Vu la requête, enregistrée le 18 décembre 2012, présentée pour M. D... C..., demeurant..., par la SELARL MD Avocats, agissant par MeB... ;
M. C... demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement nos 11001815, 1201363 du 23 octobre 2012 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 à 2005 et des pénalités correspondantes ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 novembre 2014 :
- le rapport de M. Pourny, président,
- et les conclusions de M. Maury, rapporteur public ;
1. Considérant que M.C..., qui exploitait une entreprise individuelle de travaux de maçonnerie générale et avait la qualité de gérant ou d'associé de plusieurs sociétés, a fait l'objet d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle, portant sur les années 2003 à 2005, parallèlement à une vérification de comptabilité de son entreprise individuelle au titre des années 2003 et 2004 ; qu'à l'issue de ces contrôles, l'administration fiscale lui a adressé successivement une proposition de rectification du 29 septembre 2006, rehaussant, selon la procédure de rectification contradictoire, les bénéfices industriels et commerciaux de son entreprise individuelle pour les années 2003 et 2004, une proposition de rectification du 21 décembre 2006, rehaussant selon la procédure de rectification contradictoire ses revenus de l'année 2003, et une proposition de rectification du 20 décembre 2007, procédant à la taxation d'office, selon la procédure prévue par les articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, de revenus d'origine indéterminée pour l'année 2004, rehaussant selon la procédure de rectification contradictoire ses autres revenus de l'année 2004 et taxant d'office, en application de la procédure prévue au 1° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, ses revenus de l'année 2005 ; que M.C..., assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales d'un montant total en droits et pénalités de 2 271 653 euros à la suite de ces rectifications, conteste le jugement du 23 octobre 2012 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités correspondantes ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (...) " ; que ces dispositions, qui imposent l'envoi d'un avis avant le début de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable, n'ont ni pour objet, ni pour effet de limiter la possibilité qu'a l'administration d'exercer, avant même cet examen, son droit de communication auprès de tiers ; que la circonstance que l'administration a obtenu, par l'exercice de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, dès le mois de juillet 2006, un rapport du service dénommé Tracfin, auquel étaient annexés les comptes bancaires de M.C..., avant de lui adresser un avis d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle, le 12 octobre 2006, n'établit pas que cet examen a commencé, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 47, avant la réception de cet avis d'examen ;
3. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) " ; que la proposition de rectification du 29 septembre 2006 concernant les résultats de l'entreprise individuelle de M. C...pour les années 2003 et 2004 rappelle les dispositions de l'article 39 du code général des impôts et comporte la liste des dépenses qui ont été considérées, d'après les réponses fournies par les représentants de l'entreprise en cours de contrôle, comme des dépenses personnelles de l'exploitant ou incombant à une autre entité, en précisant leurs dates et leurs montants et en distinguant celles regardées comme des dépenses personnelles de celles regardées comme des dépenses incombant à la SCI Saint Victoret ; que, dès lors, même si le vérificateur n'a pas rappelé pour chacune de ces dépenses qu'il a rejetées des charges de l'entreprise la teneur des réponses qu'il aurait obtenues en cours de contrôle, cette proposition de rectification est suffisamment motivée pour permettre au contribuable de présenter utilement ses observations sur les rectifications proposées ;
4. Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au présent litige : " Sont taxés d'office : 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenu (...) sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ; (...) " et qu'aux termes de l'article L. 67 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure. (...) " ; que l'administration fiscale justifie de l'envoi et de la réception d'une mise en demeure du 26 septembre 2006 justifiant, en l'absence de réponse du contribuable dans le délai de trente jours, l'application de la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 66 du livre des procédures fiscales pour ses revenus de l'année 2005 ; que si l'administration fiscale ne justifie pas de l'envoi et de la réception d'une mise en demeure du 12 juillet 2006 concernant les revenus de l'année 2004, ce moyen est sans incidence sur les impositions en litige, les revenus de l'année 2004 n'ayant pas été taxés d'office en application de la procédure prévue par l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ;
5. Considérant, en quatrième lieu, qu'en cas de taxation d'office fondée sur les dispositions de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, l'administration n'est pas tenue de rattacher à une catégorie particulière de revenus les sommes qu'elle retient comme bases d'imposition lorsque l'origine des sommes en cause n'est pas identifiée ; qu'elle n'est tenue d'imposer dans la catégorie adéquate que les sommes dont elle a identifié l'origine ; que si M. C... soutient que l'administration a taxé d'office des crédits bancaires et des crédits figurant sur des comptes courants d'associé au titre de 2005, en tant que revenus d'origine indéterminée, sans respecter les garanties accordées au contribuable dans le cadre de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, alors qu'il résulterait des dispositions des articles L. 65 et L. 73 du livre des procédures fiscales que les revenus de capitaux mobiliers ne peuvent être rectifiés que selon la procédure contradictoire, l'administration était fondée, en l'absence de déclaration du contribuable, à taxer d'office sur le fondement de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales les crédits figurant sur les comptes courants d'associés de l'intéressé, qu'elle a rattachés à la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, et les revenus d'origine indéterminée figurant sur ses comptes bancaires, sans avoir à mettre en oeuvre la procédure prévue par les articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, qui ne s'applique que lorsque le contribuable a déposé une déclaration ;
6. Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ; que si M. C... soutient que l'administration fiscale a pris connaissance d'un rapport établi par le service dénommé Tracfin avant la proposition de rectification du 20 décembre 2007, sans mentionner ce rapport dans cette proposition afin de permettre au contribuable d'en demander communication avant la mise en recouvrement des impositions en litige, il ne résulte pas de l'instruction que ces impositions, qui résultent de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle du contribuable, procèdent d'informations provenant de ce rapport ; que, dès lors, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du code général des impôts doit être écarté ;
Sur le bien fondé des impositions :
7. Considérant que l'administration fiscale a notamment taxé d'office au titre de l'année 2004, sur le fondement des dispositions des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales, un crédit de 100 000 euros enregistré sur le compte Altra Banque de M.C..., le 3 novembre 2004 ; que M.C..., à qui incombe la charge de la preuve eu égard à la procédure de taxation d'office utilisée, soutient que ce crédit correspond à un prêt que lui auraient consenti les épouxA..., en produisant à l'appui de ses allégations la copie du chèque de banque encaissé sur son compte et un jugement du tribunal de grande instance d'Aix-en-Provence du 10 mai 2010 le condamnant à rembourser les épouxA... ; que toutefois M. C..., qui n'allègue aucun lien de parenté avec les épouxA..., ne produit aucun document contractuel ayant date certaine relatif au prêt qui lui aurait été consenti ; que l'existence d'un tel prêt ne saurait être établie par le jugement du tribunal de grande instance d'Aix-en-Provence, qui se borne à constater un accord entre les parties sur l'existence d'un tel prêt sans s'appuyer sur des justificatifs ayant date certaine ; que, dès lors, le moyen tiré du caractère non imposable de cette somme ne peut être retenu ;
8. Considérant que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus et ne sont alors imposables que dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; que la circonstance que les sommes créditées sur les comptes courants d'associé de M. C...dans les écritures des sociétés à responsabilité limitée Technobat et Technopure et la somme de 15 696 euros créditée le 31 décembre 2004 sur le compte n° 467200 dans les écritures de la SCI Saint-Victoret pourraient être regardées comme correspondant à des détournements de fonds n'est pas de nature à leur retirer le caractère de revenus ; que c'est par suite à bon droit qu'elles ont été imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et non dans celle des bénéfices non commerciaux ;
Sur les pénalités :
9. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; (...) " ; que l'administration fiscale a appliqué la majoration de 40 % prévue par ces dispositions aux seuls droits procédant des rectifications concernant les traitements et salaires de M.C..., ses revenus de capitaux mobiliers et ses revenus d'origine indéterminée au titre de l'année 2004 ;
10. Considérant que l'administration fiscale a retenu, en premier lieu, que M. C...avait déposé sa déclaration de revenus pour l'année 2004, après une mise en demeure, en minorant de plus de la moitié le montant des salaires perçus et que ce comportement était constitutif d'un manquement délibéré, en deuxième lieu, que l'intéressé, eu égard au montant des crédits d'origine indéterminée constatés sur ses comptes, ne pouvait prétendre en ignorer l'existence, l'origine et la nature, ce qui témoigne d'une intention de dissimuler l'existence et la perception de revenus non déclarés et, en dernier lieu, qu'il a en outre omis de déclarer des sommes portées au crédit de ses comptes courants d'associés dans des sociétés dont il était le dirigeant, alors qu'il ne pouvait ignorer la nature et le montant de ces sommes ; que, même si M. C...fait valoir qu'il était un chef d'entreprise " mal organisé sur le plan administratif " n'ayant pas su s'entourer de personnes qui auraient pu subvenir à ses carences et qu'il n'a pas personnellement vérifié ses déclarations, l'administration doit être regardée, eu égard à la nature et à l'importance des rectifications concernées ainsi qu'à leur nombre, comme apportant la preuve, dont elle a la charge, du caractère délibéré des manquements reprochés au contribuable ;
11. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. C...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté ses demandes ; que les conclusions qu'il présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent par voie de conséquence être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. C...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D...C...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est.
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N° 12MA04888
