Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Marseille le 9 février 2009, sous le numéro 09MA00480, présentée pour M. Eric A, demeurant ..., par Me Mallet ;
M. A demande à la Cour d'annuler le jugement n° 0702353 en date du 8 décembre 2008 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2002 et 2003 et des pénalités y afférentes ;
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Vu le jugement attaqué ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisés à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 14 octobre 2010 ;
- le rapport de M. Darrieutort, président-rapporteur ;
- les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ;
Considérant que M. A, qui exerce depuis octobre 1997, à titre indépendant, l'activité d'ingénieur conseil en informatique au 16 avenue de Saint-Antoine à Marseille 15ème, situé en zone franche urbaine, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2003 ; que le service a remis en cause au titre de ces deux années le régime d'exonération visé à l'article 44 octies du code général des impôts sous lequel s'était placé le contribuable ; que M. A relève appel du jugement en date du 8 décembre 2008 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa requête tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2002 et 2003 et des pénalités y afférentes ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
- En ce qui concerne la durée de la vérification sur place :
Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts (...) ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'aucun des chiffres d'affaires constatés par le vérificateur dans la proposition de rectification du 28 juin 2005 ne dépasse les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts, soit 763 000 euros pour les ventes et fournitures de logement et 230 000 euros pour les autres activités, au titre des exercices vérifiés, 2002 et 2003 ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'avis de vérification de comptabilité prévoit que le vérificateur devait se présenter à l'établissement de M. A le 24 mars 2005 à neuf heures ; que ce dernier a demandé à l'administration de reporter ce rendez-vous au mardi 29 mars à neuf heures, en raison d'un déplacement lors de la semaine du 21 au 25 mars 2005 ; que la vérification a, par suite, débuté le 29 mars 2005 pour s'achever le 27 juin 2005, comme indiqué, d'une part, sur la télécopie adressée à M. A par l'administration le 17 juin 2005, d'autre part, sur la proposition de rectification en date du 28 juin 2005 ; que le moyen selon lequel le contrôle sur place se serait poursuivi au-delà de trois mois manque ainsi en fait et ne peut qu'être écarté ;
- En ce qui concerne la réponse de l'administration aux observations du contribuable :
Considérant qu'aux termes de l'article L.57 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...). / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ;
Considérant que la notification est normalement effectuée à la dernière adresse que le contribuable a fait connaître au service compétent dans ses déclarations ; qu'en cas de changement d'adresse du contribuable, ce dernier doit avertir l'administration et prendre toutes les dispositions nécessaires pour faire suivre son courrier ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a adressé la lettre n°3926 en réponse aux observations du contribuable le 10 août 2005 à l'adresse professionnelle mentionnée sur les déclarations n° 2035 qu'il a souscrites, à savoir le 16, avenue de Saint-Antoine à Marseille, sans que M. A ne contredise l'existence de l'envoi de ce courrier à cette adresse ; qu'il soutient cependant que cette notification aurait été effectuée à une adresse erronée ; que la mention de sa nouvelle adresse à Rians en tête de son courrier du 27 juillet 2005, qui, par ailleurs, est celle de son domicile, ne montre pas la volonté expresse du requérant de signaler le transfert de son activité professionnelle à cette adresse ; que l'attestation de départ du président directeur général des Bureaux du Littoral, selon laquelle M. A aurait libéré le bureau du 16 avenue de Saint-Antoine au 30 juin 2005 n'est pas de nature à établir que ce dernier aurait signalé expressément son changement d'adresse professionnelle à l'administration ; que, par suite, c'est à bon droit que la réponse aux observations du contribuable n° 3926 a été expédiée au 16 avenue de Saint-Antoine à Marseille ; que cette réponse, présentée le 18 août 2005, a été retournée au service le 3 septembre 2005 revêtue de la mention non réclamé retour à l'envoyeur ; que, dans ces conditions, dès lors que la distribution du pli n'a pu avoir lieu du fait du contribuable, la notification doit être regardée comme ayant été régulièrement effectuée ; qu'ainsi, le moyen tiré de ce que l'administration n'a pas répondu à ses observations manque en fait ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
- En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
- S'agissant de l'année 2002 :
Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article 44 octies du code général des impôts, alors en vigueur : I. Les contribuables qui exercent ou créent des activités avant le 31 décembre 2001 dans les zones franches urbaines définies au B du 3 de l'article 42 modifié de la loi n° 95-115 du 4 février 1995 d'orientation pour l'aménagement et le développement du territoire sont exonérés d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices provenant des activités implantées dans la zone jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui de la délimitation de la zone pour les contribuables qui y exercent déjà leur activité ou, dans le cas contraire, celui de leur début d'activité dans l'une de ces zones. Ces bénéfices sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés à hauteur de 40 %, 60 % ou 80 % de leur montant selon qu'ils sont réalisés respectivement au cours de la première, de la deuxième ou de la troisième période de douze mois suivant cette période d'exonération. La date de délimitation des zones franches urbaines visée au présent article est réputée correspondre, dans tous les cas, au 1er janvier 1997. / Le bénéfice de l'exonération est réservé aux contribuables exerçant une activité industrielle, commerciale ou artisanale au sens de l'article 34 et du 5° du I de l'article 35, à l'exception des activités de crédit-bail mobilier et de location d'immeubles à usage d'habitation, ainsi qu'aux contribuables exerçant une activité professionnelle non commerciale au sens du I de l'article 92 (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour bénéficier de l'exonération qu'elles prévoient, dans le cas où le contribuable réalise des prestations de services, il remplit la condition de localisation dès lors que c'est à son siège social, situé dans la zone éligible, que sont réalisées les prestations intellectuelles nécessaires à la conception, à l'organisation et à la commercialisation des services, alors même que la plupart des prestations se déroulent hors de cette zone ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A exerce depuis l'année 1997 une activité d'ingénieur-conseil en informatique implantée dans une zone franche urbaine de la commune de Marseille ; qu'au cours des années soumises à vérification, le requérant n'avait conclu de contrats qu'avec des clients situés hors de la zone franche ; qu'en vue d'honorer certains de ces contrats, il avait loué deux studios hors de la zone franche pour se rapprocher de ses clients ; que ses frais de déplacement se limitaient à des trajets de son domicile vers les locaux desdits clients ; que le local déclaré au titre de l'exercice de son activité consistait en une pièce de 13 m², sommairement meublée d'une table et d'une chaise, ne comportant qu'une ligne téléphonique peu utilisée et aucun matériel informatique ; qu'aucun frais des repas supposés être pris dans des lieux situés à proximité du local professionnel établi dans la zone franche urbaine n'était comptabilisé ; que, dans ces conditions, les très faibles moyens d'exploitation existants dans la zone ne permettent pas de regarder les tâches de conception et d'organisation de cette activité d'ingénieur-conseil comme étant exercées dans la zone éligible ; que c'est, par suite, à bon droit que l'administration, pour lui refuser le bénéfice de l'exonération d'impôt sur le revenu prévu par les dispositions précitées de l'article 44 octies du code général des impôts, a estimé que M. A n'exerçait pas effectivement sa profession d'ingénieur-conseil en zone franche au 16 avenue de Saint-Antoine ; que, dès lors, l'intéressé n' est pas fondé à demander la décharge du rappel d' impôt sur le revenu au titre de l'année 2002 ;
- S'agissant de l'année 2003 :
Considérant qu'à supposer même que M. A ait rempli, pour l'année 2003, les conditions d'éligibilité au régime d'exonération prévu par les dispositions de l'article 44 octies du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur, il avait en toute hypothèse cessé d'être admis au bénéfice de ce régime depuis le 1er novembre 2002 dès lors qu'il s'était placé, dès le 1er octobre 1997, sous ce régime et que le dispositif d'exonération ne s'appliquait que pour une durée de soixante mois à compter de la date d'installation dans la zone franche urbaine ;
Considérant que comme l'a, à bon droit, jugé le tribunal administratif, M. A ne peut être regardé, pour les deux années en litige, comme ayant implanté son activité dans une zone franche urbaine lui ouvrant droit à l'exonération d'impôt prévue par les dispositions de l'article 44 octies du code général des impôts ;
- En ce qui concerne la garantie prévue aux articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration (...) ;
Considérant que M. A entend se prévaloir de l'interprétation formulée dans l'instruction parue au bulletin officiel des impôts, n° 4 A-8-04 du 6 octobre 2004, prévoyant que lorsque le contribuable non sédentaire n'emploie aucun salarié sédentaire en zone, il y a lieu de se référer pour déterminer si son activité est implantée en zone franche urbaine au chiffre d'affaires ou aux recettes réalisés par le contribuable auprès de clients situés en zone, qui doit atteindre un seuil d'au moins 25% ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que durant les années en litige M. A n'employait aucun salarié dans son local professionnel déclaré situé en zone franche urbaine ; qu'ainsi qu'il vient d'être dit, la ligne téléphonique existant dans le local était très peu utilisée et aucun matériel informatique n'y était présent ; qu'il n'est pas établi qu'au moins 25% du chiffre d'affaires ou des recettes du requérant était réalisé auprès de clients situés dans la zone franche urbaine ; qu'ainsi M. A, à défaut de remplir l'ensemble des conditions posées par cette instruction, n'est pas fondé à en demander le bénéfice ;
Considérant, par ailleurs, que la réponse ministérielle du 27 juillet 2004 à la question écrite n° 39937 posée par M. Jean-Sébastien Vialatte, député, vise la situation fiscale de gastro-entérologues qui reçoivent leurs patients dans des locaux implantés en zone franche urbaine, lesquels ont une activité qualifiée de sédentaire ; que telle n'est pas la situation de M. A ; que l'intéressé, qui n'entre pas dans les prévisions de cette réponse du ministre, n'est pas fondé à en revendiquer le bénéfice ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, alors en vigueur : La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable :1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) ;
Considérant que si M. A entend se prévaloir d'une prise de position de l'administration en sa faveur, laquelle aurait accepté, dès l'origine, dans un courrier en date du 10 juin 1998, son implantation et l'exercice de son activité en zone franche ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que ce courrier, qui se bornait à indiquer que les locaux occupés par le requérant étaient situés dans le nouveau périmètre de la zone franche de Marseille, ne peut être regardé comme une prise de position formelle au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, quant à l'éligibilité de son activité au régime d'exonération de l'article 44 octies du code général des impôts ; que le moyen ne peut par suite qu'être écarté ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande ;
DÉCIDE
Article 1er : La requête de M. A est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Eric A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.
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N° 09MA00480
