| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 30 avril 2015, 13MA03714

Vu le recours, enregistré le 12 septembre 2013, présenté par le ministre chargé du budget ;

Le ministre chargé du budget demande à la Cour :

1°) d'annuler les articles 1er et 2 du jugement n° 1104886 en date du 2 juillet 2013 du tribunal administratif de Marseille ;

2°) de remettre à la charge de la SCI Maclai Gestion des droits et pénalités d'un montant total de 629 568 euros déchargés par le tribunal administratif ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 avril 2015 :

- le rapport de M. Sauveplane, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Maury, rapporteur public ;

1. Considérant que la SCI Maclai Gestion, qui a déclaré exercer l'activité de gestion immobilière et a opté pour la taxe sur la valeur ajoutée pour cette activité, a fait l'objet d'un contrôle sur place de ses documents comptables, à l'issue duquel l'administration a rappelé des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 et l'a assujettie à l'impôt sur les sociétés au titre des années 2007 et 2008 en suivant la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales ; que ces rectifications ont été assorties de la majoration de 40 p. cent prévue par l'article 1729 du code général des impôts ; que le ministre chargé du budget relève appel du jugement du tribunal administratif de Marseille du 2 juillet 2013 qui a fait droit à la demande de la SCI Maclai Gestion et l'a déchargée de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée et cotisations d'impôt sur les sociétés ;

2. Considérant que, pour décharger la SCI Maclai Gestion de ces impositions, les premiers juges ont fait droit au moyen tiré de ce que la SCI Maclai Gestion, ayant opté pour l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée de ses recettes de location, ne pouvait que faire l'objet d'une vérification de comptabilité selon les modalités prévues à l'article L. 47 du livre des procédures fiscales et non d'une vérification sur place de ses documents comptables en application des articles 46 B à D de l'annexe III au code général des impôts ; que les premiers juges ont également estimé que la SCI Maclai Gestion ne pouvait pas davantage faire l'objet d'un contrôle sur place de ses documents comptables, qui ne pouvait concerner que les revenus fonciers, en raison de la découverte au cours du contrôle d'une activité commerciale occulte qui a entrainé son assujettissement à l'impôt sur les sociétés, dès lors que cette activité commerciale occulte ne pouvait également que faire l'objet d'une vérification de comptabilité ; que les premiers juges ont, enfin, considéré qu'était sans incidence sur l'irrégularité de la procédure, la circonstance que l'avis de vérification sur place des documents comptables était accompagné de la charte du contribuable vérifié et que l'avis de contrôle précisait que dans l'hypothèse où la société serait reconnue passible de l'impôt sur les sociétés au taux normal, l'avis vaudrait avis de vérification de comptabilité ;

3. Considérant que le ministre soutient que les premiers juges ont fait droit à tort au moyen tiré de ce que la SCI Maclai Gestion aurait dû faire l'objet d'une vérification de comptabilité prévue à l'article L. 47 livre des procédures fiscales et non suivant les dispositions des articles 46 B à 46 D de l'annexe III au code général des impôts, tant en matière d'impôt sur les sociétés que de taxe sur la valeur ajoutée ;

4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (...) L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil. " ; qu'à ceux de l'article 46 D de l'annexe III au code général des impôts : " Les sociétés visées aux articles 46 B et 46 C sont tenues de présenter à toute réquisition du service des impôts tous documents comptables ou sociaux, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des renseignements portés sur les déclarations prévues auxdits articles 46 B et 46 C. " ;

5. Considérant, en premier lieu, s'agissant de l'année 2006, d'une part que les résultats de la SCI Maclai Gestion étaient imposables à l'impôt sur le revenu entre les mains de ses associés en application de l'article 8 du code général des impôts ; que cet assujettissement à l'impôt sur le revenu n'a pas été remis en cause par l'administration ; que, dès lors, la SCI Maclai Gestion, qui n'était pas astreinte à la tenue d'une comptabilité commerciale pour ses revenus fonciers, ne pouvait pas faire l'objet d'une vérification de comptabilité pour ces revenus et ne pouvait, dès lors, que faire l'objet d'un contrôle sur place de ses documents comptables en application de l'article 46 D de l'annexe III au code général des impôts ; que, d'autre part, s'il est vrai que la SCI Maclai Gestion avait opté pour la taxe sur la valeur ajoutée et ne pouvait, pour cet impôt, que faire l'objet d'une vérification de comptabilité en application de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, il résulte toutefois de l'instruction que l'avis de contrôle sur place du 29 septembre 2009 mentionnait que le contrôle porterait sur les déclarations relatives à la taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er janvier 2006 au 31 juillet 2009, que la SCI Maclai Gestion avait la possibilité de se faire assister par un conseil de son choix et que cet avis de contrôle était accompagné de la charte du contribuable vérifié ; que le contrôle a débuté le 13 octobre 2009 et la proposition de rectification du 15 décembre 2009 a été réceptionnée le 18 décembre 2009 ; qu'ainsi la limitation à trois mois de la durée du contrôle, prévue à l'article L. 52 du livre des procédures fiscales, a été respectée ; qu'ainsi l'administration ayant respecté en l'espèce l'ensemble des garanties relatives à la procédure de vérification de comptabilité pour la taxe sur la valeur ajoutée, la SCI Maclai Gestion n'a été privée d'aucune garantie et l'irrégularité tenant à l'envoi d'un avis n° 3927, au lieu et place d'un avis n° 3926, n'a pas pu avoir d'influence sur la décision de redressement ;

6. Considérant, en second lieu, s'agissant des années 2007 et 2008, que l'avis du 29 septembre 2009 mentionnait que dans l'hypothèse où la SCI Maclai Gestion serait reconnue passible de l'impôt sur les sociétés, cet avis vaudrait avis de vérification de comptabilité conformément aux dispositions de l'article L. 13 du code général des impôts ; qu'ainsi, l'administration ayant diligenté une vérification de comptabilité et ayant respecté l'ensemble des garanties liées à cette procédure, l'irrégularité tenant à l'envoi d'un avis n° 3927 au lieu et place d'un avis n° 3926, n'a pas pu avoir d'influence sur la décision de rectification ;

7. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que c'est à tort que le tribunal administratif de Marseille s'est fondé sur l'irrégularité de la procédure pour décharger la SCI Maclai Gestion des impositions supplémentaires mises à sa charge ;

8. Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la SCI Maclai Gestion devant le tribunal administratif de Marseille et devant la Cour ;

Sur la charge de la preuve :

9. Considérant que les suppléments d'imposition en litige ont été notifiés selon la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales et contestés par la SCI Maclai Gestion ; que, dès lors, la charge de la preuve incombe à l'administration ; que, toutefois, il n'incombe qu'à la SCI Maclai Gestion d'apporter la preuve des faits qu'elle allègue et qu'elle seule est en mesure de produire ;

Sur la régularité de la procédure :

10. Considérant ainsi qu'il vient d'être dit aux points 4 et 5, que la SCI Maclai Gestion n'a été privée d'aucune garantie et que l'irrégularité tenant à l'envoi d'un avis n° 3927 au lieu et place d'un avis n° 3926, n'a pas pu avoir d'influence sur la décision de rectification ; que, dès lors, le moyen ne peut qu'être écarté ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée :

11. Considérant, en premier lieu, que la SCI Maclai Gestion soutient que, pour l'année 2006, les encaissements qui ne constituent pas des recettes taxables à la taxe sur la valeur ajoutée s'élèvent à 85 739 euros, les seuls encaissements taxables à la taxe sur la valeur ajoutée s'élevant à 177 631 euros ;

12. Considérant que les sommes encaissées par la SCI Maclai Gestion sur un compte bancaire ouvert à son nom sont présumées être des recettes taxables ; que les sommes identifiées au cours des opérations de contrôle comme ne constituant pas des recettes taxables ont été extournées par l'administration de la base taxable à la taxe sur la valeur ajoutée ; que la SCI Maclai Gestion ne précise ni le détail des encaissements contestés ni les raisons pour lesquelles ces encaissements ne seraient pas taxables à la taxe sur la valeur ajoutée alors qu'elle seule est en mesure de fournir ces indications à l'appui de son moyen ; que, dès lors, le moyen doit être écarté ;

S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible :

13. Considérant, en premier lieu, que la SCI Maclai Gestion soutient que, pour l'année 2006, la taxe sur la valeur ajoutée déductible figurant sur la facture de la société GPL pour un montant de 6 860 euros, qui a été payée par compensation avec les loyers dus par la société GPL à la SCI Maclai Gestion, doit être prise en compte ;

14. Considérant, toutefois, qu'il résulte de l'instruction que cette facture du 3 mars 2006 a déjà été prise en compte et a été imputée sur la taxe sur la valeur ajoutée due au titre du 1er trimestre 2006 ; que, dès lors, le moyen doit être écarté ;

15. Considérant, en deuxième lieu, que la SCI Maclai Gestion soutient que, pour l'année 2007, la taxe sur la valeur ajoutée déductible figurant sur la facture du 14 janvier 2007 de la société SOCATRAP pour un montant de 5 572 euros, doit être prise en compte ;

16. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable (...) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) " ; qu'à ceux de l'article 269 du même code : " 1 Le fait générateur de la taxe se produit : a) Au moment où la livraison (...) 2. La taxe est exigible : a) Pour les livraisons et les achats visés au a du 1(...) lors de la réalisation du fait générateur " ; qu'il résulte de ces dispositions que la taxe sur la valeur ajoutée est déductible lorsqu'elle devient exigible chez le redevable ; que s'agissant d'un bien meuble corporel, la taxe est exigible au moment de la livraison du bien ;

17. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SCI Maclai Gestion n'a pas fourni au cours des opérations de contrôle, la preuve de la livraison du bien ni même du paiement de la facture ; que, dès lors, faute pour la taxe sur la valeur ajoutée d'être devenue exigible chez le redevable, la société SOCATRAP, la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur la facture du 14 janvier 2007 n'est pas déductible ; qu'au demeurant, l'administration fait valoir que la société SOCATRAP a cessé son activité depuis le 14 novembre 2006, soit antérieurement à la facture litigieuse du 14 janvier 2007 ; que, dès lors, le moyen relatif à la prise en compte de cette taxe doit être écarté ;

En ce qui concerne le résultat imposable :

18. Considérant, en premier lieu, que la SCI Maclai Gestion soutient que la somme de 10 000 euros remise par chèque à l'encaissement le 27 avril 2007 ne doit pas être prise en compte au titre des recettes imposables à l'impôt sur les sociétés, s'agissant d'un remboursement d'un prêt consenti par le gérant de la société à un tiers ;

19. Considérant, toutefois, que les sommes encaissées par la SCI Maclai Gestion sur un compte bancaire ouvert à son nom sont présumées être des recettes taxables ; que la SCI Maclai Gestion ne produit aucun élément à l'appui de son moyen, alors qu'elle seule est en mesure de fournir ces indications ; que, dès lors, le moyen doit être écarté ;

20. Considérant, en deuxième lieu, que la SCI Maclai Gestion soutient que les factures de charges exposées en 2007 par elle, en contrepartie des recettes commerciales encaissées, auraient dû être prises en compte par l'administration pour un montant de 143 328 euros ; qu'il en va de même pour les factures de charges exposées en 2008 par la SCI Maclai Gestion pour un montant de 464 000 euros ;

21. Considérant, toutefois, que l'administration fait valoir, sans être contredite, que la SCI Maclai Gestion n'a pas fourni au cours des opérations de contrôle la preuve de la livraison des biens facturés ni même celle du paiement de ces factures ; qu'au demeurant, s'agissant d'acquisitions intracommunautaires, ces factures n'ont pas fait l'objet d'une auto-liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée ; que, dès lors, la réalité des charges représentées par ces factures n'étant pas avérée, c'est à bon droit que l'administration a refusé de les admettre en déduction du résultat imposable ; que, par suite, le moyen doit être écarté ;

22. Considérant, en dernier lieu, s'agissant de l'année 2008, que la SCI Maclai Gestion soutient qu'un chèque de 14 000 euros remis à l'encaissement le 22 janvier 2008, un chèque de 15 000 euros remis à l'encaissement le 20 février 2008, un chèque de 17 000 euros remis à l'encaissement le 20 août 2008 et un chèque de 14 500 euros remis à l'encaissement le 12 décembre 2008, ne constituent pas des produits imposables à l'impôt sur les sociétés ; qu'elle fait valoir qu'il s'agit du remboursement d'un prêt, du versement d'un dépôt de garantie par la société Dalkia et des retraits de compte courant d'associé ;

23. Considérant, toutefois, que la SCI Maclai Gestion ne produit aucun élément à l'appui de son moyen, alors qu'elle est seule à même de détenir les éléments pertinents ; que, dès lors, le moyen doit être écarté ;

24. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre du chargé du budget est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a prononcé la décharge des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles la SCI Maclai Gestion a été assujettie au titre des années 2007 et 2008 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée dont elle a été déclarée redevable au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 ; qu'il y a lieu d'annuler le jugement attaqué et de remettre à la charge de la SCI Maclai Gestion les impositions dégrevées en exécution de ce jugement ;

DÉCIDE :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Marseille du 2 juillet 2013 est annulé.

Article 2 : La demande de la SCI Maclai Gestion et ses conclusions présentées en appel sont rejetées.

Article 3 : Les droits de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008 et les cotisations d'impôt sur les sociétés au titre des années 2007 et 2008 ainsi que les pénalités correspondantes sont remises à la charge de la SCI Maclai Gestion pour un montant de 629 568 (six cent vingt-neuf mille cinq cent soixante-huit) euros.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI Maclai Gestion et au ministre des finances et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.

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