Vu I) la requête, enregistrée le 16 août 2011, sous le n° 11MA03348, présentée pour la SARL Sud Foncier, dont le siège est 650 route du bord de mer RN 98 à Saint-Laurent-du-Var (06700), représentée par son gérant en exercice, par la SELARL Neveu, Charles et associés ; la SARL Sud Foncier demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0803576 du 27 mai 2011 du tribunal administratif de Nice en tant qu'il n'a pas fait droit à l'intégralité de ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2002, 2003 et 2004 ainsi qu'à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée réclamés au titre de l'année 2004 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt et des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2002 et 2003 ainsi que le remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 184 830 euros au titre de l'année 2004 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
................................................................................................
Vu II) le recours enregistré le 29 septembre 2011 sous le n° 11MA03744, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ;
Le ministre demande à la Cour :
1°) d'annuler l'article 2 du jugement n° 0803576 du 27 mai 2011 par lequel le tribunal administratif de Nice a déchargé la SARL Sud Foncier des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2004 ;
2°) de remettre à la charge de la SARL Sud Foncier lesdites impositions, à concurrence de la restitution prononcée d'un montant global de 70 559 euros ;
..............................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 1er avril 2014,
- le rapport de Mme Chenal-Peter, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ;
1. Considérant que les requêtes n° 11MA03348 et n° 11MA03744 susvisées concernent les impositions mises à la charge d'un même contribuable et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu, par suite, de les joindre pour qu'elles fassent l'objet d'un seul arrêt ;
2. Considérant que la SARL Sud Foncier, qui exerce l'activité de lotisseur-marchand de biens, a fait l'objet de deux vérifications de comptabilité, la première portant sur la période allant du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003 et la seconde sur l'année 2004 ; qu'à l'issue de ces contrôles, lui ont été notifiés, par deux propositions de rectification en date du 14 octobre 2005, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; que les impositions supplémentaires, assorties des pénalités y afférentes, ont été mises en recouvrement le 22 février 2007 ; que, par ailleurs, un dégrèvement en matière de taxe sur la valeur ajoutée portant sur l'année 2004 a été prononcé par l'administration le 27 février 2004 ; que par un jugement en date du 27 mai 2011, le tribunal administratif de Nice, saisi du litige, a, d'une part, déchargé la SARL Sud Foncier des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2004 et, d'autre part, rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2002 et 2003, ainsi qu'à la restitution d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'année 2004 ; que, par la requête n° 11MA03348, la SARL Sud Foncier relève appel de ce jugement, en tant qu'il n'a pas fait droit à l'intégralité de sa demande ; que le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat relève appel dudit jugement, par son recours n° 11MA03744, en tant qu'il a déchargé la SARL Sud Foncier des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2004 ;
Sur les conclusions d'appel de la SARL Sud Foncier :
En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :
Quant à l'étendue du litige :
3. Considérant, d'une part, qu'au cours de la première vérification de comptabilité qui a porté sur les exercices 2002 et 2003, le vérificateur a constaté que la SARL Sud Foncier avait omis de porter sur ces déclarations certaines opérations soumises à taxe sur la valeur ajoutée, pour un montant de 355 633 euros en 2002 et 169 195 euros en 2003 ; qu'il a, en conséquence, été procédé, par l'avis de mise en recouvrement en date du 22 février 2007, aux rappels de taxe correspondants, pour un montant de 63 420 euros en 2002 et 33 162 euros en 2003, lesdits rappels n'étant pas contestés par la société requérante ; que, d'autre part, le vérificateur a constaté un excédent de taxe sur la valeur ajoutée déclarée au titre de l'année 2004 d'un montant de 184 830 euros ; qu'ayant également relevé l'existence d'une dette de taxe sur la valeur ajoutée concernant l'exercice 2001 d'un montant de 117 600 euros, il a imputé cette dernière somme sur l'excédent de 184 830 euros, ce qui a conduit le service à prononcer, par une décision en date du 27 février 2007 qui a été produite par l'administration, un dégrèvement à hauteur d'une somme de 67 230 euros correspondant à la différence entre ces deux montants ; que, dans ces conditions, la demande de la SARL Sud Foncier tendant à obtenir la restitution de ladite somme de 67 230 euros est irrecevable, contrairement à ce qu'elle soutient, dès lors qu'elle avait obtenu, avant même l'introduction de la demande de première instance, satisfaction sur ce point ;
Quant au bien-fondé des impositions :
4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 176 du livre des procédures fiscales : " Pour les taxes sur le chiffre d'affaires, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible conformément aux dispositions du 2 de l'article 269 du code général des impôts. " ; qu'aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue (...) par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. " ; que pour l'application de cette dernière disposition, l'effet interruptif de prescription ne peut résulter que d'un acte ou d'une démarche par lesquels le redevable se réfère clairement à une créance définie par sa nature, son montant, et l'identité du créancier ;
5 . Considérant que l'administration a constaté, lors de la vérification de comptabilité de la SARL Sud Foncier, que le rapprochement entre le chiffre d'affaires figurant en comptabilité et celui figurant dans les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée faisait apparaître un excédent de taxe sur la valeur ajoutée déclarée d'un montant de 184 830 euros en 2004, correspondant, selon l'administration, à la régularisation d'une partie des insuffisances de taxe sur la valeur ajoutée déclarées sur les exercices clos en 2001, 2002 et 2003 ; que le vérificateur a notamment considéré que la société avait régularisé en 2004 sa dette de taxe sur la valeur ajoutée née au cours de la période antérieure à l'exercice 2001, d'un montant de 117 600 euros ; que, toutefois, à défaut de précisions sur la date et la nature des opérations auxquelles se rattachent les droits de taxe sur la valeur ajoutée en cause, qui n'ont pu être révélées que par un examen approfondi des comptes de l'année 2001, exercice prescrit à la date du contrôle, la simple inscription de la somme de 117 600 euros au passif du bilan ne pouvait constituer à elle seule, en l'absence de tout autre acte de la société requérante ayant cet objet, un acte comportant reconnaissance de dette de sa part ; que l'administration ne produit aucun acte de la société requérante valant reconnaissance de la dette de taxe sur la valeur ajoutée susmentionnée, au sens de l'article 189 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, l'administration ne pouvait procéder au rappel des sommes litigieuses au titre d'un exercice prescrit ; que, dès lors, la SARL Sud Foncier est fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la restitution d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 117 600 euros au titre de l'année 2004 ;
En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés auxquelles la SARL Sud Foncier a été assujettie au titre des années 2002 et 2003 :
6. Considérant qu'en vertu de l'article 38 du code général des impôts : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises... " ; qu'aux termes de l'article 206 du même code : " 1. Sous réserve des dispositions des articles 8 ter, 239 bis AA et 1655 ter, sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet,... les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues au IV de l'article 3 du décret n° 55-594 du 20 mai 1955 modifié, ... 4. Même à défaut d'option, l'impôt sur les sociétés s'applique, sous réserve des dispositions de l'article 1655 ter, dans les sociétés en commandite simple et dans les sociétés en participation, y compris les syndicats financiers, à la part de bénéfices correspondant aux droits des commanditaires et à ceux des associés autres que ceux indéfiniment responsables ou dont les noms et adresses n'ont pas été indiqués à l'administration. (...) " ; qu'aux termes de l'article 209 dudit code : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57 et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions... " ; que l'article 218 du même code, dans sa version applicable aux impositions en litige dispose que : " Sous réserve des dispositions des a à f du I de l'article 219 et du septième alinéa du I de l'article 219 bis, l'impôt sur les sociétés est établi sous une cote unique au nom de la personne morale ou association pour l'ensemble de ses activités imposables en France. Dans les cas visés au 4 de l'article 206, l'impôt est établi au nom de la société ou du gérant connu des tiers. " ; qu'aux termes de l'article 223 A dudit code, dans sa version alors en vigueur : " Une société peut se constituer seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur l'ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés dont elle détient 95 % au moins du capital, de manière continue au cours de l'exercice, directement ou indirectement par l'intermédiaire de sociétés du groupe. Dans ce cas, elle est également redevable du précompte et de l'imposition forfaitaire annuelle dus par les sociétés du groupe. ... Seules peuvent être membres du groupe les sociétés qui ont donné leur accord et dont les résultats sont soumis à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues aux articles 214 et 217 bis. Les sociétés du groupe doivent ouvrir et clore leurs exercices aux mêmes dates ; les exercices ont une durée de douze mois. L'option mentionnée au premier alinéa est notifiée avant la date d'ouverture de l'exercice au titre duquel le régime défini au présent article s'applique. Elle est valable pour une période de cinq exercices. Elle est renouvelée par tacite reconduction, sauf dénonciation avant l'expiration de chaque période. En cas de renouvellement de l'option, la durée du premier exercice peut être inférieure à douze mois si le renouvellement est notifié avant la date d'ouverture de cet exercice et comporte l'indication de la durée de celui-ci... " ;
7. Considérant qu'il résulte des dispositions des articles 206-4 et 218 du code général des impôts que, dans la mesure où elles entendent que les bénéfices qu'elles ont réalisés au titre d'un exercice et éventuellement des exercices suivants soient imposés directement au nom de leurs membres, les sociétés en participation, auxquelles il incombe d'effectuer la déclaration de ces bénéfices dans les formes appropriées au régime de leur imposition, doivent informer l'administration des noms et adresses des associés concernés, au plus tard avant l'expiration du délai dans lequel la déclaration relative au premier exercice en cause doit être déposée ;
8. Considérant, que la SARL Sud Foncier est une société passible de l'impôt sur les sociétés en vertu des dispositions précitées des articles 206-1 et 218 du code général des impôts, son bénéfice imposable étant déterminé, en vertu de l'article 209 du même code, d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57 et 302 septies A bis dudit code ; qu'il ressort des déclarations souscrites par cette société au titre des années 2002 et 2003 qu'elle a transféré l'intégralité du bénéfice qu'elle avait réalisé, soit 540 373 euros en 2002 et 198 234 euros en 2003, sans indiquer l'identité du bénéficiaire et les motifs dudit transfert ; qu'au cours du débat oral et contradictoire, la SARL Sud Foncier a fait valoir que ces résultats ont été transférés à la société en participation " Groupe PM " qu'elle avait constituée avec d'autres entreprises, la convention instituant une telle société en participation n'ayant toutefois pas été déclarée à l'administration avant le 3 février 2005, date de son enregistrement auprès des services fiscaux ; que l'administration a alors réintégré les bénéfices transférés par la SARL Sud Foncier dans ses bases d'imposition et l'a assujettie aux suppléments d'impôt sur les sociétés correspondants, au motif que ses bénéfices étaient imposables en son nom propre, dès lors qu'elle ne remplissait pas les conditions fixées par l'article 223 A du code général des impôts relatif aux groupes de société et en rappelant que la société en participation avait un caractère occulte jusqu'au 3 février 2005, ce qui rendait son existence inopposable au service ;
9. Considérant, d'une part, que la SARL Sud Foncier soutient, en se prévalant des dispositions des articles 206-4 et 218 du code général des impôts, que l'administration n'a pas remis en cause l'existence de la société en participation " Groupe PM " et qu'elle ne pouvait donc, du fait de l'absence de révélation de l'identité des associés de cette société aux services fiscaux, être soumise elle-même à l'impôt sur les sociétés qu'à raison de sa quote-part de bénéfices lui revenant, soit le 1/13ème du résultat de la société en participation, et non pour l'intégralité des bénéfices qu'elle lui a transférés ; que, toutefois, la SARL Sud Foncier n'établit, ni même n'allègue que la société en participation " Groupe PM " exercerait une quelconque activité et qu'elle-même réaliserait avec les autres sociétés membres des opérations en commun dans le cadre de la société en participation, cette dernière ayant pour objet de mettre en commun le résultat de l'ensemble des activités des participants ; que, par ailleurs, il n'est pas non plus soutenu que la société en participation aurait souscrit des déclarations fiscales au titre des années en litige ; que, par suite, la SARL Sud Foncier ne démontre pas que les produits figurant dans sa comptabilité auraient pour origine de telles opérations ; que, dans ces conditions, le bénéfice constaté dans ses déclarations doit être regardé comme provenant de sa propre activité ; que la société requérante n'est donc pas fondée à se prévaloir des dispositions des articles 206-4 et 218 du code général des impôts pour soutenir que l'administration ne pouvait pas l'assujettir à l'impôt sur les sociétés sur l'intégralité de ses bénéfices ; que, d'autre part, la SARL Sud Foncier a également fait valoir, lors de la vérification de comptabilité, que la société en participation " Groupe PM " fonctionnerait comme une société " tête de groupe ", qui devrait être seule assujettie à l'impôt sur les sociétés pour l'ensemble des participants ; que, toutefois, il résulte des dispositions précitées de l'article 223 A du code général des impôts que le bénéfice du régime de l'intégration fiscale qu'il prévoit est notamment lié au respect, durant la période concernée, par l'ensemble des membres, des conditions relatives à la concomitance des exercices ainsi qu'à la souscription d'une option en ce sens par la société mère du groupe avec l'accord de chaque société du groupe ; qu'il ne résulte pas de l'instruction, et qu'il n'est d'ailleurs pas allégué par la SARL Sud Foncier, qu'une option en ce sens aurait été exercée par la société en participation, avec l'accord des sociétés membres ; que par suite, elle ne pouvait pas non plus se prévaloir de telles dispositions ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a réintégré les bénéfices que la SARL Sud Foncier avait transférés à la société en participation au titre des années 2002 et 2003 et les a imposés conformément aux dispositions de l'article 209 du code général des impôts ; que la société requérante n'est donc pas fondée à se plaindre de ce que le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande sur ce point ;
Sur les conclusions d'appel du ministre de l'économie et des finances :
10. Considérant que l'administration a réintégré dans les bases d'imposition de la SARL Sud Foncier les bénéfices réalisés au cours de l'exercice 2004, d'un montant de 164 343 euros, qu'elle avait transférés à la société en participation " Groupe PM " et l'a assujettie aux suppléments d'impôt sur les sociétés correspondants, pour les mêmes raisons que celles retenues au titre des exercices 2002 et 2003 ; que les premiers juges ont déchargé la SARL Sud Foncier desdites impositions supplémentaires, au motif que l'existence de la société en participation " Groupe PM " a été rendue opposable à l'administration du fait de l'enregistrement de son acte de constitution à la date du 3 février 2005, soit antérieurement à l'expiration du délai de dépôt de la déclaration de l'année 2004 et que, faute d'avoir mis en oeuvre la procédure de répression des abus de droit, l'administration ne pouvait écarter l'existence et la finalité de ladite société en participation ; que, toutefois, ainsi qu'il a été précisé au point 9, il n'est pas établi que la SARL Sud Foncier réaliserait avec les autres sociétés membres des opérations en commun dans le cadre de cette société en participation ; qu'il n'est pas non plus allégué que cette société en participation aurait souscrit des déclarations fiscales au titre de l'année 2004 ; que par suite, la SARL Sud Foncier ne démontre pas que les produits figurant dans sa comptabilité auraient pour origine de telles opérations ; que, dans ces conditions, le bénéfice constaté dans ses déclarations doit être regardé comme provenant de sa propre activité ; qu'elle n'est ainsi pas fondée à se prévaloir des dispositions des articles 206-4 et 218 du code général des impôts pour soutenir que l'administration ne pouvait pas l'assujettir à l'impôt sur les sociétés sur l'intégralité de ses bénéfices, et ce, alors même que l'existence de la société en participation " Groupe PM " était opposable aux services fiscaux dès le 3 février 2005 ; que, par ailleurs, la société requérante, qui n'établit pas remplir les conditions prévues par les dispositions précitées de l'article 223 A du code général des impôts pour l'exercice 2004, n'est pas fondée à solliciter le bénéfice du régime de l'intégration fiscale qu'il prévoit pour les groupes de sociétés ; que, par suite, le ministre est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a déchargé la SARL Sud Foncier des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt au titre de l'année 2004 ;
11. Considérant toutefois qu'il appartient à la Cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par la SARL Sud Foncier devant le tribunal administratif de Nice ;
12. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; qu'il incombe à l'administration, en application des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, d'établir l'absence de bonne foi du contribuable pour justifier de l'application d'une telle majoration ;
13. Considérant qu'en l'espèce, l'administration établit l'absence de bonne foi de la SARL Sud Foncier, dès lors que celle-ci a délibérément soustrait les bénéfices qu'elle avait réalisés au cours de l'exercice 2004 à l'impôt sur les sociétés au motif qu'ils étaient imposables au nom d'une société en participation, alors qu'elle ne pouvait ignorer qu'aucune opération n'avait été réalisée en commun avec les autres sociétés membres dans le cadre de cette société en participation ; que dans ces conditions, l'administration, qui établit ainsi l'intention de la société requérante d'éluder l'impôt, a pu à bon droit faire application de la majoration pour manquement délibéré ;
14. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, d'une part, la SARL Sud Foncier est seulement fondée à demander la restitution d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur de 117 600 euros au titre de l'année 2004, ainsi que la réformation, en ce sens, du jugement du tribunal administratif de Nice et que, d'autre part, le ministre est fondé à demander que soient remises à la charge de la SARL Sud Foncier les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sur cet impôt ainsi que les pénalités y afférentes à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2004, ainsi que la réformation, en ce sens, dudit jugement ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
15. Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ;
16. Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de la SARL Sud Foncier tendant à l'application des dispositions précitées ;
DÉCIDE :
Article 1er : L'Etat restituera à la SARL Sud Foncier un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 117 600 (cent dix-sept mille six cents) euros au titre de l'année 2004.
Article 2 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution sur l'impôt sur les sociétés ainsi que les pénalités y afférentes à laquelle la SARL Sud Foncier a été assujettie au titre de l'année 2004 sont remises à la charge de la SARL Sud Foncier.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Nice en date du 27 mai 2011 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL Sud Foncier est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Sud Foncier et au ministre des finances et des comptes publics.
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