poney, la formation professionnelle de moniteurs, la prise en pension de chevaux de propriétaires, l'organisation de compétitions extérieures et de manifestations sportives, enfin l'équithérapie, laquelle représente une part marginale des recettes ; que ces activités sont, dans l'ensemble, également proposées par des entreprises situées dans la même zone géographique d'attraction au sud de Montbéliard, et pour quatre d'entre elles, à moins de 30 km ; que les tarifs des prestations du Centre hippique du pays de Montbéliard ne diffèrent pas de ceux des entreprises précitées et ne sont pas modulés en fonction de critères économiques ou sociaux ; que, de surcroît, le Centre hippique du pays de Montbéliard a recours aux mêmes méthodes commerciales que celles des entreprises du secteur concurrentiel, notamment en faisant connaître des activités dans les pages jaunes de l'annuaire ; qu'il suit de là que c'est à bon droit que l'administration a estimé que le Centre hippique du pays de Montbéliard concurrençait des entreprises commerciales de son secteur géographique et n'exerçait pas ses activités dans des conditions différentes de celles-ci ;

Considérant, qu'il résulte de ce qui précède que, le Centre hippique du pays de Montbéliard n'ayant pas une gestion désintéressée et, au surplus, n'agissant pas sans but lucratif, l'administration est en droit de l'assujettir à l'impôt sur les sociétés ;

Au regard de la doctrine :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable lorsque l'administration a pris formellement position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard du texte fiscal ; que le premier alinéa de l'article L. 80 A du même livre prévoit que : Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction, d'une part, que la lettre du 19 novembre 1999 du correspondant associations du service des impôts fait suite à un questionnaire adressé par le Centre hippique du pays de Montbéliard, lequel ne comportait pas tous les éléments utiles d'appréciation et minorait les avantages en nature dont bénéficiait M. A, en y mentionnant seulement le logement, le chauffage et un cheval en pension , alors que, notamment, dix chevaux appartenant à l'intéressé étaient entretenus par le centre ; que, de même, y était indiquée de façon erronée l'existence d'un seul concurrent sur le secteur du pays de Montbéliard, alors que, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, quatre centres équestres sont situés à moins de 30 km ; que, d'autre part, la lettre du 28 avril 2000 ne comporte que des considérations générales ; que dans ces conditions, ces courriers ne peuvent être regardés comme présentant une prise de position formelle de l'administration sur l'appréciation de la situation de fait du Centre hippique de Montbéliard au regard d'un texte fiscal ;

Pour ce qui est de l'imposition des avantages perçus par M. A :

Considérant qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevés sur les bénéfices... ; qu'en vertu de l'article 111 du même code : sont notamment considérés comme revenus distribués :... c) les rémunérations et avantages occultes ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A, qui s'est vu consentir la disposition gratuite d'un logement au sein du centre hippique, a bénéficié, au titre des années 2000 et 2001, de la prise en charge par le Centre hippique du pays de Montbéliard des frais d'occupation dudit logement ainsi que des dépenses d'entretien de son véhicule personnel et des frais d'hébergement, de ferrures et de soins vétérinaires des dix chevaux dont il est propriétaire ;

Considérant que si M. A soutient que la prise en charge par le Centre hippique du pays de Montbéliard des différentes dépenses se rapportant à l'entretien des chevaux dont il est propriétaire trouve sa contrepartie dans l'absence de loyer réclamé au Centre à raison de la mise à disposition des chevaux, l'administration fait valoir, sans être contredite, qu'aucun des chevaux appartenant à M. A n'a été utilisé par le Centre dans son intérêt propre ; que M. A ne justifie pas davantage du lien avec l'activité propre du Centre des dépenses effectuées sur son véhicule personnel ; que la circonstance qu'une telle prise en charge a été prévue par un cahier des charges élaboré en 1975 demeure sans incidence sur le bien fondé de l'imposition dès lors que n'est pas démontré le lien desdites dépenses avec une activité exercée pour le compte du Centre hippique ; que, par suite, et dès lors qu'ainsi qu'il a été dit, le Centre hippique du pays de Montbéliard relevait de l'impôt sur les sociétés, l'administration était en droit de regarder les dépenses dont s'agit, qui n'avaient pas donné lieu à comptabilisation explicite ainsi que l'exige l'article 54 bis du code général des impôts, comme constitutives de revenus occultes au sens de l'article 111 c du code général des impôts ;

Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement contesté, le Tribunal administratif de Besançon a rejeté leur demande tendant à la décharge des impositions litigieuses ;

Sur les conclusions tendant à l'application de l'article l.761-1 du code de justice administrative :

Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, soit condamné à verser à M. et Mme A la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 3 juin 2010 à laquelle siégeaient :

M. Commenville, président de chambre,

Mme Stefanski, président,

Mme Le Montagner, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 24 juin 2010.

Le rapporteur,

Signé : M. LE MONTAGNERLe président,

Signé : B. COMMENVILLE

La greffière,

Signé : S. ROBINET

La République mande et ordonne au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme,

La greffière,

S. ROBINET

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