| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 05 novembre 2015, 13MA03193

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B...a demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2006 ainsi que des pénalités correspondantes à concurrence de la somme de 74 637 euros.

Par un jugement avant dire droit du 4 décembre 2012, le tribunal administratif de Marseille a ordonné un supplément d'instruction et, par un jugement n° 1101847 du 18 juin 2013, a rejeté cette demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête enregistrée le 2 août 2013, M.B..., représenté par MeA..., demande à la Cour :

1°) d'annuler ce jugement du 18 juin 2013 du tribunal administratif de Marseille ;

2°) de prononcer la décharge demandée.

Il soutient que :

- le jugement du 18 juin 2013 ne reprend pas l'ensemble des demandes des parties et est par suite irrégulier ;

- le service s'est appuyé sur des renseignements pris auprès des fournisseurs pour établir que des achats n'avaient pas été comptabilisés sans en apporter la preuve et sans qu'il ait eu communication de ces éléments en méconnaissance du principe du contradictoire ; aucune confrontation n'a d'ailleurs eu lieu avec ces fournisseurs ; la procédure de vérification est irrégulière ; l'administration ne lui a pas restitué ses documents de la période du 25 septembre au 8 octobre 2007 ;

- l'administration ne pouvait écarter sa comptabilité dans la mesure où les recettes de son activité ont été régulièrement comptabilisées sur les journaux comptables de l'entreprise qui ont été présentés au vérificateur ; le fait d'écarter la comptabilité au motif de l'absence de caisse enregistreuse et de brouillard de caisse est contraire à la doctrine administrative ; le vérificateur n'a utilisé qu'une seule méthode de reconstitution, très sommaire, alors qu'il doit, selon la doctrine administrative, utiliser plusieurs méthodes pour que les résultats puissent être regardés comme fiables ;

- il apporte la preuve de l'exagération de la reconstitution des recettes.

Par un mémoire en défense, enregistré le 6 février 2014,le ministre de l'économie et des finances a conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- le jugement attaqué statue sur l'ensemble de la demande et est régulier ;

- si une comptabilisation globale des recettes en fin de journée est autorisée, c'est à la condition que les commerçants puissent en justifier le détail ; tel n'a pas été le cas ; au surplus, la non justification du détail des recettes ne constitue pas le seul motif de rejet de la comptabilité puisque les recettes ont été, en totalité, déclarées au taux de 5,5 % alors que 15 % du chiffre d'affaires était réalisé en ventes à consommer sur place taxables au taux normal ; en outre, et suite aux recoupements effectués auprès de certains fournisseurs, un nombre significatif de factures, représentant, suivant les années, entre 41 et 51 % du montant total des achats, n'a pas été comptabilisé ; contrairement à ce que soutient le requérant, le service n'a pas eu communication des bons de livraison ;

- l'administration n'est pas tenue de communiquer spontanément, en vue d'un débat contradictoire, les documents qui contiennent les renseignements obtenus de tiers ; en l'espèce, la proposition de rectification du 4 décembre 2007 précise le nom des fournisseurs auprès desquels le droit de communication a été exercé ; en tout état de cause, le requérant n'a pas demandé la communication de ces éléments avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses ; la procédure d'imposition est régulière ;

- si la doctrine administrative préconise l'utilisation de plusieurs méthodes, il ne s'agit que d'une simple recommandation ne comportant aucune interprétation de la loi fiscale au sens de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; en l'espèce, le caractère fiable de la méthode utilisée par le service ne peut être remis en cause ; seule la détermination du nombre de pizzas, réalisées par le requérant, pouvait donner lieu à discussion ; les quantités retenues sont celles qui ont été constatées sur place par le vérificateur au cours de son intervention du 25 septembre 2007 ;

- le document de quatorze feuillets concernant la période du 25 septembre au 8 octobre 2007 a été adressé au requérant par courrier du 11 octobre 2007 dont il a accusé réception le 13 octobre 2007 ;

- sur le bien-fondé des impositions, le requérant a la charge de la preuve de l'exagération de la reconstitution de recettes.

Par ordonnance du 17 février 2015, la clôture d'instruction a été fixée au 13 mars 2015.

Vu :

- les autres pièces du dossier ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Markarian ;

- et les conclusions de M. Maury, rapporteur public.

1. Considérant que M.B..., qui exploitait, à titre individuel, un commerce de restauration rapide à Marseille, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle des rappels de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 pour un montant de 73 043 euros en droits et pénalités qui ont été mis en recouvrement le 27 août 2008 ; qu'après avoir, par un jugement avant dire droit du 4 décembre 2012, sursis à statuer et ordonné une mesure d'instruction, le tribunal administratif de Marseille a, par un jugement du 18 juin 2013, rejeté la demande de M. B...tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige ; que M. B...relève appel de ce dernier jugement [p1];

Sur la régularité du jugement du 18 juin 2013 :

2. Considérant que les visas du jugement du 18 juin 2013 débutent par la mention du jugement avant dire droit du 4 décembre 2012 par lequel le tribunal administratif de Marseille a estimé que la procédure d'imposition suivie par le service vérificateur était régulière, que les bases des impositions contestées ayant été arrêtées conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, il appartenait à M. B... d'apporter la preuve de leur exagération, que l'administration avait écarté à bon droit la comptabilité de l'entreprise comme irrégulière et non probante et avait procédé à la reconstitution des recettes pour les périodes en litige ; qu'ayant toutefois relevé des incohérences portant sur le nombre de pizzas vendues journellement, entre le 10 septembre et le 23 octobre 2007, le tribunal a sollicité les observations des parties sur les incohérences ainsi relevées ; que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a finalement rejeté la demande de M. B...tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux ; qu'il suit de là que le tribunal administratif de Marseille, qui n'était pas tenu d'examiner de nouveau les moyens qu'il avait écartés dans son jugement avant dire droit du 4 décembre 2012, n'a pas entaché son jugement du 18 juin 2013 d'irrégularité ;

Sur la procédure d'imposition :

3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue de l'article 27 de l'ordonnance n° 2005-1512 du 7 décembre 2005 : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ; que, lorsque le contribuable en fait la demande à l'administration, celle-ci est tenue de lui communiquer les documents ou copies de documents contenant les renseignements obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés ; qu'il en va ainsi alors même que le contribuable a pu avoir connaissance de ces renseignements ou de certains d'entre eux afin notamment de lui permettre d'en vérifier, et le cas échéant d'en discuter, l'authenticité et la teneur ;

4. Considérant que M. B...soutient de nouveau en appel qu'il n'a pas eu communication des documents transmis par ses fournisseurs à l'administration fiscale dans le cadre de la vérification de comptabilité dont son entreprise a fait l'objet ; que, d'une part, si M. B... soutient avoir sollicité du service la communication des bons de livraison des factures des achats litigieux non comptabilisés, le service l'a informé par courrier du 9 janvier 2008 qu'il n'avait pas obtenu communication de ces bons de livraison ; que, d'autre part, il résulte de l'instruction que le service vérificateur a informé M.B..., dans la proposition de rectification qui lui a été adressée le 4 décembre 2007, avoir procédé à des recoupements avec les factures établies par ses fournisseurs, nommément désignés, le service ayant repris en annexe l'ensemble des factures concernées ; que le requérant n'a pas sollicité, avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses, leur communication ; que, par ailleurs, ces dispositions n'exigent pas que les renseignements et documents obtenus de tiers soient soumis au débat oral et contradictoire au cours de la procédure de vérification de comptabilité ni que soit organisée une confrontation avec les fournisseurs ainsi que le soutient le requérant ; que l'administration n'a pas, par suite, entaché d'irrégularité la procédure d'imposition ;

5. Considérant, par ailleurs, que si le requérant soutient que le relevé des ventes qu'il a effectuées sur la période du 25 septembre au 8 octobre 2007 ne lui a pas été restitué, l'administration justifie lui avoir renvoyé ce document par courrier du 11 octobre 2007 dont il a accusé réception le 13 octobre 2007 ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne le rejet de la comptabilité :

6. Considérant que, pour écarter la comptabilité de M. B...comme irrégulière et non probante, le service a relevé que les justificatifs des opérations permettant de justifier les recettes arrêtées en fin de journée n'avaient pas été produits ; que les recoupements effectués dans le cadre du droit de communication chez les fournisseurs de l'entreprise ont permis également au service de constater qu'un grand nombre de factures n'avait pas été enregistré représentant selon les années plus de la moitié du montant total des achats ; que, par ailleurs, et alors que l'établissement comportait une salle de trente places assises et une terrasse de huit places, ni la comptabilité ni les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée ne distinguent les ventes à emporter des ventes à consommer sur place, ces dernières étant pourtant passibles d'un taux de taxe sur la valeur ajoutée de 19,6 % ; que, si la comptabilisation des recettes en fin de journée est autorisée, notamment s'agissant de dépenses dont le montant n'excède pas 76 euros en application des dispositions du 3° du I de l'article 286 du code général des impôts, c'est toutefois à la condition que le contribuable puisse présenter les pièces justificatives nécessaires pour permettre le contrôle ainsi que le prescrivent les dispositions de l'article 54 du même code ; que les réponses parlementaires et la documentation administrative 4 G-3334 citées par le requérant ne font que rappeler ces principes ; que les insuffisances ainsi relevées dans la comptabilité de M. B...étaient suffisamment graves pour ôter tout caractère probant à la comptabilité du contribuable, qui ne peut dès lors soutenir utilement que l'administration lui reprocherait de ne pas utiliser une caisse enregistreuse ou de ne pas avoir tenu de brouillard de caisse ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a écarté cette comptabilité et a procédé à la reconstitution des recettes de l'entreprise ;

En ce qui concerne la charge de la preuve :

7. Considérant que selon l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " (...) la charge de la preuve appartient au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission (...) " ;

8. Considérant qu'ainsi qu'il vient d'être dit, l'administration a pu rejeter la comptabilité de M. B...en raison de ses graves irrégularités ; qu'il est constant que le montant des recettes reconstituées a été fixé conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'en application de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales précité, il appartient ainsi au contribuable d'apporter la preuve du caractère exagéré des rectifications opérées par le service ;

En ce qui concerne la reconstitution des recettes :

9. Considérant que, pour reconstituer le chiffre d'affaires réalisé par le contribuable au titre des trois années litigieuses, le service vérificateur a dans un premier temps procédé à l'examen des achats comptabilisés de farine nécessaire aux pizzas, de galettes utilisées pour les kebabs et les sandwichs grecs, de petits pains pour les sandwichs, de pains tranchés pour les croque-monsieur, de boissons et de glaces ; qu'à la suite des recoupements avec les factures obtenues des fournisseurs dans le cadre de son droit de communication, le service a constaté un nombre important de factures non comptabilisées de galettes et de farine correspondant quasiment au double des factures comptabilisées sur les années 2005 et 2006 ; que le service a relevé que le prix de vente de la portion de pizza était d' un euro, de même que pour les boissons et les glaces, de deux euros pour les nems et d'un euro cinquante pour les croque-monsieur et que le prix des sandwichs et galettes était variable selon leur composition ; que, faute de disposer de davantage de justificatifs permettant de s'assurer de la réalité des ventes, et afin de poursuivre son contrôle, le service a sollicité de M. B...qu'il établisse, sur un mois et demi, soit du 10 septembre 2007 au 23 octobre 2007, la liste des produits vendus et s'est servi de ce relevé pour établir un prix de vente moyen de chacun des produits commercialisés, soit trois euros trente quatre pour les kebabs, les sandwichs grecs et les assiettes utilisant des galettes et deux euros soixante-neuf pour les autres sandwichs ; que, sur la base de ces éléments ainsi reconstitués, le service a reconstitué le chiffre d'affaires pour les trois années litigieuses ; que, si le requérant soutient que les résultats de ses relevés effectués du 10 septembre 2007 au 23 octobre 2007 n'ont été utilisés que partiellement, et en sa défaveur, par l'administration, qui n'a ainsi retenu que le prix moyen de vente des articles et écarté les quantités vendues par jour de pizzas, ce relevé effectué par le contribuable lui-même sur un mois et demi ne permettait pas à l'administration, qui n'était pas tenue par les résultats de ce relevé, de conclure que le nombre moyen de pizzas vendues sur cette période pouvait servir d'échantillonnage pour les trois années faisant l'objet du contrôle ; que, si le requérant conteste tant le poids de farine nécessaire à la confection d'une pizza que le nombre de pizzas par kilogramme de farine, alors que ces critères ont été définis lors de l'intervention du service dans son établissement le 25 septembre 2007, et, par suite, le prix, qui est pourtant celui issu du relevé fait par le contribuable de 5,08 euros et le nombre de pizzas vendues par jour, qui serait selon lui d'une trentaine et non de quatre-vingt-dix à cent sept comme l'a reconstitué le service, ses allégations ne sont assorties d'aucune précision ; qu'il se borne ainsi à affirmer que le nombre de boîtes de sauce tomate utilisées par exemple en 2004 permet de réaliser vingt-huit pizzas par jour ce qui serait proche selon lui de la moyenne de trente pizzas qu'il retient ; que, de même, s'il conteste le prix unitaire des galettes de 3,34 euros retenu par le service, ce prix résulte également du relevé de ventes effectué par le contribuable ; que l'affirmation du requérant au sujet de l'erreur qu'aurait commise le service sur les codes des marchandises repris dans la proposition de rectification, erreur qui aurait ainsi conduit le vérificateur à prendre en compte les consommations de boissons dans le calcul du nombre de pizzas, n'est pas appuyée, comme le souligne à bon droit le ministre en défense, des précisions nécessaires à l'appréciation de leur bien-fondé ; qu'ainsi et alors qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'impose au service de mettre en oeuvre deux méthodes pour reconstituer le chiffre d'affaires d'une entreprise, le contribuable n'apporte aucun élément probant permettant d'établir que le chiffre d'affaires reconstitué serait incohérent ; qu'il suit de là que M. B...n'apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère excessif du chiffre d'affaires reconstitué pour les périodes litigieuses ;

10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. B...est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C...et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.

Délibéré à l'issue de l'audience du 15 octobre 2015, à laquelle siégeaient :

- M. Bédier, président de chambre,

- Mme Paix, président assesseur,

- Mme Markarian, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 5 novembre 2015.

[p1]Pourriez-vous vérifier les années et les sommes ' cela ne semble pas cohérent avec le début de l'arrêt. merci

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