Vu la requête, enregistrée le 11 août 2008, présentée pour M. et Mme Georges A, demeurant ... par la SCP André et André ; M. et Mme A demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0603438 en date du 3 juin 2008 du Tribunal administratif de Nice rejetant leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis, en droits et pénalités, au titre des années 1998, 1999 et 2000 pour un montant total de 144 734 euros ;
2°) de les décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis, en droits et pénalités, au titre des années 1998, 1999 et 2000 pour un montant total de 144 734 euros ;
3°) de condamner l'Etat à leur verser la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du Vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 septembre 2011,
- le rapport de Mme Fernandez, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ;
Considérant que la SARL Celemi, devenue à compter du 1er juillet 2000 la SARL Celemi-Golf de Valgarde, et dont M. A est associé et gérant, a fait l'objet de deux vérifications de comptabilité portant sur l'ensemble de la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 2001 ; que M. et Mme A contestent les redressements en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur ont été notifiés le 11 décembre 2001 et le 6 septembre 2002 au titre des années 1998, 1999 et 2000 résultant de ces deux contrôles fiscaux ;
Sur les moyens tirés de l'insuffisance de motivation des notifications de redressements et de la prescription de l'action en reprise de l'administration :
Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée, de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation .... ; qu'aux termes de l'article R*. 57-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : La notification de redressement prévue à l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. / L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification. ; qu'il résulte de ces dispositions qu'à défaut de formuler ses observations sur la notification de redressement dans le délai imparti de trente jours à compter de la réception de celle-ci, le contribuable est regardé comme ayant implicitement accepté les redressements ; que lui incombe alors, en principe, la charge de la preuve de l'exagération des redressements ; que, d'autre part, aux termes de l'article L. 169 du même livre : Pour l'impôt sur le revenu (...), le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. ... ;
Considérant, en premier lieu, que si lorsque l'administration entend procéder à un redressement, il lui appartient de mentionner, dans la notification de redressements, la nature de la procédure d'imposition qu'elle entend suivre à cette fin, toutefois, l'omission de cette mention n'entache pas d'irrégularité la procédure en cause lorsque celle-ci n'a pas eu pour effet de priver le contribuable de l'une des garanties de procédure dont il était en droit de bénéficier ; que M. et Mme A font valoir que les notifications de redressements des 11 décembre 2001 et 6 septembre 2002 que le service leur a adressées, ne comportent pas mention de la procédure suivie et qu'ainsi, ils n'auraient pas été informés de l'existence effective de leurs droits ; que, toutefois, c'est à bon droit que les premiers juges ont écarté ce moyen dès lors que ces notifications de redressements précisent qu'un délai de trente jours leur est fixé à compter de la réception de la notification de redressements pour présenter leurs observations et qu'ils ne se prévalent de la privation d'aucune des garanties attachées à la procédure mise en oeuvre par le service ; que les requérants ne peuvent utilement soutenir que la procédure aurait été irrégulière dès lors que les notifications de redressements dont s'agit n'ont pas mentionné les effets, pour le contribuable, du défaut de formulation des observations dans le délai imparti par l'article précité R.* 57 du livre des procédures fiscales, en ce qui concerne l'acceptation tacite des redressements par le contribuable et la charge de la preuve de l'exagération des redressements dès lors qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'exige que soient mentionnés expressément ces effets ; que, par suite, les premiers juges n'ont pas entaché d'irrégularité leur jugement en omettant de statuer sur ce point ;
Considérant, en deuxième lieu, que pour contester la motivation des notifications de redressements des 11 décembre 2001 et 6 septembre 2002 qui leur ont été adressées par le service, les requérants soutiennent que l'agent vérificateur ne pouvait pas se borner à joindre à chacune de ces notifications de redressements, celle afférente adressée à la SARL Celemi-Golf de Valgarde, sans préciser, dans les notifications de redressements qui leur étaient adressées, les considérations de fait et de droit pour lesquelles l'assiette de leur revenu global était rehaussée par voie de conséquence ; que, toutefois, d'une part, la notification de redressements du 11 décembre 2001 précise que les revenus de capitaux mobiliers correspondent à des frais de déplacement personnels de M. A regardés comme distribués sur le fondement de l'article 109-1 2° du code général des impôts au titre de l'année 1998, et à des charges exceptionnelles et à des salaires non comptabilisés, regardés comme distribués sur le fondement de l'article 109-1 1° du même code, au titre de l'année 1999 ; que celle-ci indique ensuite que ces revenus de capitaux mobiliers sont également soumis à la contribution sociale généralisée, à la contribution pour le remboursement de la dette sociale et au prélèvement social de 2 % en indiquant les différents fondements textuels et les taux appliqués ; qu'elle indique également en ce qui concerne les traitements et salaires que la SARL Celemi-Golf de Valgarde a comptabilisé en charges une rémunération de gérant majoritaire de 31 851 F (4 855,65 euros), somme portée sur le compte courant de M. A dans les écritures comptables de ladite société et que la déclaration des époux A n'en fait pas mention alors qu'en vertu des dispositions de l'article 12 dudit code, cette somme mise à la disposition de M. A par son inscription au compte courant de celui-ci dans l'entreprise, doit être ajoutée, au titre de l'année 2000, dans la catégorie de revenus de gérance majoritaire prévue à l'article 62 du code général des impôt ;
qu'après avoir précisé que l'abattement de 20 % sur les salaires ne jouera pas sur la rémunération de gérance majoritaire non déclarée en vertu des dispositions de l'article 158-5 a du code général des impôts, la notification de redressements indique les montants des redressements au titre de l'année 2000 ; que, de plus, la notification de redressements jointe, adressée le 11 décembre 2001 à la SARL Celemi-Golf de Valgarde, est suffisamment motivée sur les chefs de redressements, frais de déplacement personnels de M. A, charges exceptionnelles et salaires non comptabilisés auxquels fait référence celle adressée le même jour aux époux A ; que d'autre part, la notification de redressements du 6 septembre 2002 adressée aux époux A précise qu'une somme de 115 000 F (17 531,64 euros) a été comptabilisée par la SARL Celemi-Golf de Valgarde sur le compte courant de M. A le 3 novembre 2000 et qu'aucune pièce justifiant cet apport n'a été produite et qu'en revanche, un virement a été effectué le 2 novembre 2000 du compte à terme n° 964290872R appartenant à la SARL Celemi-Golf de Valgarde vers le compte de dépôts n° 964944407 appartenant à M. A pour un montant de 185 000 F (28 203,07 euros), opération suivie le 15 novembre 2000 d'un versement sur le compte PEA n° 964784250 N appartenant à M. A d'une somme de 185 150 F (28 225,94 euros), ce qui lui a permis d'acheter pour 185 147,47 F (28 225,55 euros) de Sicav Sud valeurs 3 DC ; qu'ensuite, elle reprend les motifs opposés à la SARL Celemi-Golf de Valgarde, dans la notification de redressements adressée à celle-ci jointe, qui justifiaient ces opérations par un nantissement du PEA au profit de la SARL Celemi-Golf de Valgarde pour caution à la rubrique IV redressements envisagés et à la rubrique V revenus distribués ; qu'enfin, elle précise que les revenus de capitaux mobiliers redressés sont soumis à la contribution sociale généralisée, à la contribution pour le remboursement de la dette sociale et au prélèvement social de 2 % avec les différents fondements textuels ; qu'ainsi, les notifications de redressements contestées qui indiquent clairement les impôts et les années concernées, comportent une motivation suffisante des différents chefs de redressement résultant pour M. et Mme A des vérifications de comptabilité dont la SARL Celemi-Golf de Valgarde a fait l'objet ; que si les requérants soutiennent qu'ils ont entendu contester les éléments de faits contraires aux écritures comptables de la société vérifiée, retenus par l'agent vérificateur et les allégations fallacieuses de celui-ci, cette argumentation relève du bien-fondé des impositions et est sans incidence sur la motivation des notifications de redressements ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les premiers juges qui n'ont ni dénaturé les faits ou les pièces du dossier, ni entaché leur jugement d'irrégularité par omission, ont pu légalement regarder les notifications de redressements des 11 décembre 2001 et 6 septembre 2002 comme suffisamment motivées et, par suite, de nature à interrompre le délai de reprise offert à l'administration au titre des années en litige ; qu'ainsi, celui-ci n'était pas expiré le 31 octobre 2003 à la date de mise en recouvrement des impositions en litige ;
Sur la procédure d'imposition :
En ce qui concerne l'emport de documents et la communication de documents :
Considérant, d'une part, que M. et Mme A soutiennent que c'est à tort que les premiers juges ont rejeté le moyen tiré de l'emport irrégulier par l'agent des impôts de pièces, dans les documents sociaux de la SARL Celemi-Golf de Valgarde, ayant servi à la taxation de l'impôt sur le revenu des époux A ; que, toutefois, ils n'apportent aucun élément de nature à établir leur moyen ;
Considérant que, d'autre part, les époux A soutiennent que le service ne pouvait se dispenser avant la mise en recouvrement des droits supplémentaires, de communiquer aux contribuables l'ensemble des éléments en sa possession et obtenus, dans l'exercice du droit de communication, d'un tiers, la SARL Celemi-Golf de Valgarde, dès lors qu'ils ont sollicité, en réponse à la notification de redressements, toutes les informations utiles pour faire valoir leurs observations sur les chefs de redressement notifiés à partir des constatations opérées dans les écritures comptables de la société dont ils n'ont pas vocation à imposer la communication des pièces ; que, toutefois, les impositions qui sont contestées par M. et Mme A qui résultent des éléments constatés durant les deux vérifications de comptabilité de la SARL Celemi-Golf de Valgarde, n'ont pas été établies sur le fondement de documents obtenus par l'administration auprès de tiers dans le cadre de l'exercice de son droit de communication ; qu'ainsi, le service n'a méconnu ni son obligation d'information du contribuable sur l'existence, l'origine et la teneur de tels documents qui auraient été obtenus auprès de tiers, ni son obligation de communiquer ceux-ci au contribuable, à sa demande, avant la mise en recouvrement des impositions contestées ; qu'en tout état de cause, le moyen des requérants tiré de ce qu'ils n'auraient pas obtenu les informations utiles sur les redressements opérés à partir des écritures comptables de la société en cause, ne peut être qu'écarté en l'absence de toute précision sur la nature des pièces dont ils auraient souhaité la communication, permettant au juge d'apprécier la portée et le bien-fondé de leur moyen ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que les premiers juges ont rejeté les moyens susmentionnés, sans entacher leur décision d'omission ;
En ce qui concerne la notification de la réponse aux observations :
Considérant que les requérants soutiennent que l'administration ne pouvait pas se dispenser d'adresser sa réponse à leurs observations à leur mandataire, à savoir leur conseil régulièrement constitué aux termes d'un pouvoir d'assistance, de représentation et de domiciliation, sans entacher l'irrégularité la procédure d'imposition ; que, toutefois, le moyen manque en fait dès lors qu'il est établi par le service que cette réponse a bien été adressée le 4 novembre 2002 à la SCP André-André, comme mandataire des requérants et reçue par celle-ci le 7 novembre suivant ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne la rémunération de gérance majoritaire :
Considérant que les requérants contestent la qualification de traitements et salaires qui aurait été retenue par le service en ce qui concerne la somme de 31 851 F (4 855,65 euros) que la SARL Celemi-Golf de Valgarde a versée à M. A au titre de l'année 2000 ; que si dans la notification de redressements du 11 décembre 2001, ce chef de redressements est sous un paragraphe intitulé II Traitements et salaires , cet intitulé relève de la simple erreur de plume, dès lors que les éléments de faits et de droit mentionnés dans ce paragraphe ne laissent aucune ambiguïté sur la qualification par le service de cette somme comme rémunération de gérance majoritaire imposable sur le fondement de l'article 62 du code général des impôts ;
En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers :
S'agissant des frais de déplacement :
Considérant que M. A a été imposé au titre de l'année 1998 sur le fondement de l'article 109-1 2° du code général des impôts en ce qui concerne des frais de déplacement engagés par l'intéressé pour se rendre de son domicile au siège de la SARL Celemi-Golf de Valgarde, pris en charge par cette société, correspondant à 3 200 km pour l'année que la société a remboursés à l'intéressé à ce titre pour un montant de 12 876 F (1 962,93 euros) ; que pour contester ce redressement, les requérants se bornent à soutenir, sans le moindre début de justification, que les frais de déplacement ont été engagés dans l'intérêt social pour la visite de clients et la présence du gérant à la signature des actes authentiques chez le notaire ;
S'agissant de la distribution de la somme de 57 593 F (8 780 euros) afférente au compte courant débiteur :
Considérant que lors des opérations de contrôle de la société Celemi, l'agent vérificateur a relevé que figurait au poste rémunération de personnel du bilan de l'exercice 1999, la somme de 57 593 F (8 780 euros) ; qu'après avoir constaté l'absence d'écriture comptable de salaire de même montant, il a noté que ce montant correspondait au solde débiteur du compte courant de M. A au 31 décembre 1999 et en a déduit que cette somme a donc été distribuée à ce dernier ; que si en première instance, les requérants contestaient le redressement, en affirmant que celui-ci n'a pas eu d'effet sur le résultat de l'entreprise et que M. A ayant procédé au remboursement de cette somme à la clôture de l'exercice 2000, celle-ci ne pouvait par conséquent être considérée comme constitutive d'un revenu distribué, en appel, les requérants se bornent à demander la décharge et à soutenir, sans autre précision, que cette somme ne peut être regardée comme distribuée ; qu'au demeurant, l'examen du compte courant de M. A produit en annexe 4 de la notification de redressements du 11 décembre 2001 adressée à la SARL Celemi-Golf de Valgarde permet d'établir que ledit compte courant était débiteur au 30 juin 2000 exactement de cette somme et aucun autre élément justificatif n'est produit en ce qui concerne le remboursement évoqué par les requérants ; que, par suite, c'est à bon droit que le service a regardé le solde débiteur du compte courant de M. A comme une distribution à son profit ;
S'agissant des charges exceptionnelles :
Considérant qu'au titre de l'exercice clos en 1999, la société Celemi a comptabilisé en charges exceptionnelles les sommes de 40 380 F (6 155,89 euros), 229 583 F (34 999,70 euros) et 273 156 F (41 642,36 euros) ; qu'il a été établi que les deux premières sommes correspondaient à des redressements portant sur le compte courant débiteur de M. A précédemment notifiés en 1996, 1997 et 1998 ; que s'agissant de la troisième somme, la société a précisé qu'elle correspondait à des revenus distribués concernant l'année 1995 mais non déclarés par M. A ; que le service a estimé que ces charges exceptionnelles ne sont pas déductibles des résultats de la société en application de l'article 39-1 du code général des impôts dès lors qu'elles n'ont pas été engagées dans l'intérêt de la société puisqu'elles ont été distribuées au requérant ; que si les requérants soutiennent que la société n'a pas entendu prendre en charge l'impôt sur le revenu de son dirigeant mais seulement fixer le montant de la rémunération de la gérance à 547 030 F (83 394,19 euros) et que les sommes en litige correspondraient donc à des rémunérations déclarées au titre de l'année 1999, le moyen ne peut qu'être écarté dès lors qu'aucun élément n'est produit de nature à corroborer ces allégations ;
S'agissant des rehaussements de 115 000 F (17 531,64 euros) et 185 000 F (28 203,07 euros) :
Considérant d'une part, que le 3 novembre 2000 a été comptabilisé sur le compte courant de M. A dans les écritures de la SARL Celemi-Golf de Valgarde, un apport de 115 000 F (17 531,64 euros) sans qu'aucune pièce justificative ne soit produite ; que le service a estimé que cet apport non justifié ayant eu pour effet de minorer le résultat de la SARL Celemi-Golf de Valgarde, cette somme doit être regardée comme ayant été distribuée à M. A sur le fondement de l'article 109-1 1° du code général des impôts et imposée au nom du foyer fiscal des époux A pour l'année 2000, dans la catégorie des revenus mobiliers ; que, d'autre part, un virement d'un montant de 185 000 F (28 203,07 euros) a été effectué le 2 novembre 2000 d'un compte à terme appartenant à la SARL Celemi-Golf de Valgarde sur un compte de dépôt appartenant à M. A ; que cette opération a été suivie le 15 novembre 2000 d'un versement de 185 150 F ( 28 225,94 euros) par M. A de son compte de dépôt vers son compte PEA, virement qui lui a permis d'acheter des Sicav pour un montant de 185 147,47 F (28 225,55 euros) ; que pour justifier de ces sommes, M. A a fait valoir que la Lyonnaise de Banque a accordé sa caution à la SARL Celemi-Golf de Valgarde au profit de la société en participation (SEP) du Golf de Valgarde pour une somme de 300 000 F (45 734,71 euros) en soutenant que son compte PEA est nanti au profit de la SARL Celemi-Golf de Valgarde pour caution ; que le service n'a pas admis cette justification dès lors que le document de garantie bancaire produit ne fait pas état d'une demande de garantie personnelle de M. A, que le compte à terme de la SARL Celemi-Golf de Valgarde présentait, avant le retrait des 185 000 F (28 203,07 euros), un solde créditeur de 300 000 F (45 734,71 euros) et par suite, qu'elle avait les capacités financières de présenter une garantie elle-même à la banque ; que le compte à terme étant lui-même productif d'intérêts, il n'est pas possible de soutenir que le retrait de la somme litigieuse a été effectué dans un souci de la faire prospérer et que les éventuelles plus-values réalisées sur le PEA de M. A seront soumises à l'impôt sur le revenu au nom du foyer fiscal au lieu d'être imposés en produits chez la SARL Celemi-Golf de Valgarde ; qu'il paraît difficilement concevable que M. A accepte d'acquitter des impôts normalement dus par la SARL Celemi-Golf de Valgarde ; qu'au vu de ces éléments, le service a estimé que M. A a appréhendé cette somme de 185 000 F (28 203,07 euros) à son profit personnel et celle-ci doit être regardée comme distribuée sur le fondement de l'article 109-1 2° du code général des impôts et imposée au nom du foyer fiscal des époux A pour l'année 2000, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
Considérant, en premier lieu, que, s'agissant de la somme de 115 000 F (17 531,64 euros), si les requérants continuent à soutenir que cet apport au compte courant de M. A dans les écritures de la SARL Celemi-Golf de Valgarde, résulte du nantissement pour caution du compte ouvert au profit de cette société dans le cadre de l'opération qui a permis à la société Celemi d'obtenir la concession d'exploitation du Golf de Valgarde, ils n'en justifient pas par des pièces probantes ; qu'ainsi, c'est à bon droit que les premiers juges ont confirmé le redressement y afférent, sans entacher leur décision d'une dénaturation des pièces du dossier ;
Considérant en second lieu que, s'agissant de la somme de 185 000 F (28 203,07 euros), les requérants invoquent également l'opération qui a permis à la société Celemi d'obtenir la concession d'exploitation du Golf de Valgarde pour soutenir que cette somme a abondé le compte ouvert au profit de la société et avait servi de nantissement pour l'établissement bancaire la Lyonnaise de Banque ayant accordé une garantie bancaire de 300 000 F à la SARL Celemi-Golf de Valgarde pour cette opération ; que, toutefois, les époux A n'apportent aucun élément justificatif de ce montage ; qu'il n'est pas contesté que dans la convention bancaire et la convention pour la gestion du golf de Valgarde, M. A n'est pas personnellement partie ; qu'ainsi, c'est à bon droit que les premiers juges ont confirmé le redressement y afférent, sans entacher leur décision d'une dénaturation des pièces du dossier ;
Sur les pénalités exclusives de bonne foi :
Considérant que pour écarter la bonne foi des requérants et appliquer la majoration exclusive de bonne foi de 40 % à la distribution de 185 000 F (28 203,07 euros), le service a estimé que le prélèvement n'est pas comptabilisé alors qu'en revanche, est comptabilisé un apport de 115 000 F (17 531,64 euros) à cette date qui n'a pu être justifié, que la somme de 185 000 F (28 203,07 euros) est prélevée pour être portée sur un compte qui est personnel à M. A et dont il perçoit les intérêts, privant ainsi la SARL Celemi-Golf de Valgarde de recettes financières auxquelles elle était en droit de prétendre et que par ces opérations, M. A majore abusivement la créance qu'il détient sur la SARL Celemi-Golf de Valgarde du montant de 300 000 F ; que, par suite, d'une part, le moyen tiré du défaut de motivation de la pénalité dont s'agit manque en fait ; que, d'autre part, les motifs retenus par le service révélant que M. A ne pouvait pas ignorer qu'il bénéficiait abusivement de la somme à titre personnel, sans justification quant à l'intérêt social, sont de nature à justifier de cette pénalité ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. ;
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à verser à M. et Mme A la somme qu'ils demandent au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Georges A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.
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N° 08MA03820
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